I SA/Wr 1103/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2010 r. przy udziale sprawy ze skargi J. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści oddala skargę. Pismem z dnia 17 maja 2010 r. J. C. (Skarżąca) wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. G. o wydanie zaświadczenia "potwierdzającego iż nie wydanie przez Urząd Skarbowy w K. G. orzeczenia o wygaśnięciu zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. było bezprawne. Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. G. odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści. Wskazał, że na dzień wniesienia wniosku (20 maja 2010 r.) jak i wydania postanowienia Pani J. C. posiadała i posiada zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 83.163,92 zł. W zażaleniu na to postanowienie Skarżąca zarzuciła nierozpoznanie sprawy co do jej istoty, a w szczególności rzeczywistego zakresu zgłoszonego żądania. Podkreśliła, że chodzi jej o uzyskanie urzędowego potwierdzenia zaistnienia tzw. bezprawia administracyjnego polegającego na niewydaniu orzeczenia administracyjnego w okresie od 1.10.2007 r. do 25.01.2010 r. wobec ziszczenia się negatywnej przesłanki postępowania wobec nastąpienia przedawnienia. Wskazała, iż obowiązek prawny wydania takiego orzeczenia przez organ podatkowy sformułowany jest w art. 207 § 1 i 2 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G., utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie wskazał, że decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w J. G. z dnia [...] 1998 r. Nr [...] oraz decyzją Izby Skarbowej we W. z dnia [...]1999 r. Nr [...] została określona Skarżącej zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 100.337,00 zł. Zobowiązanie to zostało objęte postępowaniem egzekucyjnym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] 1998 r. Nr [...]. W toku prowadzonej egzekucji, w dniu [...] 1998 r. został zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia ruchomości. W dniu [...] 2004 r. zobowiązanie zostało zabezpieczone wpisem hipoteki przymusowej kaucyjnej w księdze wieczystej Nr [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w K. G. Wydział Ksiąg Wieczystych dla lokalu położonego w K. G. przy ul. T. [...]/[...] na sumę 99.095,00 zł. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej ciążące na Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. przedawnieniu nie uległo, natomiast obecnie podlega egzekucji wyłącznie z przedmiotu hipoteki. Wobec tego Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. G. nie mógł potwierdzić przedawnienia zobowiązania, które w świetle przepisów prawa przedawnieniu nie uległo. Tym bardziej nie mógł potwierdzić stanowiska strony, jakoby zaistniało w tym zakresie bezprawie administracyjne. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że w protokole z dnia 25 stycznia 2010 r. sporządzonym przez pracownika Urzędu Skarbowego w K. G., który skarżąca przywołała w treści zażalenia, zawarty został niefortunny, błędny zapis "zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu w dniu 01.10.2007 r." W istocie chodziło o wskazanie upływu terminu przedawnienia, który w niniejszym przypadku nie jest tożsamy z przedawnieniem zobowiązania, z uwagi na dokonanie jego zabezpieczenia hipoteką oraz treść powołanego wyżej art. 70 § 8 ustawy Ordynacja podatkowa. W skardze na powyższe postanowienie skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie art. 306 b § 1 w zw. z art. 306 a § 2 ordynacji podatkowej mimo zgłoszenie przez Stronę umotywowanego żądania i wykazania interesu prawnego tego żądania. 2. naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 207 § 1-2 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak stwierdzenia w określonej formie terminu przedawnienia płatności podatku niezwłocznie po upływie terminu tj. po 01.10.2007 r. 3. nie wyjaśnienie przyczyn nadmiernej zwłoki organów podatkowych wydania stosownych aktów administracyjnych wymienionych w pkt. 2 4. nie wyjaśnienie charakteru prawnego notatki z rozmowy umocowanych pracowników skarbowych ze Stroną z dnia 25.01.2010r. W ocenie Skrzącej niezwłocznie po upływie terminu przedawnienia tj. wkrótce po 1.10.2007r. organy skarbowe winny wydać stosowny akt administracyjny, w postaci decyzji administracyjnej lub postanowienia, w którym ta istotna okoliczność prawna byłaby podana i stosunki prawne na linii zobowiązany podatnik a organ podatkowy zostałyby na nowo sformowane i ułożone, a poprzez wydanie takiegoż aktu Strona miałaby zachowana możliwość odwoławczą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa. Należy również podkreślić, iż zgodnie, z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że postanowienie będące przedmiotem skargi nie narusza prawa. Istotą żądania skarżącej jest uzyskanie potwierdzenia, że organy podatkowe- mimo istnienia takiego obowiązku – nie wydały orzeczenia o przedawnieniu zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej zaś stoi na stanowisku, że zobowiązanie – ze względu na zabezpieczenie hipoteką – przedawnieniu nie uległo. Zgodnie z art. 306a § 1 Ordynacji podatkowej "Organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie", przy czym, zgodnie z § 3 "Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania.". Zgodnie zaś z § 4. "Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy". Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "(...) Nie można drogą zaświadczenia wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tj. przyznać albo ograniczyć bądź pozbawić uprawnienia, albo też nałożyć, zdjąć lub ograniczyć obowiązki.(...)" (wyrok wsa w Gdańsku z 19.01.2010 syg. akt I SA/Gd 834/09 LEX nr 554012) "(...) Wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu obowiązku. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie(...)" (wyrok wsa w Warszawie z 21.11.2008 r sygn. akt III SA/Wa 1612/08 LEX nr 519918) Skoro, więc istota żądania Skarżącej było potwierdzenie istnienia obowiązku wydania orzeczenia o przedawnieniu, ocena prawidłowości zaskarżonego postanowienia wymaga w pierwszej kolejności zbadania, czy istotnie obowiązek taki istniał. Zgodnie z utrwalonymi poglądami orzecznictwa "(...)Przedawnienie zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa bez potrzeby wydawania odrębnej decyzji organu podatkowego w przedmiocie stwierdzenia przedawnienia.(...)" (wyrok NSA z 7.06.2001 sygn. akt I SA/Ka 736/00 PP 2002/7/63). "Przedawnienie zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 ordynacji podatkowej) jest instytucją prawa materialnego. Następuje z mocy prawa, bez potrzeby wydawania odrębnej decyzji organu podatkowego w przedmiocie stwierdzenia przedawnienia. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinien, w związku z tym, być brany z urzędu pod uwagę w trakcie postępowania podatkowego, dotyczącego określenia wysokości zaległości podatkowej, a następnie w postępowaniu egzekucyjnym, w którym może stanowić podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia tego postępowania (art. 33 pkt 1 ustawy z 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) i podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 tej ustawy)."(wyrok NSA z 07.05.2003 sygn. akt I SA/Wr 2282/00 PP 2003/10/63). Wobec tego – wbrew stanowisku skarżącej – organy podatkowe po upływie terminu przedawnienia nie miały obowiązku wydawania odrębnej decyzji potwierdzającej ten fakt. Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej "Organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba, że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej." § 2 tego artykułu stanowi, iż "Decyzja rozstrzyga sprawę, co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji". Zgodnie zaś z art. 208 § 1 "Gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania". Zgodnie zaś z art. 216 Ordynacji podatkowej "W toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia. Postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba, że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej." Jak więc wynika z powyższych przepisów wydanie decyzji lub postanowienia może mieć miejsce w wyniku lub w toku prowadzonego postępowania administracyjnego. Jest zaś w sprawie niespornym, iż w żadnej ze wskazywanych przez skarżącą dat nie toczyło się postępowanie administracyjne nie było możliwe wydanie decyzji (zakończenie postępowania) ani postanowienia. Ponieważ zaś - jak wskazano wyżej - wygaśnięcie zobowiązania w wyniku przedawnienia nie wymaga wydawania odrębnego orzeczenia w tym przedmiocie, nie było podstaw do wszczynania jakiegokolwiek postępowania prowadzącego do wydania orzeczenia. Jak z powyższego wynika, organy podatkowe nie miały obowiązku wydawania żadnego rozstrzygnięcia, co do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, bez względu na to czy do takiego przedawnienia w istocie doszło czy tez nie. Ponieważ zaś brak orzeczenia nie stanowił naruszenia prawa, nie było możliwe wydanie zaświadczenia o treści i w zakresie zgodnym z żądaniem skarżącej. Podkreślić przy tym należy, iż "...W postępowaniu o wydanie zaświadczenia organ nie jest uprawniony do dokonywania ocen prawnych w zakresie zgodności z przepisami prawa tego, co w przedmiocie objętym żądaniem wynika z materiałów, na których opiera się organ, czy to co w tym materiale jest winno było być właśnie takie, lecz jedynie ma obowiązek w oparciu o ten materiał ustalić, jak ów przedmiot się przejawia w tym materiale, jaki jest w jego świetle(...)" (wyrok wsa w Gdańsku z 19.01.2010 syg. akt I SA/Gd 834/09 LEX nr 554012). Wobec czego organy nie mogły w tym postępowaniu dokonywać oceny prawidłowości treści zgromadzonych dokumentów- w tym powołanego przez Skarżąca "protokołu" z 25.01.2010 r. Zasadnie, więc organy obu instancji odmówiły wydania zaświadczenia o żądanej treści, co nie uchybia prawu skarżącej do powoływania się na okoliczność przedawnienia w toku wszelkich innych postępowań w drodze przewidzianych przepisami środków. Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.