I SA/Wr 1695/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kamieniecka, sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), , Protokolant: referent Daria Laskowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2016 r. sprawy ze skargi M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej M. C. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z [...] lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W., na podstawie art. 228 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 – dalej: O.p.), stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] września 2013 r. nr [...] orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M. P. (obecnie C.) za zaległości spółki "A" sp. z o.o. z/s we W. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że decyzja wymiarowa została prawidłowo doręczona stronie w trybie art. 150 O.p. 15 października 2013 r. (przy dwukrotnym jej awizowaniu: 1 i 9 października 2013 r.). Czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upływał 29 października 2013 r. Odwołanie zostało wniesione 6 sierpnia 2015 r., a więc z uchybieniem terminu. Organ zaznaczył także, że postanowieniem z 31 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze, strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia podnosząc zarzut naruszenia: art. 122 O.p. polegający na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz art. 150 O.p przez uznanie, że doręczenie było skuteczne pomimo, że zostało dokonane w sposób wadliwy. W uzasadnieniu strona podniosła, że odwołanie złożyła wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. We wniosku o przywrócenie terminu zaznaczała, że przy ul G. [...] w W. (pod, który dokonano doręczenia decyzji) nie przebywa od 15 lat, a nieprzerwanym adresem od 10 lat jest ul. C. [...] W.. Adres ten jest znany organowi podatkowemu, gdyż pod tam mieściła się siedziba "A" sp. z o.o. i strona od 10 lat podejmowała tam korespondencję. Ponadto argumentowała, że wydanie spornego postanowienia jest przedwczesne, gdyż nie jest jeszcze prawomocne postanowienie o odmowie przywrócenia terminu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo stwierdził, że adres pod którym doręczono pismo był prawidłowy i odpowiadał wymogom art. 148 § 1 O.p. (był miejscem zamieszkania i pracy). Jak wynikało z wydruku z ewidencji podatników zgłoszonym adresem zamieszkania była ul. G. [...] w W.. Taki sam adres był wskazany jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej (CEIDIG). Dopiero 30 grudnia 2014 r., wykreślono z CEIDIG adres ul. G. [...] w W. wpisując ul. C. [...] we W.. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa procesowego tj. art. 150 O.p. w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Wobec argumentacji skargi, kluczowym jest ustalenie, czy skarżącej skutecznie doręczono decyzję z dnia 24 września 2013 r., a zatem czy w sprawie zaistniały podstawy do przyjęcia domniemania doręczenia pisma wynikającego z art. art. 150 O.p. Przepis art. 148 O.p. wskazuje miejsca, w których można dokonać doręczenia pisma osobie fizycznej, w tym miejsce zamieszkania i miejsce pracy. A zgodnie z art. 150 § 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Na podstawie art. 150 § 1a O.p. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2). Z przepisów tych wynika, że aby dokonać doręczenia (czy w trybie art. 148, czy w trybie tzw. fikcji doręczenia) organ podatkowy musi dysponować adresem podatnika (miejsca zamieszkania czy miejsca pracy). Dla umożliwienia organom podatkowym dokonywania doręczeń i zapewnienia sprawności (i możliwości) ich działania ustawodawca przewidział, że również na podatniku spoczywają określone obowiązki. Podstawowym aktem prawnym w przedmiotowym zakresie jest ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U.t.j. z 2004 r. Nr 269 poz. 2681 ze zm.). Ustawa ta przewiduje, że podatnik winien wskazać m.in. swoje miejsce zamieszkania i jeżeli zaistnieją ku temu podstawy dokonywać aktualizacji. Do 31 grudnia 2011 r. podatnik miał obowiązek aktualizacji wynikający z art. 9 ust. 1 pkt 2 (NIP-3), a obecnie obowiązująca ustawa osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej umożliwia aktualizację na podstawie art. 5 ust. 5 (ZAP-3). Dla podmiotów prowadzących działalności