I SA/Wr 123/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2008 r. przy udziale --- sprawy ze skargi B. W. i M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oddala skargę. Skarżący B. i M. W. w 2004r. skorzystali ze wspólnego opodatkowania się małżonków w podatku dochodowym od osób fizycznych wykazując w zeznaniu tym następujące źródła dochodu. Skarżący wykazał dochód z wynagrodzenia ze stosunku pracy; skarżąca wykazała dochód ze stosunku pracy oraz z działalności gospodarczej, którą prowadziła pod nazwą "A" w zakresie sprzedaży książek, artykułów piśmiennych, płyt CD oraz kaset z nauką języków obcych, kartek pocztowych oraz sprzedaży gier i zabawek. W wyniku kontroli podatkowej działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą organ kontroli stwierdził następujące nieprawidłowości w zakresie kosztów uzyskania przychodu: a) zawyżenie kosztów o kwotę [...] zł z tytułu zaliczenia w ich ciężar nieprawidłowej wartości odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych; b) zaniżenie kosztów o kwotę [...] zł w związku z wyliczeniem kwoty odpisu amortyzacyjnego od zaniżonej wartości początkowej środka trwałego "wyposażenie lokalu - G. [...]", c) zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł i z tytułu zaliczenia w ich ciężar opłat związanych z umową leasingu samochodu ciężarowego, poniesionych w 2003r. i stanowiących w całości koszt uzyskania przychodów roku 2003r. ; d) zawyżenie kosztów o [...] zł w związku z zaliczeniem w ich ciężar podatku od towarów i usług, e) zaniżenie kosztów o kwoty [...] zł w związku z niezaliczeniem ich w ciężar podatku od towarów i usług, f) zawyżenie kosztów o kwotę [...] zł z tytułu zaliczenia w ich ciężar wydatku nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą ; g) zaniżenie kosztów o kwotę [...] zł z tytułu nie ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów udokumentowanych wydatków związanych z działalnością gospodarczą stanowiących w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu: e) nie ujęcie w spisie z natury sporządzonym na 31 grudnia 2004r. towarów wymienionych w dowodach księgowych sporządzonych na okoliczność ich likwidacji "protokół likwidacji", "rozchód wewnętrzny " f) zawyżenie o kwotę [...] zł odliczenia z tytułu straty z lat ubiegłych; g) zawyżenie o kwotę [...] zł odliczenia z tytułu darowizn przekazanych na rzecz organizacji innych niż te o, których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz nieprawidłowym ich udokumentowaniem. Podatnicy po zapoznaniu się z wyżej wymienionymi nieprawidłowościami dokonali korekty złożonego zeznania podatkowego w której jedynie częściowo uwzględnili stwierdzone nieprawidłowości. Z tych też względów organ podatkowy I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. które zakończył wydaną w dniu [...] r. decyzją o Nr [...] określającą skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. na kwotę [...] zł. W wyniku wniesionego przez podatników odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Kwestią sporną między podatnikami, a organami podatkowymi pozostawała wysokość odliczenia od dochodu straty jaką poniosła skarżąca w 2003r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Z poczynionych w sprawie ustaleń wynika, że w zakresie straty z tytułu prowadzonej przez skarżącą w 2003r. działalności gospodarczej prowadzone było postępowanie podatkowe, które zakończyło się wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. decyzji z dnia [...] r. nr [...] utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. O/Z w L. z dnia [...] r. nr [...] określającej wysokość poniesionej straty w kwocie [...] zł. Z akt sprawy wynika, że skarżąca w złożonym zeznaniu podatkowym dokonała odliczenia straty z tytułu prowadzonej w 2003r. działalności gospodarczej w wysokości [...] zł. Odliczona kwota stanowiła 50 % wartości straty wykazanej przez podatniczkę w złożonym przez nią zeznaniu podatkowym za 2003r. Zdaniem organów podatkowych skoro decyzją o której mowa wyżej określona została wysokość poniesionej przez skarżącą straty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2003r. to odliczeniu powinna podlegać kwota odpowiadająca 50 % wysokości straty wynikającej z tej decyzji. Zwrócił uwagę organ odwoławczy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 11 czerwca 2007r. sygn. akt I SA/Wr 1633/06 oddalił skargę podatniczki na decyzję w przedmiocie określenia wysokości straty poniesionej za 2003r. Wskazał, iż nieprawomocność wyroku o którym mowa nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, bowiem w przypadku zmiany stanowiska Sądu zajdą przesłanki do wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie. Z tych też względów nie uwzględnił wniosku strony o zawieszenie przedmiotowego postępowania do czasu zakończenia postępowania sądowego. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sporządziła cztery dokumenty likwidacji towarów handlowych o łącznej wartości [...] zł netto. Towary ujęte w dokumentach likwidacji nie zostały uwzględnione w sporządzonym na dzień 31 grudniu 2004r. spisie z natury. Na potwierdzenie przekazania w/w towarów na makulaturę podatniczka przedłożyła formularz przyjęcia odpadów metali w dniu [...] r. przez firmę "B" w G. Nadto z wyjaśnień skarżącej z dnia [...] r. wynika, że dowody księgowe dotyczące likwidacji towarów handlowych w dniu ich wystawienia zostały sporządzone w cenach zakupu netto poszczególnych towarów wyłącznie w celach księgowych ,aby pomniejszyć zakup towarów handlowych i odprowadzić należny podatek VAT oraz oświadczyła, że wartość rynkowa przedmiotowych towarów zarówno w dniu sporządzenia w/w dowodów księgowych jak i na dzień 31 grudnia 2004r. wynosiła " zero" Organ odwoławczy wobec tak ustalonego stanu faktycznego w kwestii kwalifikacji wydatków objętych "protokołami likwidacyjnymi" stwierdził, że co do zasady straty w towarach handlowych mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów, jednakże podstawą ich ujęcia w ciężar kosztów uzyskania przychodów nie może być samo sporządzenie protokołu likwidacyjnego, podczas gdy towary te nie zostały zlikwidowane i nadal są przechowywane przez podatnika w magazynach. Książki i inne towary, które straciły na swojej wartości w związku z ich dezaktualizacją nadal bowiem stanowią towar handlowy, natomiast ksiązki i kalendarze uszkodzone bądź zniszczone stanowią braki do momentu ich faktycznej likwidacji potwierdzonej odpowiednim dowodem księgowym. Zatem towary te winne być ujęte w spisie z natury na dzień 31.12.2004r. zgodnie z §27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.). Zwrócił uwagę organ odwoławczy na §29 ust. 1 i ust. 7 powołanego rozporządzenia zgodnie z którym podatnik w sytuacji jaka zaistniała w sprawie ma możliwość wycenić towary wg cen rynkowych, a nie cen zakupu co w istotny sposób może wpłynąć na wartość kosztów uzyskania przychodów. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że towary objęte tzw. "protokołami likwidacyjnymi" zostały przekazane na makulaturę dopiero w 2005r., a zatem w 2004r. stanowiły towary handlowe, a nie straty w środkach obrotowych. Kwalifikacja jednakże tych towarów jako towarów handlowych zauważa organ odwoławczy nie wpłynęła na wysokość dochodu w przedmiotowej sprawie, gdyż organy przyjęły zgodnie z oświadczeniem skarżącej, że wartość tych towarów na dzień 31 grudnia 2004r. wyniosła " zero", co w konsekwencji spowodowało że wartość tych towarów w cenie zakupu stanowiła koszty uzyskania przychodów 2004r. Organy podatkowe zakwestionowały nadto prawo skarżącej do odliczenia od dochodu darowizn w łącznej kwocie [...] zł . W toku postępowania ustalono, że podatniczka przekazała 5 książek o wartości [...] zł Zespołowi Szkół [...] w G. na rzecz nagród w [...]. W zaświadczeniu z dnia [...] r. wystawionym na żądanie skarżącej przez organizatora konkursu potwierdzającego fakt otrzymania książek określono podatniczkę jako "ofiarodawczynię". W wyjaśnieniach z dnia [...] r. skarżąca podniosła, iż ksiązki o których mowa wyżej przekazała w formie darowizny. Ustalono nadto, że skarżąca przekazała na nagrody dla Szkoły Podstawowej nr [...] w G. ksiązki o wartości [...] zł co udokumentowała dowodem RW- rozchód wewnętrzny nr [...] z dnia [...] r. oraz RW nr [...] z [...] r. na rzecz Liceum Ogólnokształcącego w G. ksiązki o wartości [...] zł udokumentowała dowodem księgowym RW- rozchód wewnętrzny nr [...] z [...] . Na dokumencie tym zawarto adnotację: "darowizna na rzecz szkoły". Przy tak poczynionych ustaleniach organy podatkowe uznały, iż skarżąca przekazała przedmiotowe ksiązki w formie darowizny na rzecz podmiotów, które nie mieszczą się w katalogu organizacji wymienionych w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Nie mogą dokonane darowizny zostać uznane nadto za kwoty uzyskania przychodu skoro zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 11 wyżej wymienionej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodu darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. W postępowaniu odwoławczym skarżący zarzucili, iż błędnie organ podatkowy nie zaliczył wartości przekazanych książek do kosztów uzyskania przychodu w ramach sponsoringu mającego na celu reklamę i promocję prowadzonej księgarni. Nawiązali do stanu faktycznego z 2003r. gdzie w postanowieniu z dnia [...] r. Nr [...] wydanym w związku z wnioskiem podatniczki o interpretację przepisów prawa Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wyraził pogląd, iż stanowią koszty uzyskania przychodu wydatki na sponsorowanie spektakli teatralnych. Ustosunkowując się do powyższej kwestii organ odwoławczy stwierdził, iż w postanowieniu do którego odwołuje się podatniczka organ podatkowy ustosunkował się pozytywnie do możliwości zaliczenia wydatków" sponsoringowych" jako kosztów uzyskania przychodu. Zwrócił jednakże uwagę, iż takie stanowisko wyraził w związku z konkretną umową dołączoną do wniosku o interpretację. W przedmiotowej zaś sprawie uznał, iż twierdzenie skarżącej o istnieniu umowy sponsoringu czy też prowadzeniu reklamy publicznej poprzez przekazanie książek pozostaje w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym i nie zostało poparte żadnymi dowodami przeciwnymi. Do akt sprawy podatniczka dołączyła dwa dowody dokonania darowizny na rzecz Fundacji [...] w wysokości [...] i [...] zł. Z dowodów tych nie wynika kto taką darowiznę uczynił jak również nie znana jest data jej poniesienia. Odwołując się do art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwestionowały organy podatkowe prawo do odliczenia przez skarżącą darowizny na rzecz Fundacji o jakiej mowa wyżej. Znajdujące się w aktach sprawy dowody, nie dokumentują bowiem faktu dokonania darowizny w sposób zgodny z wymogami przywołanego przepisu prawnego, a mianowicie podatniczka nie udowodniła uiszczenia darowizny na rachunek bankowy obdarowanego, a wręcz przeciwnie w toku postępowania podatkowego wyjaśniła, że wpłaty tytułem przedmiotowej darowizny dokonała osobiście gotówką w sekretariacie szpitala klinicznego. Ostatecznie organy podatkowe uznały, iż skarżąca miała prawo dokonać odliczeń z tytułu darowizny 2 książek na rzecz [...] w G. co udokumentowała dowodem RW- rozchód wewnętrzny nr [...] z [...] r. w wysokości [...] zł zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a ) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zarzuty odwołania dotyczące naruszenia przez organ I instancji przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 120, 121, 123, 124, 129 i 187§3 ordynacji podatkowej - ustawa z 29 sierpnia 1997r. (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) uznał organ odwoławczy za chybione. Uznał bowiem, iż rozstrzygnięcie organu I instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Organ ten zgodnie z art. 123§1 i 200 ordynacji podatkowej umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zgromadzonego materiału, co potwierdzają sporządzone na tę okoliczność protokoły oraz stanowiska podatników co do tego materiału dowodowego. Podkreślił organ odwoławczy, iż organ I instancji w wydanych w toku postępowania postanowieniach wskazywał podstawę prawną, istotne fakty oraz motywy rozstrzygnięcia. W toku postępowania nie została naruszona wyrażona w art. 129 ordynacji zasada jawności postępowania wyłącznie dla stron, gdyż wszelkie informacje dotyczące przedmiotowego postępowania kierowane były bezpośrednio do strony bądź jej pełnomocnika. Podkreślił organ odwoławczy iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia przedmiotowego postępowania podatkowego zostało doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...] . zaś kwestię odmowy przeprowadzenia w sprawie rozprawy rozstrzygnięto postanowieniem z dnia [...] r. Uznał organ II instancji iż wniosek strony o przeprowadzenie rozprawy nie wskazuje jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie, a które miałyby znaczenie dla sprawy. Decyzja organu odwoławczego została zaskarżona przez podatników do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze podniesiono zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 122, art. 123, art. 124, art. 187 w powiązaniu z art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) mających istotny wpływ na wynik sprawy w związku z naruszeniem prawa procesowego w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego zarówno przez organ I jak i II instancji w zakresie ustalenia stanu faktycznego, oceny zebranego materiału dowodowego jak i przebiegu postępowania podatkowego. 2) prawa procesowego art. 200a § 1 pkt. 2 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie przez Izbę Skarbową O/z L. wniosku strony o przeprowadzenie rozprawy podatkowej. 3) art. 210 § 1 pkt. 8 ustawy ordynacja podatkowa w powiązaniu z § 7 pkt. 5.11 zarządzenia nr 58 Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] roku w sprawie wprowadzenia regulaminu organizacyjnego Izby Skarbowej we W. poprzez podpisanie decyzji przez osobę nieupoważnioną. 4) przepisów prawa materialnego polegającego na odmowie zastosowania art. 22 ust. 1 w powiązaniu z art. 21 ust. 1 pkt. 68b oraz art. 26 ust. 1 pkt. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w związku z art. 210 § 1 pkt. 6 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe zastosowanie (błąd subsumcji - odmowę zastosowania) wydatków poniesionych na reklamę i promocję firmy w formie ufundowania nagród dla szkół średnich i nieuznania odliczenia darowizny przekazanej na cele kultu religijnego i organizacji pożytku publicznego jakim jest Szpital [...] we W. oraz stosownego uzasadnienia w/w decyzji. W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji obu instancji oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi podatnicy przedstawiają własną interpretację stanu faktycznego i prawnego oraz zarzucają, że organ podatkowy nie czekając na ostateczne rozstrzygnięcie przez sąd administracyjny sprawy ze skargi B. W. na decyzję dotyczącą określenia wysokości straty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za rok 2003 (stanowiącej podstawę wszczęcia przedmiotowego postępowania i skutków podatkowych w roku 2004) przeprowadziły postępowanie podatkowe za rok 2004. Zarzuca, iż strona skarżąca po otrzymaniu protokołu kontroli dokonała korekty zeznania podatkowego za 2004 r. w którym częściowo uznała zastrzeżenia kontrolujących, jednak organ podatkowy I instancji po otrzymaniu korekty zeznania rocznego za 2004 r. wszczął postępowanie podatkowe, wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe za rok 2004 bez przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w tej sprawie. W ocenie strony skarżącej po przeprowadzeniu kontroli podatkowej a następnie poprzez złożenie korekty zeznania podatkowego nastąpił nowy stan prawny. Tym samym ustalony stan faktyczny na dzień [...] roku uległ zmianie. Strona skarżąca zarzuca, że wskazała Izbie Skarbowej w L. nieprawidłowości dotyczące ustalenia faktów, jednakże pozostały one nierozpatrzone. Strona skarżąca zarzuca, że Urząd Skarbowy w G. postanowieniem z dnia [...] roku odmówił Jej wstrzymania wykonania decyzji i jeszcze przed wniesieniem odwołania skierował sprawę na drogę postępowania egzekucyjnego. Po skierowaniu na drogę postępowania egzekucyjnego doprowadził natychmiast do zablokowania konta bankowego na kwotę [...] zł, zamiast spornej kwoty [...] zł. Tym samym w celu odblokowania konta bankowego wymusił na stronie tzw. "dobrowolne uiszczenie" orzeczonej kwoty podatku za rok 2004, gdyż w przeciwnym razie konto bankowe nie zostałoby zwolnione. Podnosi, że po wniesieniu zażalenia na w/w postanowienie w dniu [...] roku do Izby Skarbowej w L. otrzymała w dniu [...] roku dwa postanowienia z dnia [...] roku o numerach [...] i [...] odmawiające wstrzymania wykonania decyzji podatkowych za rok 2007 podpisane przez naczelnika wydziału. Strona skarżąca zarzuca, że organ odwoławczy powołuje się na Jej wyjaśnienia złożone w trakcie postępowania kontrolnego w grudniu 2006 roku oraz na dokonane w tym czasie ustalenia faktów, a utrwalone w protokole pokontrolnym. Zdaniem strony skarżącej brak jest odniesienia do faktów powstałych po terminie złożenia korekty zeznania podatkowego za rok 2004. Zarzuca, że w postępowaniu podatkowym zeznania złożone przed złożeniem korekty zeznania podatkowego nie stanowią dowodu gdyż, aby móc opierać się na tych zeznaniach należy dowód ten powtórzyć w postępowaniu podatkowym. Skarżąca zarzuca, że nie otrzymała od organu odwoławczego odpowiedzi na wniosek o przeprowadzenie rozprawy podatkowej, a tym samym nie miała możliwości przedstawienia swojego stanowiska w sprawie przed organem odwoławczym. Wbrew art. 210§1 pkt 3 ordynacji podatkowej w powiązaniu z przepisami zarządzenia Dyrektora Izby Skarbowej we W. w sprawie wprowadzenia regulaminu organizacyjnego Izby Skarbowej we W. w zaskarżonej decyzji brak jest podpisu osoby upoważnionej, co skutkuje zdaniem podatników nieważnością zaskarżonej decyzji. Zarzucono, że organ odwoławczy oparł ocenę dowodową na częściowo zgromadzonym materiale dowodowym, czym naruszył przepisy art. 122, art. 123, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca zauważa, że w ustawach podatkowych nie zdefiniowano w ujęciu rodzajowym wydatków na reklamę i reprezentację, jednakże ich charakter powinien być związany z uzyskanym przychodem oraz tym, że przekazywanie towaru handlowego w ramach promocji działalności gospodarczej jako nagrody na konkursy szkolne jest reklamą, mającą na celu upowszechnianie czytelnictwa wśród młodzieży jak i promocję księgarni (spełniającą cel oświatowy, edukacyjny, promocyjny, dzięki czemu wzrastają obroty ze sprzedaży książek). Zarzuca organom podatkowym I i II instancji nie przeprowadzenie oceny dowodów (na okoliczność związku wydatków na koszt reprezentacji i reklamy z uzyskaniem przychodu) w oparciu o zasadę logiki i zasady doświadczenia życiowego. Podnosi, że współczesne prowadzenie firmy i osiąganie sukcesu zależy od możliwości wykorzystania najnowszych osiągnięć, w tym również form sponsoringu, popularną formą reklamowania przez podmioty gospodarcze. Cytuje według słownika języka polskiego znaczenie słowa "sponsorowanie" oraz wyjaśnia, że podczas akcji sponsoringowych przeprowadzonych w trakcie konkursów szkolnych wśród młodzieży promowano, reklamowano i przekazywano informację o księgarni, książkach, w celu zwiększenia ich sprzedaży właśnie w firmie Skarżącej a nie u innych księgarzy. W kwestii nie uznania przez organy podatkowe I i II instancji ani jako kosztu uzyskania przychodu ani jako odliczenie z tytułu darowizny towarów przekazanych na cele kultu religijnego, strona skarżąca powołując się na treść art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (obowiązującej w 2007 r.), zarzuca, że organy podatkowe w tym zakresie nie przeprowadziły żadnego postępowania dowodowego. Zarzuca, iż organ podatkowy zobowiązany był do wezwania strony i okazania pełnych dokumentów przekazanej darowizny, jednak nie ustalił w trakcie postępowania kontrolnego oraz postępowania podatkowego (według strony skarżącej są to dwa odrębne postępowania niezależne od siebie), czy strona nie posiadała innych dokumentów potwierdzających dokonane darowizny. Tym samym strona skarżąca zarzuca , że postępowanie podatkowe prowadzone było z naruszeniem art. 123, art. 124, art. 187, art. 191 i art. 200a ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 22 ust. 1 w powiązaniu z art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżąca kwestionuje odmowę przez organ odwoławczy zawieszenia postępowania podatkowego do czasu ostatecznego zakończenia postępowania sądowego, którego przedmiotem jest wysokość straty poniesionej przez skarżąca w prowadzonej działalności gospodarczej w 2003 roku. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo organ ten uznał zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 ordynacji podatkowej za nietrafny. Zgodnie bowiem z §12 ust. 5 Regulaminu Organizacyjnego Izby Skarbowej we W. wprowadzonego zarządzeniem Nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. starszy Komisarz Skarbowy dr D. F.- O. była uprawniona do podpisania w imieniu organu II instancji zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli Sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( art., 145§1 pkt 1 lit. a) i lt.c). W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia przy wydawaniu zaskarżonej decyzji przepisów prawa procesowego jako, że dopiero stwierdzenie, iż decyzja została podjęta zgodnie z regulacjami prawa procesowego pozwala na ocenę zgodności tejże decyzji z przepisami prawa materialnego. Zdaniem Sądu wbrew stanowisku skarżących nie sposób uznać za zasady zarzut skargi jakoby decyzję organu II instancji stanowiącą przedmiot skargi podpisała osoba nieupoważniona. Poza sporem jest, iż zaskarżoną decyzję podpisała dr D. F.- O. pełniąca obowiązki Starszego Komisarza Skarbowego. Zgodnie z upoważnieniem z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej we W. wydanym na podstawie §12 ust. 5 Regulaminu Organizacyjnego Izby Skarbowej we W. wyżej wymieniona została upoważniona do podpisywania w imieniu Dyrektora decyzji odwoławczych utrzymujących w mocy decyzji organu I instancji, w których kwota sporna w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nie przekracza 30.000, 00 zł. Zasadnie również organy podatkowe nie uwzględniły wniosku skarżącej o zawieszenie przedmiotowego postępowania do czasu zakończenia postępowania sądowego, które toczy się w związku ze złożoną przez podatniczkę skargą na decyzję, której przedmiotem było określenie wysokości straty poniesionej przez skarżącą w prowadzonej działalności gospodarczej w 2003r. Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o wysokość straty ze źródła przychodów poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Wysokość straty podlegającej odliczeniu ma zatem istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Poza sporem pozostaje fakt, iż w dniu wydania zaskarżonej decyzji znajdowała się w obrocie prawnym decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. Nr [...] , którą określono wysokość straty poniesionej przez skarżąca w 2003r. w prowadzonej działalności gospodarczej. Okoliczności, iż decyzja ta stanowiła przedmiot skargi w postępowaniu sądowym wbrew stanowisku skarżących nie obligowała organów podatkowych do zawieszenia postępowania w rozpatrywanej sprawie. Słusznie organ odwoławczy zauważa, iż w przypadku uchylenia przez Sąd decyzji określającej wysokość straty za 2003r. zaistnieją przesłanki do wznowienia postępowania w niniejszej sprawie. Stanowisko organów podatkowych w powyższej kwestii zostało wyrażone postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. Nr [...] utrzymanym następnie postanowieniem organu odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] .Wbrew stanowisku skarżących powyższe postanowienie wydane przez organ II instancji zostało doręczone skarżącym w dniu [...] r. (dowód doręczenia k. 18 akt administracyjnych). Odnosząc się do zarzutu, iż nie wiadomo ile i jakie pisma, decyzje, postanowienia noszące oznaczenie dziennika o nr [...] zostały przez organ podatkowy wydane i w jakich terminach, stwierdzić należy, iż w toku postępowania wydawanych było kilka postanowień dotyczących poszczególnych kwestii i oznaczone one były numerem sprawy [...] , ale każde z nich w osnowie zawiera przedmiot rozstrzygnięcia, a zatem podatnicy zorientowani byli jakich kwestii te rozstrzygnięcia dotyczą. Nie sposób podzielić trafności zarzutu jakoby organy podatkowe wydały zaskarżoną decyzję nie przeprowadzając postępowania dowodowego zgodnie z regułami przewidzianymi w ustawie - ordynacja podatkowa. Zgodzić należy się ze stroną skarżąca, iż postępowanie kontrolne i postępowanie podatkowe to dwa odrębne postępowania. Nie oznacza to wszak, iż materiał dowodowy zebrany w postępowaniu kontrolnym nie może zostać wykorzystany w postępowaniu podatkowym tak jak uczyniły to organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie. Jakie materiały z postępowania kontrolnego wykorzystano w postępowaniu podatkowym organ I instancji wskazał podatnikom podając iż włączył je w poczet dowodów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym. Przed wydaniem decyzji organ ten postanowieniem wyznaczył skarżącym termin siedmiodniowy w zakresie wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. W aktach sprawy znajduje się sporządzone w dniu [...] r. " zestawienie materiału dowodowego", z którym strona winna zapoznać się i do którego miała prawo ustosunkować się. Z materiałem tym zapoznała się co wynika z protokołu zapoznania z dnia [...] r. Zdaniem Sądu wbrew wywodom skargi w postępowaniu podatkowym organy podatkowe miały prawo wykorzystać materiał dowodowy zebrany w postępowaniu kontrolnym skoro materiał ten został dopuszczony jako dowody w postępowaniu podatkowym i z materiałem tym (dowodami) podatnicy zostali zapoznani. Zwrócić uwagę należy, iż materiałem dowodowym w sprawie są dowody w postaci dokumentów księgowych, dowodów urzędowych (decyzje), zaświadczenia czy też informacje uzyskane od samej podatniczki. Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym o którym mowa wyżej podatnicy nie zawnioskowali żadnego nowego dowodu, który ich zdaniem winien zostać przeprowadzony w sprawie. Nie wskazali jakie okoliczności oprócz tych które zostały już ustalone i opisane w sporządzonej dokumentacji kontroli skarbowej miałyby podlegać ujawnieniu i ocenie w prowadzonym postępowaniu podatkowym oraz w jakim zakresie dotychczas zebrane dowody powinny podlegać weryfikacji w konfrontacji z dowodami które winny zostać przeprowadzone. W postępowaniu odwoławczym złożyli zaś wniosek o przeprowadzenie rozprawy "celem wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności, gdyż ani Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. (...), ani z-ca Naczelnika (...) nie mają pojęcia o zebranym materiale dowodowym we wszczętym za rok 2004 postępowaniu podatkowym" .Zdaniem Sądu przy tak sformułowanym wniosku o przeprowadzenie rozprawy zasadnie organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. odmówił przeprowadzenia rozprawy. Zgodnie bowiem z art. 200 a §2 ordynacji podatkowej w toku postępowania organ odwoławczy winien przeprowadzić rozprawę, jeżeli jej przedmiotem będą okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Wśród tych okoliczności mogą być niewątpliwe te, które dają podstawę do przeprowadzenia rozprawy z urzędu (przesłuchanie świadków, biegłych, oględziny) jak również przedmiotem rozprawy mogą być i inne okoliczności mające znaczenie dla rozprawy. Z regulacji dotyczącej wniosku strony o przeprowadzeniu rozprawy wynika, iż wniosek strony winien zawierać uzasadnienie potrzeby przeprowadzenia rozprawy. Strona zobligowana jest wskazać jakie konkretne okoliczności mają być wyjaśnione i jakich czynności należy dokonać na rozprawie, uzasadniając jednocześnie, że żądanie przeprowadzenia rozprawy w określonym kierunku ma znaczenie dla rozprawy. Skarżący zaś wnosząc o przeprowadzenie rozprawy nie wskazali jakie to okoliczności sprawy mają być wyjaśnione w toku rozprawy (za sprecyzowanie tych okoliczności nie można uznać, iż chodzi o wszystkie okoliczności) a w szczególności że celem przeprowadzenia rozprawy ma być przedłożenie dowodów "na dyletanctwo Pana mgr. Sz. i Pani mgr.inż. M." (pracowników organów podatkowych). Odmowa zatem przeprowadzenia przez organ odwoławczy rozprawy nie może być uznana za naruszenie zasady jaką jest prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu. Strona miała bowiem zapewniony udział w sprawie i z tego prawa skorzystała chociażby poprzez ustosunkowanie się do materiału dowodowego sprawy. Marginesowo należy wskazać, iż w skardze podatnicy nadal nie wskazują jakie to okoliczności sprawy i jakimi dowodami winny zostać wyjaśnione na rozprawie. Wbrew stanowisku skarżących postanowienie organu odwoławczego z dnia [...] r. odmawiające przeprowadzenia rozprawy zostało doręczone pełnomocnikom podatników (k.51 akt administracyjnych ). Doręczenie powyższe zostało dokonane w trybie art. 150§2 ordynacji podatkowej, który to tryb jest prawnie skuteczny. Trudno zatem Sądowi przyjąć za sugestią skarżących, iż postanowienie o odmowie przeprowadzenia rozprawy nie zostało skutecznie doręczone pełnomocnikom skarżących. Z tych też względów nie uznał Sąd za zasadny zarzut jakoby zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Wskazać należy, iż wykorzystując w postępowaniu podatkowym materiał dowodowy zebrany w postępowaniu kontrolnym organy odwołały się do materiałów uzyskanych w postępowaniu kontrolnym dotyczącym 2004r. a nie jak to zarzucają skarżący, że wykorzystano materiały z kontroli podatkowej dotyczącej działalności gospodarczej skarżącej prowadzonej w 2003r. Jeżeli organy podatkowe w poczynionych w sprawie ustaleniach odwoływały się do wyjaśnień skarżącej to wyjaśnienia te uzyskane zostały właśnie w postępowaniu kontrolnym dotyczącym rozpatrywanego roku podatkowego, zaś wskutek dopuszczenia dowodu z tych materiałów zapoznania z nimi skarżących w postępowaniu podatkowym stały się one oraz pozostałe dowody wymienione jako załączniki do protokołu kontroli dowodami, które miał organ podatkowy prawo wykorzystać w postępowaniu podatkowym. Poza sporem pozostaje w sprawie fakt iż skarżący po przeprowadzonym postępowaniu kontrolnym dokonali korekty zeznania podatkowego za rozpatrywany rok podatkowy. Nie oznacza to jednak wbrew wywodom skargi, iż w wyniku takiego zachowania się skarżących nastąpiła zmiana stanu prawnego sprawy. Stan prawny bowiem nie uległ zmianie i zobowiązanie skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. kształtują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w rozpatrywanym roku podatkowym. Niewątpliwie w wyniku dokonanej korekty zeznania podatkowego uległ zmianie stan faktyczny sprawy co zostało uwzględnione przez organy podatkowe. Nie wskazują bowiem w zaskarżonej decyzji na uchybienia poczynione przez podatnika w pierwotnie złożonym zeznaniu podatkowym a wykazane w postępowaniu kontrolnym. Reasumując uznał Sąd za niezasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustawy ordynacja podatkowa. Wbrew stanowisku skarżących uznał, iż materiał dowodowy, który został zebrany w sprawie jest pełny i pozwalał na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Niewątpliwe co do zasady obowiązek poszukiwania dowodów w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach, a nie na stronie. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe z nałożonego obowiązku wywiązały się o czym świadczy fakt, iż na etapie postępowania sądowego skarżący nie przedstawili żadnych nowych dowodów w sprawie, które ich zdaniem winny zostać w sprawie przedstawione. Trudno przyjąć za skarżącymi trafność zarzutu, iż w przedmiotowej sprawie organy podatkowe udzielały im błędnych niejasnych informacji, naruszyły zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu. Z akt sprawy wynika, iż zarówno organ I jak i II instancji wyznaczył stronie skarżącej termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W powyższej kwestii podatnicy wypowiadali się co potwierdzają sporządzone protokoły oraz składane pisma. Niewątpliwe rację mają skarżący stwierdzając, iż remanent końcowy za 2003 rok winien stanowić automatycznie remanent początkowy za rok 2004. Wbrew stanowisku skarżących organy podatkowe przyjęły oba te remanenty w tej samej wielkości i to wielkości przyjętej przez skarżąca a mianowicie [...] zł wynikające z prowadzonej księgi przychodów i rozchodów. Decyzją określającą wysokość poniesionej przez skarżącą straty z działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą w 2003r. organy podatkowe zakwestionowały wyłącznie wartość remanentu końcowego z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej (poprzez doliczenie do tego remanentu wartości towarów ujętych w protokole likwidacyjnym), co nie dotyczy przedmiotu niniejszego postępowania. Jak już określono wcześniej wysokość poniesionej za 2003r. straty z prowadzonej działalności gospodarczej została rozstrzygnięta odrębną decyzją i w przedmiotowym postępowaniu organy podatkowe winny w przysługującym skarżącej prawie pomniejszeniu dochodów o część poniesionej straty przyjąć wysokość tej straty w takiej jaka wynika z decyzji ją określającej. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie narusza również prawa materialnego, który to zarzut został podniesiony w skardze. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w okresie którego dotyczy spór podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego, organizacjom o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o działalności pożytku publicznego prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych określonych w tej ustawie, realizującym te cele - w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż [...] zł. Przedmiot sporu stanowią książki przekazane przez skarżącą instytucjom wymienionym we wstępnej części uzasadnienia wyroku. Zdaniem Sądu w oparciu o materiał dowodowy sprawy organy podatkowe prawidłowo uznały, iż ksiązki, które przekazała podatniczka na rzecz Liceum Ogólnokształcącego w G., Zespołu Szkół [...] w G., Szkoły Podstawowej nr [...] w G. stanowiły przedmiot darowizny dokonanej na rzecz tych instytucji. Wskazać należy, iż skarżąca składając zeznanie podatkowe sama tak zakwalifikowała ten wydatek rzeczowy. Potwierdziła nieekwiwalentny charakter świadczenia na rzecz Zespołu Szkół [...] w G. składając wyjaśnienia w dniu [...] r. Oświadczyła, iż ksiązki przekazała w formie darowizny. Potwierdzeniem dokonania przekazania książek w formie darowizny jest nadto wydane na prośbę skarżącej zaświadczenie Dyrektora Zespołu Szkół [...], w którym określa skarżącą "ofiarodawczynią". Dopiero w postępowaniu odwoławczym skarżąca zarzuca iż przekazywała ksiązki na rzecz wymienionych w ramach sponsoringu mającego na celu reklamę i promocję prowadzonej księgarni. Twierdzenia strony skarżącej o istnieniu umowy sponsoringu czy też prowadzeniu reklamy publicznej poprzez przekazanie szkołom kilku książek nie zostało poparte żadnymi dowodami. Organy podatkowe zaś wbrew