I SA/Wr 1357/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Marta Semiczek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 lutego 2017 r. sprawy ze skargi A. P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenie terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz A. P. kwotę 200,00 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. odmówiło A. P. przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Burmistrza G. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu III i IV raty podatku rolnego i od nieruchomości za 2015 r. Jak wynikało z akt sprawy ww. decyzja Burmistrza G. z dnia [...] r. została stronie doręczona za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dniu 16 maja 2016 r. Zgodnie z pouczeniem zawartym w decyzji termin do wniesienia od niej odwołania upływał z dniem 30 maja 2016 r. W dniu 17 czerwca 2016 r. skarżący wniósł odwołanie od wskazanej decyzji, załączając wniosek o przywrócenie terminu do jej wniesienia. W uzasadnieniu wniosku powoływał się na chorobę, która ujawniła się w dniu 30 maja 2016 r. (skarżący "doznał nagłego ataku korzonków") i uniemożliwiła mu złożenie odwołania. Na potwierdzenie tego faktu załączył zaświadczenie lekarskie z dnia 30 maja 2016 r. wydane przez lekarza (specjalistę ortopedii i traumatologii) w ramach indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej na okoliczność niezdolności do pracy A. P. w okresie od dnia 30 maja 2016 r. do dnia 13 czerwca 2016 r. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło przywrócenia terminu do złożenia odwołania. W uzasadnieniu powołując się na art. 162 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), regulujący instytucję przywrócenia terminu, organ podatkowy opisując ustawowe przesłanki jego zastosowania wskazał, że skarżący występując z wnioskiem o przywrócenie terminu, nie wykazał jednej z przesłanek – nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych organ podatkowy wyjaśnił, że brak winy w uchybieniu terminu podlega ocenie z uwzględnieniem obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej o swoje interesy. Przywrócenie terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. Do okoliczności takich przykładowo zaliczyć należy: nagłą hospitalizację czy inną nagłą obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie. Przyczyną niezawinionego niedokonania w terminie czynności procesowej mogą być także klęska żywiołowa lub katastrofa. Odnosząc się do okoliczności powoływanych we wniosku o przywrócenie terminu organ podatkowy stwierdził, że skarżący przedmiotową decyzję otrzymał w dniu 16 maja 2016 r., zatem termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upływał w dniu 30 maja 2016 r., zgodnie z brzmieniem art. 233 § 1 O.p. Dodał, że skarżący zachorował nagle, w ostatnim dniu terminu do wniesienia odwołania na "atak korzonków". Wprawdzie chorobę w okresie od dnia 30 maja 2016 r. do dnia 13 czerwca 2016 r. potwierdza kserokopia przedłożonego zwolnienia lekarskiego, jednakże z jego treści wynika to, że chory mógł chodzić. Argumentował organ, iż skoro w ostatnim dniu terminu do złożenia odwołania skarżący mógł udać się do lekarza, to należy przyjąć, iż mógł w tym terminie złożyć odwołanie. Ponadto, zdaniem organu, w celu dokonania czynności procesowej mógł posłużyć się pomocą innych osób (domowników lub sąsiadów). W ocenie organu, należyta staranność w prowadzeniu własnych spraw winna przejawiać się również w tym, aby nie oczekiwać ze złożeniem odwołania do ostatniego dnia terminu przewidzianego do jego wniesienia. W skardze strona domagała się uchylenia zaskarżonego postanowienia, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędne przyjęcie, iż skarżący ponosi winę za uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza G. z dnia 10 maja 2016 r. W uzasadnieniu strona opisała okoliczności faktycznie przedstawione we wniosku a uniemożliwiające dochowanie terminu do wniesienia odwołania – nagły atak choroby, którego skarżący nie mógł przewidzieć ani zabezpieczyć się przed jego skutkami a która to choroba ujawniła się w ostatnim dniu terminu do złożenia odwołania. Nie zgodził się skarżący ze stanowiskiem organu, iż zwlekanie z dokonaniem czynności do ostatniego dnia terminu jest działaniem zawinionym. Wyjaśnił ponadto, iż wbrew twierdzeniom organu fakt stwierdzenia w zaświadczeniu lekarskim, iż skarżący może chodzić nie stoi w sprzeczności z opisanymi przez niego okolicznościami doznania urazu – zwolnienie lekarskie zostało wystawione na okres 7 dni i nie przesądza, czy chory jest w stanie chodzić w pierwszym czy dopiero w czwartym dniu od doznania urazu. W odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza G. z dnia 10 maja 2016 r. Decyzja ta została stronie skutecznie doręczona w dniu 16 maja 2016 r. w związku z czym w niniejszej sprawie termin do wniesienia odwołania od przedmiotowego rozstrzygnięcia upływał w dniu 30 maja 2016 r. Strona odwołanie złożyła w dniu 17 czerwca 2016 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Na wstępie należy wskazać, że kwestię wymogów formalnych wniosku o przywrócenie terminu oraz braku zawinienia po stronie podatnika w uchybieniu terminowi reguluje przepis art. 162 O. p. W myśl § 1, jeżeli strona nie dokonała w terminie czynności w postępowaniu podatkowym bez swojej winy, organ podatkowy na jej wniosek postanowi o przywróceniu terminu. Zgodnie z § 2 cytowanego artykułu podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Z treści cytowanego przepisu wynika, że przywrócenie terminu uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek: uprawdopodobnienia przez stronę braku swojej winy w uchybieniu terminu, wniesienia przez stronę wniosku (prośby) o przywrócenie terminu, dochowania terminu 7-dniowego (nieprzywracalnego) do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, dopełnienia wraz z wnioskiem tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin. Jak zatem wynika z art. 162 § 1 O.p. strona, aby skutecznie domagać się przywrócenia terminu powinna uprawdopodobnić brak swojej winy. W orzecznictwie przyjmuje się jednolicie, że o braku winy strony w niedopełnieniu w ustawowym terminie określonej czynności procesowej można mówić tylko w przypadku uprawdopodobnienia przez nią, że dopełnienie czynności było niemożliwe z powodu przeszkody, której strona nie mogła przezwyciężyć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, przy czym jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Ponadto przepis art. 162 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminowi wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania - por. W. Czachórski: Zobowiązania - zarys wykładu. Warszawa 1983, str. 171), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy - por. W. Czachórski, op. cit., str. 171-172 czy Z. Banaszczyk (w:) Kodeks cywilny. Komentarz pod red. K. Pietrzykowskiego, Warszawa 1999. t. I, str. 930). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie przesłanki przywrócenia terminu jest zresztą utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2006 r. II FSK 616/2005 ONSAiWSA 2007/3 poz. 67). Kryterium braku winy (jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu) wiąże się z obowiązkiem strony w zachowaniu szczególnej staranności (przy dokonywaniu czynności procesowych) jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o własne interesy, przy braniu pod uwagę także uchybień spowodowanych nawet niewielkim niedbalstwem. Dokonując takiej oceny należy przyjąć obiektywny miernik staranności, zgodnie z którym o braku winy w uchybieniu terminu można mówić jedynie wówczas, gdy strona obiektywnie nie mogła usunąć zaistniałej przeszkody. Mając zatem na uwadze przedstawioną powyżej wykładnię art. 162 § 1 O.p. i okoliczności rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził iż, zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, tak z przyczyn wymienionych w skardze, jak również z innych powodów w skardze nie podnoszonych. W rozpoznawanej sprawie okolicznością mającą usprawiedliwiać uchybienie terminu była choroba skarżącego, która zgodnie z przedłożonym zaświadczeniem lekarskim trwała od dnia 30 maja 2016 r. do dnia 13 czerwca 2016 r. Pierwszy dzień zgłaszanej jako powód uchybienia terminu choroby skarżącego przypadał zatem w ostatnim dniu terminu do wniesienia odwołania, natomiast samo odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało złożone przed upływem 7 dni od ustania choroby. Podkreślić należy, iż samo zwolnienie lekarskie nie zawsze jest potwierdzeniem braku winy w uchybieniu terminu. Niekoniecznie musi ono bowiem oznaczać niemożność dokonania w sposób prawidłowy konkretnej czynności procesowej. O braku winy można mówić natomiast w sytuacji, gdy dana przeszkoda w dokonaniu czynności skonfrontowana z obiektywnymi miernikami staranności prowadzi do wniosku, że zobowiązany do dokonania określonej czynności postępowania nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu do jej dokonania, nawet przy użyciu największego możliwego w danych warunkach wysiłku. Odmawiając przywrócenia terminu, organ ograniczył się zasadniczo do wskazania, że na przedstawionym zwolnieniu lekarskim widniała informacja, iż chory może chodzić. Adnotacja ta w ocenie organu oznaczała, iż skarżący miał możliwość wniesienia odwołania w prawie przewidzianym terminie. Zdaniem Sądu, wbrew prezentowanemu w zaskarżonym postanowieniu nie jest uzasadnione odwoływanie się do okoliczności dotyczących rodzaju choroby oraz kwestionowanie wskazania lekarskiego co do stanu zdrowia skarżącego w dniu 30 maja 2016 r. Stanowi to w istocie nieuzasadnioną polemikę z treścią orzeczenia medycznego. Wszelkie okoliczności związane z chorobą skarżącego zostały bowiem ocenione przez lekarza wydającego zaświadczenie lekarskie o czasowej niezdolności do pracy w okresie od dnia 30 maja 2016 r. do dnia 13 czerwca 2016 r. Z przedstawionego przez stronę zwolnienia lekarskiego wynika, że w okresie, w którym upłynął termin do wniesienia odwołania był niezdolny do pracy z powodu choroby. Odnosząc się do adnotacji na zwolnieniu lekarskim, że "chory może chodzić", to zdaniem Sądu, omawiana adnotacja oznacza jedynie, że chory ma prawo chodzić nie nadużywając uprawnień do zwolnienia lekarskiego, nie natomiast, że każdego dnia objętego zwolnieniem – w szczególności w pierwszym dniu choroby, tj. 30 maja 2016 r. – jest w stanie chodzić. Zatem adnotacja na zwolnieniu "chory może chodzić" nie przesądza o winie w uchybieniu terminu, ani nie oznacza, że skarżący mógł dokonać czynności w postaci złożenia odwołania, lub podjąć jakiekolwiek czynności, aby przedmiotowe odwołanie zostało złożone przez osoby trzecie, jak sugeruje organ przez domowników lub sąsiadów. Nie zasługuje również na uwzględnienie stanowisko organu podatkowego zgodnie z którym podstawą do odmowy przywrócenia terminu może być okoliczność, iż przeszkoda uniemożliwiająca terminowe dopełnienie czynności wystąpiła dopiero w ostatnim dniu terminu. Fakt, iż strona mogła wcześniej dokonać czynności, lecz zwlekała z tym do ostatniego dnia ustawowego terminu, w którym zaistniała przeszkoda do dokonania tej czynności, nie może stanowić podstawy odmowy uwzględnienia wniosku z art. 162 O.p., bowiem strona nie może przewidywać, że w ostatnim dniu terminu zaistnieje nieprzewidziana sytuacja uniemożliwiająca jej dokonanie czynności z zakresu postępowania administracyjnego (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 8 grudnia 2004 r., sygn. I CZ 142/04, publ. LEX nr 277071, wyroki: NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt II OSK 472/07, publ. LEX 466156, NSA z dnia 25 maja 2009 r., sygn. I OSK 757/08, WSA we Wrocławiu z dnia 15 września 2011 r., sygn. III SA/Wr 181/11, WSA w Gdańsku z dnia 12 maja 2011 r., sygn. II SA/Gd 269/11 – wszystkie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów administracyjnych.). Ograniczając się do powyższego stwierdzenia, iż odwołanie mogło być wniesione w okresie poprzedzającym wystąpienie rozstroju zdrowia u strony organ drugiej instancji nie poczynił jednocześnie jakichkolwiek starań dla zweryfikowania prawdziwości twierdzeń strony odnośnie wystąpienia przeszkody w dochowaniu terminu, charakteru choroby, czy też czasu jej ustąpienia. Gdy strona powołuje się na chorobę, obowiązkiem organu jest dokładne wyjaśnienie okoliczności i powodów uchybienia terminu przez wnioskodawcę. W szczególności organ podatkowy rozpoznający przedmiotowy wniosek, mając wątpliwości, co do wiarygodności argumentów wniosku, winien podjąć działania, których efektem będzie potwierdzenie przez osobę wnioskującą wiarygodności okoliczności, na które powołała się, podając przyczynę niedopełnia w terminie określonej czynności procesowej. Pamiętać przy tym należy, iż brak winy, o której mowa w art. 162 § 1 O.p., zainteresowany winien uprawdopodobnić, a nie udowodnić. Uprawdopodobnienie natomiast jest środkiem zastępczym, słabszym niż dowód, nie dającym pewności lecz jedynie wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o danym fakcie. Inaczej rzecz ujmując, uprawdopodobnienie prowadzi do uzasadnionego przypuszczenia, że zdarzenie rzeczywiście miało miejsce, a zakres uprawdopodobnienia obejmuje zdarzenie, które spowodowało brak winy po stronie zainteresowanego. Niezależnie od powyższego, w opinii Sądu kwestią zasadniczą w sprawie jest odpowiedź na pytanie czy w świetle art. 162 § 1 oraz art. 228 § 2 pkt 2 O.p. możliwe jest rozpatrzenie wniosku podatnika o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania przed wydaniem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia tego odwołania. Odpowiadając na tą wątpliwość należy przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1443/11 (publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA), którego tezy Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim). Zgodnie bowiem z art. 162 § 1 i § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu składa się po ziszczeniu okoliczności faktycznej, polegającej na jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia terminu" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Właśnie bowiem to uchybienie daje możliwość zawnioskowania o przywrócenie terminu. Jeśli zatem na tak postrzeganą instytucję prawną nałoży się, powszechnie akceptowany w orzecznictwie, obowiązek orzekania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (wniosek taki płynie wystarczająco jednoznacznie z brzmienia art. 228 § 1 pkt 2 O.p., aczkolwiek pojawiają się też wyroki czyniące odstępstwa w tym względzie), to nie powinno budzić większych i uzasadnionych wątpliwości, która ze spraw powinna obejmować badanie kwestii prawidłowości doręczenia, ustalenia daty początku biegu i końca terminu odwoławczego oraz ustalenia daty wniesienia odwołania, a następnie przełożenia tych ustaleń na odpowiedni do nich język procesowy. Wyniki takiego badania stanowią o dochowaniu lub przekroczeniu terminu, co w tym ostatnim przypadku skutkować powinno (w znaczeniu - musi) stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Natomiast inną sprawą jest, aczkolwiek także mającą rację bytu i związek z tą pierwszą, dalsze procedowanie nad wnioskiem o przywrócenie terminu w płaszczyźnie dla niego kluczowej, a mianowicie z punktu widzenia oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia terminu, którego wniosek dotyczy, oczywiście przy spełnieniu wymogów formalnych oraz co do właściwego czasu jego złożenia. Te właśnie zagadnienia są istotne dla przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej z punktu widzenia art. 162 § 1 i § 2 w związku z § 3 O.p. Stwierdzenie więc uchybienia terminowi przed rozpatrzeniem wniosku musi mieć pierwszeństwo. Argumentem dodatkowym jest też bezwarunkowy charakter art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wynikający między innymi ze zwrotu "organ odwoławczy stwierdza". Dodać więc należało i to, że stwierdzenie uchybienia terminowi następuje w trybie działania z urzędu (aczkolwiek w sensie sprawczym z impulsu wnioskodawczego - inicjacji w postaci wniesionego odwołania), a przywrócenie terminu tylko na wniosek zainteresowanego. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy naruszył kolejność wydawanych rozstrzygnięć, bowiem 17 sierpnia 2016 r. orzekł w przedmiocie wniosku strony o przywrócenie terminu, a dopiero dzień później tj. 18 sierpnia 2016 r. orzekał o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W opinii Sądu brak podstaw do aprobowania stanowiska, iż w pierwszej kolejności winno zostać wydane postanowienie w przedmiocie przywrócenia terminu (a tak się stało w rozpoznawanej sprawie), a dopiero po odmowie przywrócenia terminu należy wydać postanowienie stwierdzające jego uchybienie. Takie procedowanie powoduje wątpliwość czy podstawą faktyczną postanowienia w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania jest tylko to, że nie przywrócono terminu i dlatego jest on uchybiony, czy też to, że rzeczywiście był uchybiony, bo z dat prawnie istotnych czynności wynika, iż odwołanie wniesiono po czasie dla niego przewidzianym, czy i jedno i drugie. W tym ostatnim jednak przypadku, ocena przez pryzmat określonych dat i czynności mających w nich miejsce staje się dwukrotna, albowiem w sprawie przywrócenia terminu przesądzone zostaje istnienie uchybienia na użytek tegoż wniosku, które ponownie jest w takiej sytuacji procesowej rozważane na użytek rozstrzygnięcia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Tymczasem ocena czy odwołanie wniesiono w terminie winna być sednem sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a zatem ustalenia, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji (odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie - art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). Organ odwoławczy niezwłocznie po otrzymaniu odwołania wraz z aktami sprawy podatkowej ma obowiązek dokonać wstępnych ustaleń, czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty, w tym obowiązek weryfikacji, czy odwołanie zostało wniesione w ustawowym terminie. Dopiero zatem postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania stanowi formalne potwierdzenie zaistnienia okoliczności faktycznej, o której mowa w art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Postanowienie takie rozstrzyga również ewentualne wątpliwości co do zachowania terminu do wniesienia odwołania. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy strona uważa, że środek zaskarżenia został przez nią wniesiony w terminie. Dopiero kolejnym krokiem jest rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu. W praktyce zdarza się (co zaistniało w tej sprawie), że strona jednocześnie ze złożonym - w jej ocenie w ustawowym terminie - odwołaniem, "z ostrożności procesowej" składa prośbę o przywrócenie terminu. Jeżeli zatem, w ramach wstępnego badania kwestii związanej z terminem wniesienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, organ podatkowy dojdzie do przekonania, że odwołanie wniesiono z zachowaniem terminu wskazanego w art. 223 § 2 O.p., przystępuje do rozpatrzenia odwołania. W takim przypadku rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu staje się bezprzedmiotowe. Zasadna jest zatem konstatacja, że w pierwszej kolejności niezbędne jest każdorazowe ustalenie czy środek odwoławczy został wniesiony w terminie przewidzianym ustawą. Jeżeli ustalenie to jest negatywne należy stwierdzić uchybienie terminowi do jego wniesienia. W żadnym razie nie stoi temu na przeszkodzie złożony wniosek o przywrócenie terminu. Okoliczność, że organ podatkowy postanowieniem wydanym na podstawie art. 162 § 1 O.p. uwzględnił prośbę strony i przywrócił termin do wniesienia odwołania nie oznacza zarazem, iż nie wystąpiła obiektywna okoliczność polegająca na uchybieniu terminu, lecz to, że stronie termin do wniesienia odwołania został przywrócony. Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że wbrew przedstawionym rozważaniom organ podatkowy w pierwszej kolejności orzekał w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu, a dopiero po tym fakcie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postąpił zatem odwrotnie niż to wskazano w przedstawionych rozważaniach, co uchybia przepisom art. art. 162 § 1 oraz art. 228 § 2 pkt 2 O.p. i skutkować musiało uchyleniem zaskarżonego orzeczenia również jako wydanego przedwcześnie. Mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżone postanowienie narusza powołane wyżej przepisy prawa procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy uwzględniając zaprezentowane powyżej stanowisko Sądu, ponownie oceni wniosek skarżącego z dnia 17 czerwca 2016 r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza G. z dnia [...] r. nr [...].