gospodarcza przewidziano zaś obowiązkowy wpis do Centralnej ewidencji działalności gospodarczej, utworzonej na podstawie art. 23 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz.672), dalej zwanej "CEIDG". Niewątpliwie zatem przed wszczęciem postępowania podatkowego dla organu podatkowego podstawowe znaczenie mają informacje zawarte w prowadzonych rejestrach. Wówczas organ podatkowy doręcza postanowienie o wszczęciu postępowania na wiadomy mu adres zamieszkania bądź w miejscu pracy. Taki sposób działania jest w pełni uprawniony i nie można oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo będzie prowadził postępowanie w celu ustalenia adresu strony. Jednakże, w opinii Sądu, powołane regulacje nie zwalniają organu podatkowego od jakichkolwiek działań i bezkrytycznego wsparcia się na danych wynikających z ww. ewidencji. W przypadku gdy dane te okażą się nieprawidłowe lub nieaktualne koniecznym jest – celem skutecznego wszczęcia postępowania wobec podatnika - podjęcie działań w celu ustalenia danych osobowych umożliwiających prawidłowe doręczenia pisma. Innymi słowy obowiązek ustalenia adresu podatnika spoczywa na organie podatkowym jeżeli poweźmie on wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu, lub kiedy w ogóle nim nie dysponuje, np. jeżeli doręczenie okaże się nieskuteczne z uwagi na to, że takiego miejsca nie ma (np. znany adres jest fikcyjny) lub przesyłka wróci z adnotacją "adresat wyprowadził się" lub "adresat wyjechał z kraju", bądź też w wyniku poczynionych wyjaśnień okaże się, że podatnik w danym miejscy nie mieszka/nie pracuje. Wówczas organ podatkowy zobligowany jest podjąć działania mające na celu ustalenie miejsca zamieszkania. Następuje to m.in. poprzez wystąpienie do innych organów (instytucji), które pozwoliłyby na ustalenie miejsca zamieszkania czy miejsca pracy podatnika. A w sytuacji kiedy mimo podejmowanych prób ustalenia adresu zamieszkania czy miejsca pracy organ podatkowy nie uzyska żadnych wymaganych informacji, to doręczenia dokonywane na ww. adres są nieskuteczne i istnieją podstawy aby uznać, że mamy do czynienia z osobą nieobecną, o której stanowi art. 138 O.p. Pamiętać bowiem należy, że postanowienie o wszczęciu postępowania można skutecznie doręczyć w drodze tzw. fikcji doręczenia, przy czym adres zamieszkania nie może budzić wątpliwości. (tak też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1540/06, CBOSA). Tezy te znajdują potwierdzenie w orzecznictwie nie tylko sądów administracyjnych, w wyroku z 22 marca 1995 r. Sąd Najwyższy stwierdził, że: "Doręczenie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej jest skuteczne, gdy miejsce zamieszkania adresata nie budzi wątpliwości" (sygn. akt II CRN 4/95, niepubl.). Tezę tą powielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 28 lutego 2008 r. wskazując, że przyjęcie, iż doręczenie przesyłki w trybie art. 150 O.p. jest skuteczne jest uzależnione od tego czy miejsce zamieszkania strony nie budzi wątpliwości (sygn. akt I SA/Gl 1031/11 LEX nr 1426972). Przenosząc ww. uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać trzeba, że organ podatkowy postanowienie z 21 maja 2013 r., o wszczęciu wobec skarżącej postępowania podatkowego w przedmiocie orzeczenia jej odpowiedzialności za zobowiązania spółki "A" doręczył na adres ujawniony w CEIDG tj. ul. G. [...] w W.. Z akt sprawy wynika, że 21 grudnia 2011 r. do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zgłoszone zostało prowadzenie działalności gospodarczej (data rozpoczęcia - [...] grudzień 1996 r) pod nazwą "B" M. P. w W. przy ul. G. [...] i przy ul. T. [...] w N. T. ze wskazaniem na ww. adresy do doręczeń. Korespondencja zawierająca ww. postanowienie o wszczęciu postępowania wobec strony nadana na ww. adres, została zwrócona organowi podatkowemu 3 czerwca 2013 r. z adnotacją operatora pocztowego "adresat wyprowadził się" oraz zaznaczeniem w pkt 4 potwierdzenia odbioru "Przesyłkę zwrócono nadawcy, gdyż adresat wyprowadził się" (k. 76 akt). Następnie organ podatkowy ponownie na ten sam adres wysłał postanowienie o wszczęciu postępowania i po dwukrotnym zawiadomieniu o pozostawieniu przesyłki przesyłka wróciła w dniu 15 lipca 2013 r. (k.75 akt). Organ podatkowy uznał ww. doręczenie za