I SA/Wr 1107/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Marta Pająkiewicz - Kremis, po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 19 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi E.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 17.162,00 zł oraz nadpłatę w tym podatku w kwocie 1.164,10 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ pierwszej instancji uznał, iż E. W. (dalej: skarżąca) zawyżyła przychód z działalności gospodarczej o kwotę 48.000,00 zł, poprzez ujęcie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów czynszu z tytułu sprzedaży usług wynajmu maszyn i urządzeń. Powyższy czynsz był pobierany na podstawie ustnej umowy zawartej pomiędzy skarżącą a jej mężem – W. W., prowadzącym Zakład Fotograficzny w Ś.. Organ uznał także, iż skarżąca zawyżyła koszt uzyskania przychodów o łączną kwotę 39.709,06 zł. Ponadto organ zweryfikował wysokość odliczonej od dochodu za 2003 r. straty poniesionej w 2000 r. z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Ostatecznie organ pierwszej instancji określił zobowiązanie podatkowe oraz nadpłatę w podatku we wskazanych powyżej kwotach. W odwołaniu skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 22 ust. 1 i 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. 2000 r. Nr 14, poz. 174 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.), poprzez błędne przyjęcie przez organ, że skarżąca nie miała prawa do wystawienia faktur VAT z tytułu sprzedaży usług wynajmu maszyn i urządzeń i ujęcia ich po stronie przychodu oraz odmowę prawa do odpisów amortyzacyjnych w związku z oddaniem tych maszyn i urządzeń do użytkowania. Osoby pozostające w związku małżeńskim nie są bowiem pozbawione możliwości podejmowania jakichkolwiek czynności rozporządzających odnośnie przedmiotów majątkowych stanowiących składnik majątku wspólnego (vide: uchwała SN z dnia 19 grudnia 1991 r., sygn. akt III CZP 133/91). Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. art. 122; 181; 188; 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: o.p.), poprzez błędne przyjęcie przez organ, że maszyny i urządzenia nie były w ogóle wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, gdy faktycznie urządzenia te były oddane do użytkowania odpłatnego, z czego skarżąca otrzymywała przychód. Dyrektor Izby Skarbowej, w wyniku rozpatrzenia odwołania, podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji. W skardze z dnia 3 września 2008 r. skarżąca ponowiła zarzuty odwołania wraz z przytoczoną w nim argumentacją i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia 1 października 2008 r., podtrzymując dotychczasową argumentację, wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu organ podniósł, iż zagadnienie skuteczności umowy najmu było przedmiotem orzeczeń organów podatkowych dotyczących lat wcześniejszych oraz kontroli sądu (vide: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25 lipca 2005 r. oddalający skargę na decyzję za listopad 1999 r. oraz wyrok NSA z dnia 21 września 2006 r., sygn. akt I FSK 1231/05 oddalający skargę kasacyjna). Ponadto organ podniósł, iż organ pierwszej instancji zwrócił się, w trybie art. 199a § 3 o.p., do sądu powszechnego o ustalenie czy istnieje stosunek prawny między skarżącą a jej mężem z tytułu użyczenia na podstawie umowy z dnia 30 września 1998 r. maszyn i urządzeń zakupionych z ich wspólnego majątku a wykorzystywanych przez męża skarżącej w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Sąd Rejonowy w Świdnicy wyrokiem z dnia 22 września 2006 r., sygn. akt IC 588/05 orzekł, iż powyższa umowa jest nieważna (Sąd Okręgowy w Świdnicy wyrokiem z dnia 30 listopada 2006 r., sygn. akt II Ca 678/06 oddalił apelację). Sąd uznał bowiem, iż jeden z małżonków nie może oddać w odpłatne użytkowanie drugiemu małżonkowi przedmiotów (maszyn i urządzeń) stanowiących ich wspólny majątek, gdyż używanie rzeczy i pobieranie z nich pożytków jako właścicielowi tych rzeczy już mu przysługiwało. Zatem mąż skarżącej nie mógł nabyć prawa, które już posiadał. Bezspornym jest także fakt, iż małżonkowie nie posiadali odrębnych majątków i nie zawierali umów majątkowych. Poza tym organ zauważył, iż wskazana przez skarżącą uchwała SN dotyczyła innego stanu faktycznego – przesunięcia składników majątkowych z majątku wspólnego do majątku odrębnego. Wobec powyższego organ uznał, iż nieważna umowa w świetle prawa cywilnego nie może też wywołać skutków w zakresie zobowiązań podatkowych. Skoro więc skarżąca nie mogła użyczyć urządzeń i maszyn swojemu mężowi, bo posiadał on na równi ze skarżącą prawo do korzystania i pobierania z nich pożytków jako właściciel, a skarżąca nie wykorzystywała ich na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej, to nie został naruszony art. 22 ust. 1 i 8 u.p.d.o.f. Za bezzasadny organ uznał również zarzuty naruszenia przepisów o.p. Materiał w sprawie został zebrany w pełni i z udziałem skarżącej. Organ uznał bowiem, iż nie było potrzeby przesłuchania innych osób na okoliczność użytkowania przez męża skarżącej przedmiotowych maszyn i urządzeń, ponieważ nigdy fakt ten nie był kwestionowany. Organ podniósł także, iż przy rozstrzyganiu sprawy wziął pod uwagę materiał uzyskany w trakcie kontroli (protokół z dnia 7 lutego 2008 r. i z dnia 28 – 31 stycznia 2008 r.). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia prawa. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia przepisów o.p. należy stwierdzić, iż organ zgromadził materiał dowodowy zgodnie z przyjętymi regułami procesowymi. Organ zgodnie z zasadą dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 o.p., wszechstronnie zbadał sprawę tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. W tym celu w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, do czego zobowiązuje go treść art. 187 o.p. Z własnej inicjatywy gromadził w aktach dowody, w tym z dokonanej kontroli podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz faktur VAT, uwzględnił dowody zebrane w innym postępowaniu dotyczącym lat 1999 – 2000, zwłaszcza w zakresie ważności umowy użyczenia maszyn i urządzeń, a także dowody wskazane lub dostarczone przez skarżącą, mające znaczenie dla sprawy. Zaniechanie przesłuchania innych osób na okoliczność użytkowania przez męża skarżącej urządzeń i maszyn nie można uznać za naruszenie procedury, bowiem brak podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem procesowym, powodującym wadliwość decyzji, tylko wówczas, gdy ustalenia faktyczne nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym. W stanie sprawy zarzut braku przeprowadzenia dowodu ze świadka odnosił się do okoliczności nie kwestionowanych przez organ, a więc nie wymagających prowadzenia czynności dowodowych. Organ podatkowy nie kwestionował bowiem samego faktu używania urządzeń i maszyn przez męża skarżącej ale możliwość skutecznego oddania przez skarżącą do odpłatnego używania tych urządzeń i maszyn. Słuszność zajętego przez organ stanowiska potwierdza wyrok Sądu Rejonowego w Świdnicy z dnia 22 września 2006 r. Za nietrafny należy więc uznać zarzut naruszenia art. art. 122; 181 oraz art. 188 o.p. Zaskarżona decyzja zawiera także uzasadnienie faktyczne i prawne. Wskazuje na fakty, które organ uznał za udowodnione oraz podaje przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zawiera również wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Spełnia więc wymogi o jakich mowa w powołanym powyżej przepisie. Natomiast zawarta w niej odmienna od oczekiwań skarżącej ocena stanu faktycznego sprawy nie może być odczytana jak brak spełnienia wymogów wskazanych w tym przepisie. Za nietrafny należy więc uznać także zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i 4 o.p. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego, to jest art. 22 ust. 1 i 8 u.p.d.o.f., uwzględniając zarazem stan faktyczny ustalony przez organ, należy stwierdzić, iż organ w sposób prawidłowy odmówił skarżącej prawa do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów 2003 r. odpisów amortyzacyjnych z tytułu urządzeń i maszyn służących do wykonywania usług fotograficznych. W myśl art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. (...). Kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tak zwane odpisy amortyzacyjne (...) (ust. 8). W stanie sprawy organ wykazał, iż umowa użyczenia zawarta między skarżącą a jej mężem w przedmiocie użyczenia sprzętu do świadczenia usług fotograficznych jest nieważna w świetle prawa cywilnego, a w konsekwencji nie wywołuje również skutków prawnopodatkowych. Oznacza to, że skarżąca nie mogła ująć po stronie przychodów kwot, które przysługiwałyby jej z tytułu czynszu, gdyby umowa była prawnie skuteczna, a także po stronie kosztów – wydatków z tym związanych. Do kosztów uzyskania przychodów mogą być bowiem zaliczone wyłącznie odpisy amortyzacyjne, które dokonywane są zgodnie z art. 22a-22o., a ponadto w myśl ogólnej zasady są dokonywane z tytułu posiadanych środków trwałych lub wartości niematerialnych służących osiągnięciu przychodów. Reasumując, należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji nie narusza prawa. Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., ją oddalił.