I SA/Wr 1359/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant: Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 listopada 2013 r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2010 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 10.01.2013 r. nr [...] określającą K. G. (podatnikowi, stronie, skarżącemu) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r; luty 1.779 zł, marzec 16.345 zł, kwiecień 9.000 zł, maj 16.416 zł, czerwiec 11.748 zł, lipiec 23.137 zł, sierpień 20.137 zł, wrzesień 18.149 zł, grudzień 180 zł. Podatnik prowadził w 2010 r. działalność gospodarczą pod nazwą A m.in. w zakresie handlu opakowaniami paletowymi, w tym paletami przemysłowymi i Euro, koszami metalowymi Gitterbox i kantówkami. W 2010 r. podatnik nie posiadał własnych środków transportowych, działalność gospodarcza prowadzona była w G. nr [...], przy zatrudnieniu do sierpnia 2010 r. jednego pracownika. W wyniku prowadzonego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. stwierdził, że skarżący zaniżył obrót i podatek należny ze sprzedaży towarów handlowych udokumentowanych fakturami VAT w kwocie netto 6.754 zł, podatek VAT 1.485 zł związanymi z dostawą przez skarżącego towarów dla firm: B H. D., C sp. z o.o., D. W dokumentacji tych firm stwierdzono, że na oryginałach faktur są wykazane inne kwoty niż na kopiach tych faktur znajdujących się u skarżącego oraz że skarżący nie zaewidencjonował dwóch faktur znajdujących się u kontrahenta. Ponadto organ stwierdził, że skarżący zaniżył obrót w miesiącu czerwcu 2010 r. o kwotę 180,33 zł netto oraz podatek należy na kwotę 39,67 zł ze sprzedaży biżuterii. W zakresie podatku naliczonego organ stwierdził, że skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu wystawionych przez firmy: E (157.260 zł netto, podatek VAT 34.597,20 zł), F (73.588,30 zł netto, podatek VAT 16.189,43 zł), G (32.160 zł netto, podatek VAT 7.075,20 zł) oraz H (61.495 zł netto, podatek VAT 13.528,90 zł), które nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu operacji gospodarczych. Organ stwierdził, że stronie nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na zakup rzeczy przeznaczonych na cele osobiste tj. rękawic i kurtki snowboardowej, płaszcza oraz portfela na łączną kwotę 642,53 zł netto i podatek w kwocie 141,36 zł. Wobec tego, organ podatkowy I instancji nie uznał za dowód rejestrów sprzedaży i zakupów VAT. Powołując treść art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej ustawa o VAT, wskazał, że jeżeli nabycie towaru lub usługi o których mowa w fakturze nie nastąpiło, to brak jest również prawa do odliczenia podatku. Decyzją ww określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. W odwołaniu od tej decyzji podatnik formułując zarzuty dotyczące stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego zarzucił naruszenie: przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 193 § 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. Z 2012 r. poz. 749 ze zm.) w związku z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 106 ust. 1 i art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. W uzasadnieniu podatnik podnosił, że wszyscy kontrahenci, których faktury kwestionowano, w okresie dokonywania dostaw, prowadzili działalność gospodarczą. Ustalane przez organ okoliczności odnośnie faktycznego wykonywania działalności dotyczą okresu, w którym prowadzone było postępowanie podatkowe, a więc po upływie kilu lat od daty zdarzeń gospodarczych. Fakt nieprowadzenia działalności w dacie kontroli lub nawet niemożliwości przeprowadzenia kontroli nie może w takim wypadku – w ocenie podatnika - prowadzić do zakwestionowania transakcji mających miejsce w latach wcześniejszych. Upływ czasu miał też- zdaniem strony – wpływ na niedokładność i lakoniczność wyjaśnień kontrahentów, co do przebiegu współpracy gospodarczej. Fakt, iż zeznający nie udzielali kontrolującym wyczerpujących odpowiedzi, nie może stanowić podstawy do zakwestionowania realności transakcji. Takie działania kontrahentów mogą wynikać także z chęci utrzymania w tajemnicy przed organami kontrolującymi, co do wielkości osiąganych obrotów, czy też źródeł dostaw. Strona nie może jednakże ponosić konsekwencji działań swojego kontrahenta. Ponadto, zgodnie z obowiązującym w Polsce prawem, dowodem w sprawie są oświadczenia osób, które zeznały w tym zakresie pod odpowiedzialnością karną. Podatnik nie może także ponosić negatywnych konsekwencji zagubienia dokumentacji przez kontrahenta, bądź też innych jego działań uszczuplających należności podatkowe. W konkluzji podatnik stwierdził, że stanowisko organu podatkowego, jest stronnicze i wybiórcze. Z protokołów przesłuchań jednoznacznie wynika, iż wszyscy kontrahenci prowadzili sprzedaż palet oraz pojemników metalowych na rzecz strony. Do celów dowodowych przedstawiono jednak w sposób jednostronny zeznania świadków, powołując zeznania, których wartość dowodowa jest żadna lub mało wiarygodna. Na potwierdzenie faktu, iż kontrahenci prowadzili (a nawet obecnie prowadzą) szeroko zakrojoną działalność w zakresie handlu paletami, skarżący powołuje w złożonym odwołaniu strony internetowe, na których kontrahenci ci wciąż ogłaszają się jako prowadzący działalność gospodarczą. Innym dowodem potwierdzającym sprzedaż koszy/palet przez stronę są dowody wpłat wystawiane osobiście przez sprzedających, a także własnoręcznie wystawiane faktury VAT. Dokumenty te nie były brane pod uwagę, jako dowód na potwierdzenie zawieranych transakcji kupna. Za dowód uznano natomiast fakt, iż strona nie potrafiła przypomnieć sobie rzeczy, które miały miejsce ponad półtora roku i w oparciu o to uznano, że transakcje były fikcyjne. Podatnik podnosi, iż gdyby ludzka pamięć była tak doskonała jak chcieliby przesłuchujący, to "nie trzeba byłoby dokumentować zdarzeń gospodarczych fakturami zakupu lub sprzedaży tylko wszyscy recytowaliby całą historię swojej działalności z pamięci". Strona wskazała, iż nie można przyjmować braku pamięci w jakiejś sprawie jako dowód, że coś nie miało miejsca. Wszelkie natomiast wątpliwości winny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Do złożonego odwołania strona dołączyła również oświadczenia M. N. i P. P. . Odnośnie nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup: rękawic, kurtki, płaszcza oraz portfela strona podniosła, iż to, że jakaś rzecz w swoim przeznaczeniu może służyć również innym celom niż bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą, nie przesądza o niemożności ich wykorzystywania w codziennej pracy, jako odzieży ochronnej. Czynnikiem decydującym nie jest oficjalne nazewnictwo rzeczy, lecz solidność wykonania rzeczy oraz ich użyteczność. W ocenie strony skoro zakupione rzeczy były wykorzystywane do celów działalności - a kontrola nie udowodniła w żaden sposób, że tak nie było - podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wywodził, że przeprowadzone postępowanie wykazało, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują czynności, które faktycznie zostały dokonane i są dokumentami poświadczającymi nieprawdę. Organ - przytaczając ustalenia poczynione przez organ kontroli- wskazywał, że S. L. , właściciel firmy E, mimo potwierdzenia współpracy ze skarżącym nie potrafił wskazać nazw i adresów firm, od których kupował towar, nazwisk osób, z którymi uzgadniał warunki dostaw, miejsc odbioru towarów. Nie potrafił podać również, jakim środkiem transportu firma A odbierała towar, w jakich ilościach. Organ podkreślił, iż S. L. w trakcie składania zeznań odmówił podania nazwiska osoby, która rzekomo pomagała mu przy zakupie towarów, jak również osoby, która wystawiała faktury podczas jego pobytu w Zakładzie Karnym. Okoliczności te - w ocenie Dyrektora Izby- wskazują, iż wystawione przez tą firmę faktury, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Odnośnie firmy F - w ocenie organu odwoławczego - z zebranego w sprawie materiału dowodnego bezspornie wynika, że firma w 2010 r. nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej w miejscowości [...], a D. K. jest poszukiwany listem gończym w sprawie o oszustwo w obrocie paletami. Co do firmy H organ odwoławczy wskazał, iż ze złożonych zeznań bezspornie wynika, iż K. G. , jak również M. N. ( faktycznie prowadzący firmę) nie potrafili wskazać nazw i adresów firm, od których kupowali towar, nazwisk osób z którymi uzgadniano warunki dostaw, miejsc odbioru towarów. Nie potrafili podać również nazw i adresów firm, którym sprzedawano towar, gdzie te transakcje miały miejsce, jakim środkiem transportu były przewożone, w jakich ilościach, na jaką wartość oraz szczegółowo opisać przebiegu zawartych transakcji handlowych. Powyższe w ocenie Dyrektora Izby wskazuje, iż wystawione przez ww. firmę faktury, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Odnośnie G organ wskazał, że P. P. zaprzeczył wystawianiu faktur dla skarżącego. Zeznał, że za 2010 r. nie prowadził dokumentacji księgowej firmy G, jak również nie składał deklaracji VAT-7 ani zeznania rocznego. W trakcie przesłuchania w dniu 13.08.2012 r. P. P. oświadczył również, że był już przesłuchiwany przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. w sprawie faktur wstawianych w okresie od kwietnia do września 2010 r. dotyczących sprzedaży złomu kolorowego. Świadek wskazał, iż na tych fakturach były dane jego firmy, pieczątka oraz podpis, jednakże on nie wystawiał tych faktur sprzedaży - w tym czasie przebywał w zakładzie karnym. Zeznał przy tym, iż policja pobrała próby pisma i grafolog potwierdził, że na tych fakturach nie ma podpisów świadka. P. P. wskazał przy tym, iż w momencie aresztowania pieczątka i wszystkie dokumenty księgowe firmy były w mieszkaniu, które wynajmował w L. przy ul. [...] (nazwiska osoby wynajmującej mieszkanie nie pamięta, umowa była na jego brata, M. P. , ponieważ świadek był w tym czasie poszukiwany). Po aresztowaniu z tego mieszkania zginęły rzeczy osobiste i dokumentacja firmy, w tym pieczątka firmowa. W ocenie organu odwoławczego powyższe okoliczności dają podstawę do uznania, iż wystawione przez ww. firmę faktury, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Organ odwoławczy wskazał, iż w trakcie przesłuchania na pytanie dotyczące współpracy z firmami E, F , H i G podatnik nie potrafił wskazać żadnych szczegółów dotyczących kwestionowanych transakcji. Również zeznania świadków: E. S. (pracownika firmy A ) oraz M. T. i R. T. , którzy świadczyli w 2010 r. usługi transportowe na rzecz strony nie potwierdziły dokonywania zakwestionowanych dostaw. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy uznał, iż strona nie potrafiła wskazać, co kupowała od tych firm, czy były to kosze czy palety, jak często odbywały się te transakcje i jakie to były ilości, jakim środkiem transportu były przewożone oraz opisać przebiegu transakcji z tymi firmami. Całokształt okoliczności sprawy nie daje, podstaw do uznania, że transakcje sprzedaży zostały zrealizowane przez wskazany na nich podmiot i w wykazanych kwotach. Zatem organ odwoławczy za prawidłowe uznał stanowisko organu I instancji który stwierdził, iż zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 86 ustawy o VAT, brak było podstaw do odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego. Organ podkreślił, że zachowanie strony polegające na nie braniu udziału w przesłuchaniach świadków (pomimo prawidłowego poinformowaniu o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodów), czy też - jak to uczynione zostało w odwołaniu od decyzji organu I instancji - polegające na argumentacji, iż strona nie ma obowiązku pamiętania o wszystkich transakcjach, które miały miejsce półtora roku temu, stanowi próbę przerzucenia braku aktywności w realizacji uprawnień procesowych strony na organ podatkowy. Dyrektor Izby Skarbowej we W. podzielił przy tym stanowisko organu kontroli skarbowej poddające w wątpliwość twierdzenie strony, iż nie pamięta ona swoich największych kontrahentów, jak również przebiegu transakcji handlowych, które nie miały charakteru jednorazowego. W ocenie organu odwoławczego bez wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia pozostają wskazane przez stronę w złożonym odwołaniu okoliczności nie przesłuchania w charakterze świadka D. O. , pracownika D. K. a, jak również powoływanie się przez organ podatkowy na ocenę stanu technicznego nieruchomości położonej w miejscowości P. z 2012 r. Organ wskazał, że D. O. był zatrudniony od 22 września 2010 r. i okoliczność tę organ kontroli skarbowej opisał w zaskarżonej decyzji, tymczasem zakwestionowane faktury zostały wystawione w okresie od 30.06.2010 r. do 02.09.2010 r. Z kolei jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji zarówno w 2012 r., jak i w 2010 r. pod adresem P. nr [...] brak było znamion prowadzonej działalności gospodarczej, budynek mieszkalny i pomieszczenia gospodarcze znajdowały się w stanie ruiny. W ocenie organu także brak płatności w drodze przelewów bankowych uniemożliwia pozytywne zweryfikowanie stanowiska podatnika o rzeczywistym obrocie, w sytuacji, gdy podatnik nie potrafi przedstawić żadnych innych, poza fakturami dowodów rzeczywistej realizacji tych transakcji. W ocenie organu odwoławczego zbieżna treść oświadczeń przedłożonych w postępowaniu odwoławczym, jak również sprzeczności wynikające z porównania ich treści z treścią uprzednio złożonych zeznań wskazują, że oświadczenia nie można uznać za wiarygodne. Dyrektor Izby Skarbowej we W. podzielił również stanowisko organu kontroli skarbowej dotyczące zakwestionowania prawa do odliczenia z faktur podatku VAT o kwotę 141,36 zł, tytułem zakupu rzeczy na cele osobiste. Przytaczając zeznania złożone przez podatnika oraz zarzuty zawarte w odwołaniu organ wskazał, że w chwili dokonywania zakupów podatnik nie zatrudniał pracowników, którym przysługiwałaby odzież robocza. Ponadto w toku prowadzonego postępowania organ kontroli ustalił, iż kurtka Callista Roar granat jest kurtką damską snowboardową, rękawice Firefly Nailah są również snowboardowe. Z tych okoliczności oraz obowiązujących regulacji prawnych za uzasadnione należy tym samym uznać stanowisko organu podatkowego I instancji, że wynikający z zakwestionowanych faktur podatek naliczony nie podlegał odliczeniu. Organ stwierdził, że wszystkie dowody zgromadzone przez organ I instancji w toku postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2010 rok zostały przez ten organ należycie ocenione, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego skarżący zarzucił: 1. Naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. oraz zasady budzenia zaufania do organów wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. przez nieprawidłową i dowolną ocenę wiarygodności oraz samej treści zeznań świadków: a. S. L. b. K. G. oraz M. N. c. P. P. dokonaną w oderwaniu od pozostałego zebranego materiału dowodowego, okoliczności faktycznych ustalonych w sprawie, zasad doświadczenia życiowego i wybiórcze ich powołanie w uzasadnieniu skarżonej decyzji, a także rozstrzyganie wszelkich powstających wątpliwości i niejasności na niekorzyść strony, oraz w konsekwencji wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 86 ustawy o VAT przez nieuwzględnienie przy określeniu podatku należnego strony uiszczonego przez nią podatku naliczonego. 