prawidłowe w trybie art.150 O.p. Analogicznie wyglądała sytuacja z doręczeniem postanowienia z 17 lipca 2013r. o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Pierwotnie wysłane postanowienie wróciło do organu podatkowego 1 sierpnia 2013 r. z adnotacją operatora pocztowego, że "adresat wyprowadził się" (k. 81 akt), a ponownie wysłana na ten sam adres po dwukrotnym zawiadomieniu o pozostawieniu przesyłki przesyłka wróciła do organu podatkowego 2 września 2013 r. (k.80 akt). Organ podatkowy uznał ww. doręczenie za prawidłowe w trybie art.150 O.p. Również kolejne postanowienie z 9 września 2013 r. o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy wróciło z adnotacją operatora pocztowego "adresat wyprowadził się" (k.83 akt). Decyzja orzekająca o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki z o.o. "A" została wyekspediowana na ten sam adres, po jej zwrocie (na skutek niepodjęcia przez adresata) organ podatkowy uznał ją za doręczoną w trybie art. 150 O.p. Zdaniem Sądu opisane okoliczności jasno wskazują, że adres w W. przy ul. G. [...], którym dysponował organ podatkowy i pod którym doręczał pisma nie był aktualny. Organ podatkowy 3-krotnie bowiem otrzymał informację od operatora pocztowego, że adresat wyprowadził się, a mimo to po raz kolejny wysyłał korespondencję na ten sam adres. Skoro w toku postępowania powstały wątpliwości co do prawidłowości adresu ustalonego na podstawie CEIDG-u oraz ewidencji podatników, to zgodnie z powołanymi na wstępie wywodami organ podatkowy zobligowany był do podjęcia prób ustalenia prawidłowego adresu miejsca zamieszkania skarżącej. Ta sama uwaga odnosi się do danych wynikających z ewidencji podatników, o której mowa w powołanym już art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. W sytuacji gdy organ prowadzący postępowanie znał okoliczność, że adresat nie zamieszkuje pod wskazanym adresem (brak adresu zamieszkania strony czy adresu do doręczeń) brak jest podstaw do przyjęcia, że postanowienie o wszczęciu postępowania doręczone zostało prawidłowo. Artykuł 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników określa, że na podatniku spoczywa obowiązek aktualizacji danych objętych zgłoszeniem aktualizacyjnym, lecz z powyższego organ podatkowy nie może wywodzić istnienia takich samych konsekwencji, jakie wynikają z art. 146 Ordynacji podatkowej. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 25 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Sz 177/08, publ. LEX nr 483560). Na marginesie dodać trzeba, że na rozprawie skarżąca okazała nieaktualny już dowód osobisty wskazujący, że od 2005 r. zameldowana jest i zamieszkuje we W. na ul. C. [...]. Oświadczyła też, że za 2011 r. złożyła zeznanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego do Urzędu Skarbowego W., który z nieznanych jej przyczyn odesłał je do W.. Opisane fakty dowodzą, że organ podatkowy w dacie prowadzenia postępowania wobec strony dysponował informacjami mogącymi wskazywać na nieaktualność danych zawartych w posiadanych rejestrach, co potwierdziły adnotacje operatora pocztowego przy zawrocie przesyłek wysyłanych do strony, co jednak zignorowano. W zaskarżonym postanowieniu jak i odpowiedzi na skargę nie wspomniano w ogóle o ww. adnotacjach na przesyłkach wskazujących, że adresat się wyprowadził. Opisane fakty dowodzą, że w rozpoznawanej sprawie zachodziły uzasadnione podstawy do zakwestionowania prawidłowości i skuteczności zarówno wszczęcia postępowania jak i doręczenia decyzji o odpowiedzialności. W konsekwencji nie można uznać prawidłowości doręczenia w trybie art. 150 O.p. decyzji o odpowiedzialności skarżącej za zaległości spółki z o.o. "A" wobec braku spełnienia przesłanek wynikających z ww. regulacji (bezpodstawności przyjęcia domniemania doręczenia wobec braku ustaleń co do miejsca zamieszkiwania strony), co skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji. W ponownie prowadzonym postępowaniu, organ podatkowy winien ustalić adres skarżącej, celem dokonywania przesyłek zgodnie z wymogami opisanymi w art. 144 i nast. O.p. Mając powyższe na uwadze Sąd, działając w oparciu o art.145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżone orzeczenie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy.