I SA/Wr 2284/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA del. do WSA Lidia Błystak Sędziowie: Sędzia NSA del. do WSA Halina Betta Asesor WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Protokolant: Lucyna Barańska Po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2004 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 1995 r. I. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w J. G. z dnia [...] Nr [...] I SA/ Wr 2284/01 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Inspektor Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. określił Pani M. S. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 1995 r. Czynności kontrolne ujawniły, że Pani S. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwa A nie posiada dokumentów księgowych dotyczących kontrolowanego okresu, w szczególności dowodów źródłowych w postaci faktur VAT i rachunków uproszczonych. Podatniczka nie złożyła również deklaracji z tytułu podatku od towarów i usług i nie dokonała jakiejkolwiek wpłaty na poczet zobowiązania we wskazanym podatku. Ustalono także, iż w badanym okresie podatniczka przekazała na rzecz pana W. S. towary handlowe o łącznej wartości [...] oraz wyposażenie sklepu o wartości [...]. Podstawę powyższej czynności stanowił akt notarialny dotyczący podziału majątku dorobkowego, zawarty w związku z orzeczeniem o rozwiązaniu małżeństwa Państwa S. przez rozwód. Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, że czynność przekazania towarów na rzecz byłego małżonka podlega opodatkowaniu w związku z powyższym określił z tego tytułu kwotę podatku należnego. Podstawę opodatkowania ww. czynności Inspektor określił w drodze oszacowania w oparciu o art. 23 ustawy Ordynacja podatkowa w oparciu o średnią miesięczną wartość sprzedaży w roku 1995. W związku z nie złożeniem deklaracji VAT - 7 za badany okres kontrolujący uznał, iż podatniczka nie zadeklarowała woli odliczenia podatku naliczonego i odstąpił od jego określenia przyjmując kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 1995 r. w wysokości równej kwocie podatku należnego. W złożonym odwołaniu Skarżąca domagała się uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia zarzucając jej naruszenie art.187 § 1, art. 188, art. 199 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez przedwczesne wydanie decyzji w oparciu o częściowy jedynie materiał dowodowy. Skarżąca wskazywała, że pełna dokumentacja prowadzonej działalności za badany okres znajdowała się w posiadaniu biura rachunkowego prowadzonego przez Pana K., który nie zwrócił jej dokumentów, tłumacząc się ich kradzieżą. Obecnie Pani S. podjęła szeroko zakrojone działania w celu odtworzenia zagarniętej dokumentacji, w związku z czym bezprawnie organ I instancji zakończył postępowanie, wiedząc o krokach podjętych przez Skarżącą. Wskazano jednocześnie, iż zostały już pozyskane dodatkowe dokumenty, które z uwagi na wydanie decyzji przez organ I instancji nie mogą być przedstawione organowi podatkowemu. Podniesiono również zarzut dotyczący bezczynności Urzędu Skarbowego w J.G., który został powiadomiony o zaistniałej sytuacji tj. zagarnięciu dokumentów i nie podjął we właściwym jakichkolwiek działań w celu odtworzenia akt narażając tym samym Skarżącą na odsetki przekraczające rażąco kwotę należnego zobowiązania. Skarżąca nie zgodziła się również z zasadnością opodatkowania czynności polegającej na przekazaniu towarów byłemu małżonkowi wskazując, iż towary powyższe stanowiły wspólność majątkową małżonków S., a zatem trudno w tej sytuacji mówić o nich nabyciu przez pana S.. Nie nastąpiło jakiekolwiek przeniesienie własności rzeczy. A jedynie podział mienia wspólnego. W toku postępowania odwoławczego Skarżąca dodatkowo złożyła w dniach [...],[...],[...] i [...] pisma wraz z kolejnymi dowodami w postaci kserokopii rachunków zakupu towarów, dowodów wpłat oraz pism kontrahentów. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał się na art. 10, art. 26 i w związku z art.19 ustawy o podatku od towarów i usług i wskazując, iż wobec faktu nie złożenia deklaracji za rozpatrywany okres Podatniczka utraciła prawo do odliczenia podatku naliczonego. Za prawidłowe uznał organ odwoławczy określenie przez Inspektora podatku należnego z tytułu przekazania towarów byłemu mężowi Podatniczki wskazując na regulację art. 2 ust. 3 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 1 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie podzieliła Izba także zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego wskazując na dogłębność prowadzonego postępowania. W skardze Podatniczka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art.187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 19 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W ocenie Skarżącej Urząd Skarbowy niezwłocznie po otrzymaniu informacji o zagarnięciu przez biuro rachunkowe jej dokumentacji winien podjąć odpowiednie kroki nakazując odtworzenie dokumentacji lub też wydając decyzję o utracie prawa do odliczenia podatku naliczonego, co z pewnością nie naraziłoby Skarżącej na tak dotkliwe odsetki. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług odliczenie podatku naliczonego wiążą z faktem otrzymania faktury nie zaś jej posiadaniem, istotne jest zatem, że Skarżąca w chwili odliczenia posiadła odpowiedni dokument. Fakt jego późniejszej utraty nie powinien w tym kontekście mieć zasadniczego znaczenia zwłaszcza, że w toku postępowania podatniczka uwiarygodniła istnienie właściwych dokumentów składając ich kserokopie oraz dokumenty rozliczeniowe kontrahentów. Potwierdzone zostało tym samym, że kontrahent uiścił odliczony przez Skarżącą podatek. Żądanie ponownej zapłaty podatku przez podatniczkę oraz zbywcę towarów, w sytuacji wskazania na istnienie dokumentów rozliczeniowych danej transakcji stanowi naruszenie konstrukcji ustawy o podatku od towarów i usług oraz podwójne opodatkowanie. W odpowiedzi na skargę Izba wnosiła o jej oddalenie podnosząc, iż bezzasadne jest przerzucanie odpowiedzialności za wysokość odsetek na organy podatkowe w sytuacji gdy sam podatnik nie podjął jakichkolwiek kroków w celu odtworzenia dokumentacji księgowej. Izba wskazywał ponadto na bezwzględny i formalny charakter przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wymagający od podatnika posiadania niezbędnych dokumentów w celu skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego. W dniach [...] i [...] Skarżąca złożyła pisma procesowe wraz z załącznikami w postaci czterech duplikatów faktur dotyczących rozpatrywanego okresu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny powołany jest do oceny legalności decyzji administracyjnych, a więc ich zgodności z przepisami prawa. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w powyższym aspekcie stwierdzić należy, iż narusza ona przepisy prawa materialnego w zakresie, w jakim dokonuje wymiaru podatku od towarów i usług od czynności podziału majątku dorobkowego pomiędzy małżonkami S. Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa art. 2 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowiąc, iż opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, eksport i import towarów lub usług, jak również: przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenie usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników, zamiana towarów, zamiana usług oraz zamiany usługi na towar i towaru na usługę, darowizna towarów, świadczenie usług bez pobrania należności. W ocenie Sądu, orzekającego w niniejszej sprawie, dokonana przez Skarżącą i jej małżonka czynność podziału majątku dorobkowego, nie mieści w zakresie przedmiotowym przywołanego wyżej zapisu, a związku z powyższym nie podlega materii ww. ustawy. Nie sposób podzielić stanowiska organów podatkowych, iż podstawę opodatkowania ww. czynności stanowi art. 2 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy. Zarówno sama czynność podziału majątku dorobkowego, cel przekazania towarów, jak i krąg podmiotów wymienionych w tym przepisie nie odnoszą się do rozpatrywanej sytuacji. W powołanym przepisie mowa jest o potrzebach osobistych, zaś przekazywany majątek miał służyć działalności gospodarczej Pana Sztandery, a więc nie jego potrzebom osobistym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.01.2001 r. sygn. akt I SA/Łd 2211/98). Małżonek Skarżącej nie należy również do żadnej z wymienionych we powołanym przepisie podmiotów. Nie można także mówić o dokonanej darowiźnie gdyż nie budzi wątpliwości, że majątek powyższy stanowił wspólny dorobek małżonków, w związku z czym jego późniejszego podziału nie można utożsamiać z umową darowizny. Zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Powyższe elementy muszą wynikać wprost z ustawy i nie mogą być rozumiane rozszerzająco. Z tych powyższych względów zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ja decyzję Inspektora kontroli Skarbowej należało uchylić. Niezależnie od powyższej przyczyny wskazać należy na treść art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) zgodnie, z którą Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w ramach uprawnień przyznanych mocą powołanego wyżej przepisu wskazać należy, iż podlega ona uchyleniu także z innych przyczyn niż przedstawione w skardze. Obie decyzje organów podatkowych zostały wydane pod rządami ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) i obie należą do kategorii decyzji deklaratoryjnych. Zgodnie z treścią art. 70 § 1 powołanej wyżej ustawy zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednocześnie wskazać należy, że termin powyższy odnosi się tak do decyzji I jak i II instancji. Działanie organu odwoławczego nie ma charakteru kontrolnego lecz jest działaniem merytorycznym, organ ten rozpatruje całą sprawę po raz drugi mając kompetencje do wydania nowej decyzji merytorycznej. Decyzja organu odwoławczego jest wydawana na podstawie stanu faktycznego i prawnego z momentu jej wydania. Powyższego wynika, iż ma ona taki sam charakter jak decyzja organu I instancji - określa ona zobowiązanie podatkowe w kwocie odmiennej od zadeklarowanej przez podatnika. Z tych przyczyn termin określony w art. 70 Ordynacji podatkowej będzie się odnosił także do rozstrzygnięcia organu II instancji. Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7.05.2003 r. sygn. akt I SA/Wr 2282/00, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10.06.2003 r. sygn. akt III RN 116/02). Jednocześnie powołany powyżej przepis art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej przewiduje przypadek przerwania biegu przedawnienia poprzez pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. Odnosząc powyższe stwierdzenia do rozważanego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 1995 r. przedawnia się z końcem 2000 r. i ta data jest granicą do której winny być wydane decyzje zarówno organu I jak i II instancji. Z treści pisma nadesłanego przez Izbę Skarbową wynika, iż czynności egzekucyjne poprzedzone postępowaniem zabezpieczającym dotyczyły miesiąca listopada i grudnia 1995 r. w związku z powyższym nie doszło do skutecznego przerwania biegu przedawniania, Skarżąca nie dokonała także wpłat na poczet zaległości objętych zaskarżoną decyzją, w związku z powyższym należało przyjąć, iż nastąpiło przedawnienie do wydania decyzji za styczeń 1995 r. Z tych przyczyn zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ja decyzję organu I instancji należało uchylić. Nie sposób natomiast podzielić zarzutów skargi w zakresie naruszenia przez organy podatkowe przepisów ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz przepisów powołanej powyżej ustawy ordynacja podatkowa w zakresie prawidłowości postępowania dowodowego. Prawidłowo Izba Skarbowa wskazała, iż nie złożenie deklaracji z tytułu podatku od towarów i usług powoduje, iż podatnik traci uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego. W tym zakresie Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd przedstawiony w powołanej w zaskarżonej decyzji uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12.06.1998 r. sygn.akt FPS 9/97. Również bezzasadny jest zarzut bezczynności organów podatkowych. Przepisy ustaw podatkowych i przepisów prawa podatkowego nie przewidują wskazanych w skardze postępowań w zakresie odtworzenia akt stanowiących własność podatnika. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono ja w sentencji. W zakresie orzeczenia o kosztach wskazać należy na treść art. 210 § 1 powołanej wyżej ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którą strona traci uprawnienie do żądania zwrotu kosztów, jeżeli najpóźniej przed zamknięciem rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia nie zgłosi wniosku o przyznanie należnych kosztów. W rozpatrywanej sprawie żądanie takie nie zostało przez Skarżącą zgłoszone, w związku, czym Wojewódzki Sąd Administracyjny nie orzekł o przyznaniu kosztów na jej rzecz. Jednocześnie z uwagi na bezprzedmiotowość Sąd nie orzekał w trybie art. 152 ww. ustawy.