I SA/Wr 1835/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi P. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. oddala skargę. Przystępując do rozstrzygania Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n. Skarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. (dalej: Dyrektor Izby Skarbowej), po rozpatrzeniu zażalenia P. B. (dalej: podatnik/ strona/skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. Ś. (dalej: Naczelnik Urzędu Skarbowego) z [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wypłaty kwoty [...] zł z tytułu ulgi mieszkaniowej do odliczenia w latach następnych, wykazanej w zeznaniu rocznym PIT-37 za 2008 r. Z treści postanowienia wynika, iż strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wypłacenie wykazanej w zeznaniu podatkowym za 2008 r. kwoty [...] zł z tytułu ulgi mieszkaniowej, tj. kwoty, która nie znalazła pokrycia w podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniała, że obecnie nie pracuje, a jedynym dla niej źródłem utrzymania jest niska emerytura. Podniosła, iż w/w kwota jest jej niezbędna celem postawienia nowego ogrodzenia posesji, którego koszt szacuje na [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego - powołanym wyżej postanowieniem z [...] r. - działając na podstawie art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.), odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wypłaty wskazanej na wstępie kwoty ulgi mieszkaniowej. Argumentował, że zgodnie z art. 27a ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.), w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., oraz art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 - dalej: ustawa zmieniająca) jedynym sposobem realizacji ulgi mieszkaniowej jest jej odliczenie od podatku dochodowego w latach następnych, aż do całkowitego odliczenia. W zażaleniu strona wskazała na brak regulacji pozwalającej na jednorazową wypłatę - nieznajdującej pokrycia w podatku - ulgi remontowej. Zauważyła, iż należna jej ulga "nie procentuje". W uzasadnieniu autorka zażalenia powołała argumentację zawartą w pierwotnie złożonym wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej zażalenia nie uwzględnił i utrzymał postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w mocy. Powyższe znalazło wyraz w postanowieniu tego organu z [...] r. Prezentując argumentację tożsamą, co organ pierwszej instancji, organ odwoławczy stwierdził, że ustawodawca nie przewidział możliwości realizacji spornej w sprawie ulgi podatkowej (mieszkaniowej) przez jej bezpośrednią wypłatę. Wskazał, iż w związku z tym postępowanie we wnioskowanym zakresie nie mogło być wszczęte. Podkreślił, że nieodliczona przez stronę ulga nie stanowi nadpłaty, podlegającej oprocentowaniu na podstawie art. 78 O.p. W skardze - powielając dotychczasową argumentację - skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w całości, jako naruszającego prawo i interes prawny strony oraz o przyznanie jej ulgi podatkowej w wysokości [...] zł. W ocenie autorki skargi, zgłoszone żądanie uzasadnia jej trudna sytuacja majątkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się nieuzasadniona. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania rozstrzygnięcia organu podatkowego wyrażonego w tym postanowieniu. Postanowienie to znajduje bowiem podstawy w przepisach prawa. W sprawie strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z żądaniem zwrotu, w formie jednorazowej wypłaty, wykazanej w zeznaniu podatkowym za 2008 r., nieodliczonej ulgi mieszkaniowej w kwocie [...] zł. Motywując zgłoszone żądanie oznajmiła, iż z uwagi na trudną sytuację materialną i niskie dochody, nie odliczyła w/w kwoty od podatku. Wobec tego, z uwagi na potrzebę wybudowania nowego ogrodzenia, potrzebuje środków finansowych. Organ podatkowy - zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji - na podstawie art. 165a § 1 O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie, ze względu na brak podstaw prawnych pozwalających na realizację ulgi z tytułu poniesionych przez skarżącą wydatków na cele remontowe przez bezpośrednią i jednorazową jej wypłatę. W myśl art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Nie w każdym jednak przypadku zgłoszone przez stronę żądanie zainicjuje to postępowanie. Stanowi o tym art. 165a § 1 O.p., w myśl którego, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165a § 1 O.p. zawiera dwie przyczyny odmowy wszczęcia postępowania. Po pierwsze: gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną w sprawie, po drugie: jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Nie ulega wątpliwości, że skarżąca była stroną, co powoduje, iż pierwsza z w/w przyczyn niemożności wszczęcia postępowania odpada. Szerszej uwagi natomiast wymaga druga ze wskazanych przyczyn, którą - w ocenie Sądu - organy podatkowe prawidłowo przyjęły w niniejszej sprawie. W literaturze przedmiotu oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest pogląd, że jedną z przyczyn odmowy wszczęcia postępowania jest brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego. Ponadto, użyte w zacytowanym przepisie wyrażenie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoją na przeszkodzie przepisy prawa, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, Unimex, s. 707; wyrok NSA z 17 września 2000 r., sygn. akt II FSK 1097/07, LEX nr 480312; wyrok WSA w Poznaniu z 11 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1347/08, LEX nr 497766; wyrok WSA w Warszawie z 9 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3313/08, LEX nr 512132). W rozpoznawanej sprawie, postępowanie podatkowe nie mogło zostać wszczęte, albowiem stały temu na przeszkodzie przepisy prawa. Ulga mieszkaniowa, na którą powołuje się skarżąca, uregulowana była w art. 27a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r., zgodnie z którym odliczeniu od podatku podlegają wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, utworzonych na podstawie odrębnych przepisów. Ponieważ regulacja ta z dniem 1 stycznia 2004 r. została uchylona ustawą zmieniającą, zastosowanie w sprawie będzie miał przepis art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej. Przypomnieć bowiem trzeba, że ulga z tytułu poniesionych przez skarżącą wydatków remontowych nie znalazła pokrycia jeszcze w roku 2008. Stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, wydatki, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a i art. 45 ust. 3a pkt 1 u.p.d.o.f. Jedna z zasad określona w art. 27a u.p.d.o.f., jak słusznie wskazały organy podatkowe, stanowi, że kwota odliczeń z tytułu wydatków remontowo - modernizacyjnych, obliczona zgodnie z ust. 3 pkt 2 oraz ust. 4, przekraczająca kwotę podatku, podlega odliczeniu od podatku obliczonego za lata następne, aż do całkowitego jej odliczenia. Zatem, w myśl powołanego unormowania, podatnik może odliczać niewykorzystaną przed 1 stycznia 2004 r. ulgę mieszkaniową, wyłącznie na zasadach określonych w art. 27a u.p.d.o.f., przez obniżenie w latach następnych podatku obliczonego za dany rok podatkowy. Stwierdzić należy, że powołane przepisy nie przewidywały możliwości wypłaty skarżącej niezrealizowanej ulgi mieszkaniowej w formie innej (np. w formie jednorazowego świadczenia), niż określił to ustawodawca. Bez znaczenia, odnośnie sposobu realizacji spornej w sprawie ulgi, pozostaje ponadto sytuacja materialna podatnika. Wskazać również trzeba, iż niewykorzystana ulga nie stanowi nadpłaty podatku, co umożliwiałoby dochodzenie jej zwrotu wraz z oprocentowaniem (art. 78 O.p.). Nie jest bowiem ani nadpłaconym, ani nienależnie zapłaconym podatkiem (art. 72 § 1 O.p.). W związku z powyższym na aprobatę zasługuje twierdzenie organów podatkowych, że brak jest w przepisach prawa podatkowego podstawy do merytorycznego rozpatrzenia wniosku skarżącej. Tym samym, odmowa wszczęcia postępowania w tym zakresie, była - w ocenie Sądu - jak najbardziej prawidłowa. Reasumując, wobec braku stwierdzenia w sprawie wad procesowych, jak i naruszeń przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.