2. Naruszenie zasady swobodnej oceny wyrażonej w art. 191 O.p. oraz zasady budzenia zaufania do organów wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. poprzez nieprawidłową i dowolną ocenę okoliczności faktycznego prowadzenia przez D. K. działalności gospodarczej dokonaną jedynie na podstawie dowolnych twierdzeń organu w oderwaniu od pozostałego zebranego materiału dowodowego, okoliczności faktycznych ustalonych w sprawie, zasad doświadczenia życiowego, a także rozstrzyganie wszelkich powstających wątpliwości i niejasności na niekorzyść strony, oraz w konsekwencji wydanie decyzji z naruszeniem art. 86 ustawy o VAT przez nieuwzględnienie przy określeniu podatku należnego strony uiszczonego przez nią podatku naliczonego. 3. Naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej oraz zasady swobodnej oceny dowodów przez uznanie, że strona nie wykazała szczegółów spornych transakcji. 4. Naruszenie zasady dochodzenia prawdy w związku z naruszaniem zasady swobodnej oceny dowodów doprowadzające do przez: a. pominięcie dowodu z oświadczeń świadków S. L. , M. N., P. P. b. niepodjęcie czynności mających na celu wyjaśnienie zgłaszanych nieprawidłowości w dokonanych czynnościach przesłuchania świadków - ponowne przesłuchanie świadków c. wywodzenie dla strony negatywnych konsekwencji z faktu braku jej uczestnictwa w czynnościach przesłuchania świadków d. nieprzeprowadzenie wnioskowanych w odwołaniu dowodów z wydruków stron internetowych na okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej przez kontrahentów strony. e. brak porównania ilości kupionych i sprzedanych palet, koszy i pojemników, która to czynność nie wpłynęłaby na przewlekłości postępowania, a mogłaby doprowadzić do jednoznacznego wykluczenia tezy organu o tym, że faktury wystawiane przez stronę nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych; f. błędnie uzasadnione pominięcia dowodów wnioskowanych przez stronę - przesłuchania świadka D. O. ; w konsekwencji powodujące, iż w toku postępowania administracyjnego nie zostało przeprowadzone wyczerpujące postępowanie dowodowe. 5. Naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej przez nieodniesienie ustaleń organu dokonanych w toku postępowania dotyczących podatku naliczonego do podatku należnego, a tym samym pominięcie w toku prowadzonego postępowania badania prawidłowości wskazanego przez stronę podatku należnego, w konsekwencji wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 19 ustawy o VAT - przez określenie podatku należnego w zawyżonej wysokości. 6. Naruszenie art. 187 § 1 O.p. oraz art. 86 ustawy o VAT przez nieuwzględnienie podejmowanych przez stronę działań mających na celu weryfikację rzetelności kontrahentów oraz bezpodstawne przyjęcie, iż w związku z brakiem takiej weryfikacji strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od transakcji kupna dokonywanych z tymi kontrahentami. 7. Naruszenie art. 127 Ordynacji w związku z art. 121 O.p. przez nieuwzględnienie przez organ faktu błędnego pouczenia przez organ I instancji, iż zażalenie na postanowienie w przedmiocie wyłączenia jawności wobec strony części zebranych dowodów nie przysługuje, pomimo odmiennych regulacji prawnych, a tym samym naruszenie art. 214 oraz art. 123 § 1 O.p. 8. Naruszenie art. 127 O.p. w związku z art. 179 O.p. poprzez nieuzasadnione utrzymanie postanowienia w przedmiocie wyłączenia jawności treści dokumentacji włączonej do prowadzonego postępowania kontrolnego, mimo wykorzystania ich w toku postępowania. 9. Błędną wykładnię i zastosowanie art. 86 ustawy o VAT poprzez nieuznania prawa strony do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. 10. Naruszenie art. 127 O.p. poprzez brak ponownego rozpoznania i wydania orzeczenia przez organ drugiej instancji w zakresie zaniżenia przez stronę podatku należnego w miesiącach roku 2010 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wyniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowa argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270) – w skrócie p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a w szczególności powołanych w skardze przepisów o postępowaniu. Zasadniczy spór w niniejszej sprawie sprowadza się do zakwestionowania przez organy podatkowe faktur dokumentujących dostawy, które w ich ocenie w rzeczywistości nie miały miejsca, co eliminowało możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Przede wszystkim wskazać należy na specyfikę dowodzenia w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku naliczonego, który obniża podatek należny, a tym samym samo zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Niejednokrotnie w orzecznictwie sądowym było podkreślane, że okoliczności, z których podatnik wywodzi korzystne skutki podatkowe, winien wykazać on sam. Wymóg ten wywodzi się z obowiązku rzetelnego dokumentowania wszystkich zdarzeń gospodarczych, które wywołują skutki w sferze prawnopodatkowej. Jest to, zatem pewnego rodzaju odstępstwo od ogólnej zasady, że to na organie podatkowym ciąży obowiązek dowodzenia. W istocie, organy podatkowe pełnią rolę gospodarza w postępowaniu podatkowym, jednakże w zakresie wskazanych wyżej faktów podatnik obowiązany jest ściśle współpracować i dostarczyć organowi niezbędne dowody, gdyż to on sam posiada najbardziej rozległą wiedzę co do zdarzeń gospodarczych, w których uczestniczył. Jednocześnie jednak organ podatkowy ma obowiązek zebrać cały materiał dowodowy i poddać ocenie, które fakty zostały z pewnością udowodnione, a którym dowodom należy odmówić wiarygodności na tle całego zebranego materiału – zgodnie z regułami tego postępowania wyrażonymi w art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe wywiązały się z obowiązków nałożonych przepisami procesowymi. Materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący dla wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, a wyciągnięte z niego wnioski są trafnie uzasadnione. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, iż organy jednoznacznie w niniejszej sprawie wykazały, że nie doszło do zakupu przez podatnika towarów od firm E, F , H i G natomiast wystawione faktury dokumentowały zdarzenia gospodarcze, które nie miały miejsca. Rozpatrując natomiast w kolejności podnoszone przez skarżącego zarzuty natury procesowej należy wskazać, że niewątpliwie na organach podatkowych spoczywa obowiązek przeprowadzenia postępowania podatkowego zgodnie z obowiązującymi zasadami wyrażonymi m.in. w art. 120,121,122,187 oraz 191 Ordynacji podatkowej. Z powołanych przepisów wynika, że organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. A więc dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Powyższa zasada powinna znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, a zwłaszcza w jej uzasadnieniu faktycznym i prawnym, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i 4 O.p. W sprawie ponad wszelką wątpliwość wykazane zostało dowodami i wnioskami, które zostały z nich wywiedzione w granicach swobodnej oceny, a więc w zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, iż dostawy stwierdzone spornymi fakturami, z których skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego, nie zostały rzeczywiście wykonane. Sąd w tym względzie w pełni zgadza się z wywodami Dyrektora Izby Skarbowej przedstawionymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przepis art. 191 Ordynacji podatkowej określa zasadę swobodnej oceny dowodów, z której wynika, że organ podatkowy przy ocenie stanu faktycznego nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne"( wyrok NSA z 20.12.2000 r sygn. akt III SA 2547/99 Prz.Podat. 2001/5/61). Zasada ta nie oznacza, że organ jest uprawniony do oceny dowodów według "swego widzimisię"; swoją ocenę w tej mierze obowiązany jest oprzeć na przekonywających podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. W nauce podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów (wyrok NSA z 13.06.2000 r sygn. akt. I SA/Ka 2160/98 LEX nr 43969). W niniejszej sprawie organy granic tych nie przekroczyły. Z przytoczonych przez organy dowodów wynikało jednoznacznie, że część kontrahentów zaprzeczyła dokonywaniu dostaw do firmy skarżącego. Zeznania te korespondują z poczynionymi ustaleniami dotyczącymi prowadzenia przez te osoby w 2010r. działalności gospodarczej - jej przedmiotu i rozmiaru. Co do pozostałych kontrahentów – potwierdzających dostawy dla skarżącego -podkreślić należy, że ani te osoby ani sam skarżący nie potrafili podać żadnych szczegółów dotyczących transakcji. Istotne jest także, że rzekomi dostawcy nie wskazali podchodzenia towaru. W tym kontekście działania skarżącego zmierzające jedynie do wykazania, że osoby te prowadziły w 2010 r. rzeczywistą działalność gospodarczą nie są wystarczające, aby uznać je za potwierdzenie dokonywanych dostaw. Sam bowiem fakt istnienia na rynku podmiotu gospodarczego nie przesadza o prawidłowości wszystkich wystawionych faktur. Nie można zgodzić się z zarzutami podnoszonymi w skardze, iż powyższe ustalenia są oparte wyłącznie na domniemaniach. Powtórzyć należy, że materiał dowodowy został zebrany wyczerpująco, natomiast wnioski z niego wyciągnięte są logiczne i spójne. Sąd podziela pogląd skarżącego, że w rozstrzyganiu wątpliwości nie można kierować się zasadą nadmiernego fiskalizmu. Jednak i tu powtórzenia wymaga, że przedsiębiorca, który zamierza uzyskać z pewnych zdarzeń gospodarczych korzyści podatkowe (w tym również dokonania obniżenia podatku naliczonego), musi pamiętać o rzetelnym dokumentowaniu tych zdarzeń w razie weryfikacji prawidłowości rozliczeń z fiskusem podczas ewentualnej kontroli podatkowej. Zdarzenia gospodarcze w każdym razie winny być tak udokumentowane, aby ich przebieg nie budził żadnych zastrzeżeń. Natomiast, jeśli mimo to wystąpią wątpliwości, to zgodzić się należy ze skarżącym, że nie można ich interpretować na niekorzyść podatnika – jednakże tylko w sytuacjach, gdy podatnik dochowa należytej staranności w prowadzeniu dokumentacji podatkowej, a wątpliwości powstały nie z jego winy. Tymczasem dokumentacja dotycząca współpracy z firmami E, F , H i G jest ogólnikowa, i