wywodom skargi nie były zobowiązane przeprowadzić z urzędu dowody na okoliczność prowadzonej w ten sposób przez skarżącą reklamy publicznej, skoro materiał dowodowy którym dysponował potwierdzał stanowisko skarżącej wyrażone w zeznaniu podatkowym o zakwalifikowaniu przekazanych książek jako darowizny. Dodatkowo o dokonanych darowiznach wskazywały adnotacje na dokumentach księgowych potwierdzające przekazanie książek jako darowizny. Nie sposób zaś uznać, że adnotacje te uczynione zostały omyłkowo przez dokonującego rozliczenie podatkowe skoro sama skarżąca potwierdziła w składanych wyjaśnieniach, iż przedmiotowe książki stanowiły darowiznę na rzecz podmiotów przez nią wskazanych. Nie jest zaś rzeczą organów podatkowych poszukiwanie dowodów, które mogłyby powyższemu stanowisku zaprzeczać zwłaszcza kiedy skarżący sami takich dowodów nie przedstawiają. Kolejny raz należy podkreślić, iż skarżąca w wyjaśnieniach przed organem kontroli skarbowej sama potwierdziła dokonanie darowizny książek. Wskazać należy, że wydatki związane z reklamą publiczną realizowaną w ramach umowy sponsoringu stanowią koszty uzyskania przychodu. Jednakże podatnik musi wykazać, iż poniesiony wydatek miał taki charakter. Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] do którego odwołują się skarżący zostało wydane na wniosek skarżącej o interpretację przepisów prawa w związku z umową sponsorowania spektakli teatralnych. Brak jest zatem związku między stanowiskiem zajętym przez organ w tym postanowieniu, a przedmiotową sprawą. Zdaniem Sądu wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni potwierdza, iż skarżąca przekazała szkołom ksiązki w drodze umowy darowizny. Skoro zgodnie z przywołanym art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatek ten nie może stanowić odliczenia od dochodu należało uznać, iż prawidłowo organy podatkowe zakwestionowały dokonane odliczenie. Wskazać należy, iż oceny dowodów jakiej dokonały organy podatkowe w kwestii darowizny podatnik nie jest w stanie podważyć jedynie z tych przyczyn, że ocena ta nie spełnia jego oczekiwań. Nie mogły również organy podatkowe uznać spornego wydatku za koszt uzyskania przychodu z tej przyczyny, iż w myśl art. 23 ust. 1 pkt 11 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodu darowizn. Co się zaś tyczy zakwestionowania prawa podatniczki do odliczenia darowizny na rzecz Fundacji [...] we W. należy zdaniem Sądu w pełni podzielić stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, iż fakt dokonania tejże darowizny nie został udokumentowany zgodnie z art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagającym dokonania wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego. Sama skarżąca oświadczyła do protokołu z dnia [...] r. iż sporną kwotę 150,00 zł wpłaciła osobiście gotówką w sekretariacie Szpitala [...]. Okazane dowody wpłat tzw. cegiełki nie stanowią również dowodu na podstawie którego można ustalić kiedy darowizna została dokonana a w szczególności nie pozwalają ustalić personali darczyńcy. Ustawodawca niewątpliwie wprowadził obowiązek udokumentowania darowizny pieniężnej wpłatą jej na rachunek bankowy obdarowanego, aby w sposób jednoznaczny mógł zostać ustalony darczyńca oraz data dokonania darowizny. Skoro skarżąca w protokole z dnia [...] r. (załączonym jako dowód w sprawie) wyjaśniła, iż wpłata kwoty pieniężnej 150.00 zł została dokonana w sekretariacie Szpitala to wbrew zarzutom skargi organ podatkowy nie miał obowiązku żądać od podatniczki "innych dokumentów potwierdzających dokonane darowizny". Należy jednocześnie zaznaczyć, iż co prawda w świetle art. 180 ustawy ordynacji podatkowej poszczególnym dowodem nie przepisuje się określonej mocy dowodowej, to jednak przepisy szczególne prawa podatkowego, w tym art. 26 ust. 1 pkt 9 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wywołania określonych skutków materialnoprawnych wskazują na konieczność zachowania określonej formy jak również sposobu dokumentowania ponoszonych wydatków. Taką formę właściwą dla udokumentowania darowizny pieniężnej, wynikającej z art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniającą do dokonania stosowanych odliczeń, jest jedynie bankowy dowód wpłaty dokonanej przez darczyńcę (por. wyrok z dnia 27 lutego 2007r.sygn. akt II FSK 92/06).Nie miał też obowiązku organ podatkowy poszukiwania dowodów na fakt dokonania darowizny na rzecz Parafii Rzymskokatolickiej czy też Szpitala Onkologicznego (bliżej nie opisanych) skoro skarżąca zarówno przed organem I jak i II instancji (również we wniosku o przeprowadzenia rozprawy) nie ujawniła takich darowizn. Okoliczność powyższą podnosi dopiero w skardze. Co się zaś tyczy darowizny 2 książek o wartości 41,05 zł na rzecz [...] w G. odliczenie od dochodu tejże darowizny nie zostało przez organy podatkowe zakwestionowane czemu organy dały wyraz w uzasadnieniu swojej decyzji. Reasumując wobec bezzasadności podnoszonych w skardze zarzutów należało skargę oddalić zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.