sprowadza się wyłącznie do faktur sprzedaży. Brak natomiast jakiejkolwiek korespondencji handlowej, danych dotyczących transportu znacznych ilości i rozmiarów towaru dokumentacji magazynowej lub wiarygodnych dowodów zapłaty. Słusznie przy tym organy wskazują, że nic nie potwierdza aby firmy te w ogóle dysponowały towarem w ilości którą miały dostarczyć skarżącemu. Należy przy tym wskazać, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z brakiem właściwego udokumentowania czynności, ale z brakiem udowodnienia ich zaistnienia. Z brakami w dokumentacji będziemy mieli do czynienia w sytuacji pominięcia jakichś wpisów wymaganych przez prawo, ale nie wpływających na możliwość udowodnienia, że dana transakcja się odbyła. W niniejszej sprawie mamy natomiast do czynienia z okolicznościami wskazującymi na to, że transakcja się nie odbyła. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie podatkowe, które wykazało w sposób niewątpliwy, że faktury dokumentujące zakup koszy oraz palet są fakturami fikcyjnymi, nie dokumentującymi rzeczywistej sprzedaży. Oceniając przedmiotową sprawę nie można zapomnieć o zasadach logiki i doświadczenia życiowego, zgodnie, z którymi podmiot gospodarczy mający obiektywny zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, dokonuje zapłaty dużej kwoty pieniędzy gotówką, a nie za pośrednictwem rachunku bankowego, co zasadnie zostało ocenione przez organy podatkowe na niekorzyść strony skarżącej. "Ocena materiału dowodowego zastrzeżona jest dla organu podatkowego. Zasada swobodnej oceny dowodów przez organ prowadzący postępowanie administracyjne (art. 191 Ordynacji podatkowej) wyłącza możliwość odmiennej, niż dokonał to organ orzekający w postępowaniu, oceny wiarygodności i mocy dowodowej dowodów, na których oparł decyzję, chyba że organ ocenił dowody w sposób dowolny" (wyrok NSA z 10.09.1999 r sygn. akt I SA/Lu 734/98 LEX nr 42717). Ponieważ w niniejszej sprawie dowolność taka nie wystąpiła, brak podstaw do twierdzenia, iż organy skarbowe naruszyły przepisy o postępowaniu w stopniu wpływającym na wynik sprawy. "Zarzut naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. nie może się sprowadzać jedynie do gołosłownego twierdzenia o przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów. Strona skarżąca powinna wskazać, na czym polegało przekroczenie tych granic. Należało, więc określić, na czym polegał błąd w regułach logicznego rozumowaniu organów podatkowych, czy też wykazywać sprzeczność rozumowania z zasadami doświadczenia życiowego, bądź też wskazywać na konkretne dowody, które zostały pominięte przez organ." (wyrok NSA z 08.12.2005 sygn. akt II FSK 26/05 LEX nr 187785). Analizując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy należy stwierdzić, że został zebrany w sposób wyczerpujący, a ponadto szeroko i szczegółowo przedstawiony w uzasadnieniu spornej decyzji. Organy jednoznacznie wskazały na zebrane w toku postępowania dowody a także dokonały ich oceny i zaprezentowały własne stanowisko co do ustalonego stanu faktycznego sprawy. W świetle powyższych wywodów, dotyczących obowiązku respektowania zasad prowadzenia postępowania podatkowego, nie można podzielić zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Podsumowując zarzuty w zakresie naruszenia art. 191 i związanego z nim art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej należy wskazać, że materiał dowodowy prawidłowo został zgromadzony i oceniony w sprawie, a ocena materiału dowodowego jest spójna, logiczna i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów. To skarżący stara się wykazać istnienie wątpliwości co do stanu faktycznego, których nie wiąże w spójną całość z resztą materiału dowodowego. Faktycznie domaga się oparcia oceny dowodów jedynie na części zgromadzonego materiału dowodowego i odrzuceniu wszystkich tych dowodów (zeznania świadków S. L. , K. G. , P. P. , J. K. , E. S. , M. T. ,i R. T. ), które świadczą niezbicie o innym obrazie stanu faktycznego. Takie zaś stanowisko doprowadziłoby właśnie do oparcia rozstrzygnięcia na wadliwie i niepełnym materiale dowodowym. Faktury, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych są bezskutecznie prawnie i w związku z tym nie mogą wywołać żadnych skutków podatkowych u ich odbiorcy. W konsekwencji słuszny jest wniosek organów podatkowych odnośnie nierzetelności ewidencji podatkowych prowadzonych przez podatnika. Nierzetelność faktur oraz związana z tym nierzetelność ewidencji podatkowej nie oznacza automatycznego pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. W razie stwierdzenia nierzetelności zaewidencjonowanych faktur, podatnik ma możliwość dowodzenia wszelkimi innymi dowodami wskazanymi w art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej, że faktury te są rzetelne. Ordynacja podatkowa przyjmuje zasadę otwartego systemu dowodów w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Należy jednak zauważyć, że to na podatniku w sytuacji zakwestionowania przedłożonej przez niego dokumentacji źródłowej ciąży obowiązek wykazania dowodów pozwalających na odliczenie podatku naliczonego. To podatnik posiada bowiem wiedzę w tym zakresie i w swoim interesie winien współpracować z organami podatkowymi. Podatnik dowodów takich nie wskazał, a te, o których przeprowadzenie wnosił zmierzały – jak wskazano wyżej – do wykazania okoliczności nieistotnych dla sprawy- to jest faktu prowadzenia przez dostawców działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Dlatego też organ podatkowy słusznie odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę dowodów, które nie przyczynią się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i ich przedmiotem nie są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Sąd nie podzielił również zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego. Podstawą do zakwestionowania prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego z wyżej wskazanych faktur był fakt, iż faktury te nie dokumentowały zdarzeń rzeczywistych - nabycia przez skarżącego towaru wynikających z tych faktur, a więc nie spełniały podstawowego warunku z art.86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Stosownie zaś do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Niewątpliwie uregulowanie stanowi wyjątek od określonej w art. 86 ustawy o VAT zasady potrącalności podatku naliczonego. Organy podatkowe trafnie wskazują, iż wykładnia przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy jedynie faktur stwierdzających faktycznie zrealizowane czynności, sama faktura nie tworzy zaś prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego. Trzeba zauważyć, że pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyrok NSA z 18 kwietnia 2008 r., I FSK 1210/06, LEX nr 468698 - w tym orzeczenia przywołane w jego uzasadnieniu, wyrok WSA w Gdańsku z 26 sierpnia 2008 r., I SA/Gd 445/08, LEX nr 424137, wyrok WSA w Szczecinie z 12 marca 2009 r., I SA/Sz 715/08, LEX nr 503216). Podatek od towarów i usług jest podatkiem wynikającym z faktury, która nie tylko jest prawidłowa pod względem formalnym lecz także pod względem merytorycznym, a mianowicie dokumentuje faktyczne zdarzenie rodzące obowiązek podatkowy u wystawcy. Inaczej mówiąc faktura jest niczym innym jak dokumentem odzwierciedlającym opisane w niej czynności faktyczne (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2004 r. sygn. akt I SA/Wr 1642/02, J. Zubrzycki "Leksykon VAT, s. 938). Oznacza to, że uprawnienie wynikające z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT ustawodawca powiązał nie tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej sprzedaż towaru, ale również z otrzymaniem towaru, o którym mowa w tym dokumencie. W sytuacji, która występuje w rozpoznawanej sprawie, w związku z tym, że, jak ustaliły organy podatkowe, firmy E, F , H i G wystawili faktury dokumentujące czynności, które nie zostały faktycznie zrealizowane, warunki te nie zostały spełnione. Nie przysługiwało więc stronie skarżącej uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w kwestionowanych fakturach. Zgromadzony i szczegółowo przeanalizowany przez organ odwoławczy materiał dowodowy pozwolił na ustalenie, że wystawione przez ww firmy na rzecz strony skarżącej faktury na sprzedaż koszy metalowych, pojemników metalowych oraz palet w niej wykazanego nie odzwierciedlała czynności faktycznie wykonanych. Faktura VAT, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak też u jej odbiorcy. Przepisy ustawy o VAT nie zostały naruszone bowiem słusznie przyjęły organy, że skarżący nie dokonał czynności zakupu koszy metalowych, pojemników metalowych oraz palet, która dawałaby mu prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego. Odnosząc się do zarzutu skargi nieuwzględnienia, że skarżący weryfikował rzetelność kontrahentów znajdując ogłoszenia tych firm w Panoramie firm i w Internecie należy wskazać, że sam skarżący oprócz tej powoływanej okoliczności nie przedstawił żadnych twierdzeń czy dowodów potwierdzających zrealizowanie dostaw towarów. Niewątpliwie fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej jest prawo obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Prawo to, co do zasady nie może być ograniczane. Zasada neutralności może jednak doznać wyjątku przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa. W tym zakresie należy odwołać się do tez formułowanych w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W orzecznictwie tym wskazuje się, że podmioty nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (zob. wyrok z 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalas i in.), nadto zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz innych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez VI Dyrektywę (zob. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leudsen i Holin Groep). Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że prawo do odliczenia wykonywane było w sposób oszukańczy, jest on uprawniony do wystąpienia z mocą wsteczną, z wnioskiem od dokonanie zwrotu odliczonych kwot (zob. wyrok z 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, z 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 INZO). W wyroku z 11 maja 2006 r. w sprawie C-384/04 Federation of Technological Industries ETS wskazał, że podmioty gospodarcze podejmujące wszelkie możliwe działania, których podjęcia można się od nich w sposób uzasadniony domagać celem zapewnienia, że realizowane przez nie transakcje nie stanowią części łańcucha, obejmującego transakcje objęte oszustwem w podatku VAT, powinny móc powołać się na ich legalność, bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. W wyroku z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Axel Kittel i Recolta Recycling SPRL Trybunał stwierdził m.in., iż w przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, nie można odebrać nabywcy prawa do odliczenia podatku zapłaconego przez tego podatnika. Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcjami wykorzystanymi do oszustwa w podatku VAT jest uzależnione od tego, czy nabywca towaru wiedział, bądź na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie powinien był wiedzieć, iż uczestniczy w oszustwie podatkowym oraz czy podjął wszelkie możliwe działania, aby do takiej sytuacji nie dopuścić. Analiza dokonanych w niniejszej sprawie ustaleń prowadzi do wniosku, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia obowiązujących przepisów przy obopólnej zgodzie kontrahentów. Trudno bowiem uznać za wiarygodny brak świadomości uczestniczenia w transakcjach nierzetelnych w przypadku braku przedmiotu sprzedaży między podmiotami wymienionymi w fakturach. Wbrew zarzutom skargi brak nabycia towaru został bezsprzecznie na podstawie zgromadzonego materiału udowodniony. Podobnie wskazano w wyroku WSA w Bydgoszczy I SA/Bd 37/10 iż dla zastosowania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, konieczne jest wykazane w postępowaniu dowodowym, że faktura dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane. Sytuacja taka będzie miała miejsce gdy transakcje wykazane na fakturze w ogóle nie będą miały miejsca jak również wtedy gdy zaistnieją ale między innymi podmiotami niż wykazane na fakturze albo w innym zakresie niż to wynika z faktury. Bezsprzeczne ustalenia w tym zakresie automatycznie oznaczają iż podatnik wiedział, że odliczenie z podatku naliczonego z faktur VAT w takich okolicznościach stanowi nadużycie prawa. Nie sposób bowiem przyjąć, iż przyjmując fakturę niezgodną ze stanem rzeczywistym, gdy transakcje nie miały miejsca podatnik nie ma świadomości, iż działa niezgodnie z prawem. Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy ponad wszelką wątpliwość udowodnił na podstawie obszernego materiału dowodowego, że przedmiotowe nabycia nie mały miejsca, skarżący nie mógł nabyć koszy metalowych oraz palet od wskazanych kontrahentów. Odnosząc się natomiast do ustaleń dotyczących zakupu odzieży i portfela należy podzielić stanowisko zaprezentowane przez organy, że stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na zakup rzeczy przeznaczonych na cele osobiste tj. rękawic i kurtki snowboardowej, płaszcza oraz portfela na łączną kwotę 642,53 zł netto i podatek w kwocie 141,36 zł. Ze sprawy bowiem nie wynika, aby skarżący w sposób przekonywający wykazał, że rzeczy te służyły prowadzonej działalności gospodarczej a sam opis tych towarów nie pozostawia najmniejszych wątpliwości że wydatek miał charakter osobisty i był całkowicie niezależny od prowadzonej działalności, zatem organy słusznie zakwestionowały prawo od odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur. Odnośnie zarzutu błędnego pouczenia o przysługującym prawie zażalenia okoliczność ta nie miała wpływu na wynik sprawy. Tymczasem z przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") wynika, że podstawą uwzględnienia skargi na decyzję może być jedynie stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania (innych niż dających podstawę do wznowienia postępowania), jeżeli mogło ono mieć istoty wpływ na wynik sprawy. Za niezrozumiały należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ II instancji art. 127 O.p., art. 122, O.p. art. 187 § 1 w związku z art. 19 ustawy o VAT przez brak rozpoznania sprawy w zakresie podatku należnego. Jak wynika z treści art. 222 O.p. odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno obowiązkowo zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Wskazać należy, że skarżący na żadnym etapie postępowania kontrolnego, podatkowego, odwoławczego nie kwestionował ustaleń w zakresie podatku należnego. Podnosił zarzuty tylko w zakresie podatku naliczonego. Także w skardze nie stawia zarzutów przeciw ustaleniom organów w zakresie podatku należnego. Wręcz przeciwnie w trakcie swojego przesłuchania w dniu 24 września 2012 r. potwierdził stanowisko organu w zakresie podatku należnego, przyznając że zakwestionowane dostawy zostały przez niego błędnie zaewidencjonowane w rejestrach. Reasumując zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, bowiem organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa w zakresie wskazanym na wstępie niniejszych wywodów. Skargę, więc, zgodnie z art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.