I SA/Wr 373/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 maja 2013 r. sprawy ze skargi S.V.P. sp. komandytowej w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 10 stycznia 2013 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. orzeka, że postanowienie wymienione w punkcie I nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżące S.V.P. sp. komandytowej w Z. kwotę 357,00 złotych (trzysta pięćdziesiąt siedem ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia z dnia [...]r., nr [...] na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 263 § 1 oraz art. 262 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.) nałożył na "A" Sp. Komandytowa w Z. (dalej: spółka, skarżąca, strona) karę porządkową w kwocie 2000,00 zł wskazując, że będąc wezwaną do przedłożenia wyjaśnień i wypowiedzi dla dokonania ustaleń stanu faktycznego towarów objętych zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia 11.07.2011 r. nie zastosowała się do wezwania organu celnego wystawionego w toku prowadzonego postępowania celnego wg sygnatury [...] wszczętego na podstawie postanowienia z dnia 7.09.2012 r. w sprawie towaru objętego ww. Zgłoszeniem celnym. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] r. wydał postanowienie o wszczęciu postępowania celnego w odniesieniu do towarów objętych wskazanym wyżej zgłoszeniem celnym z dnia 11 lipca 2011 r. Przedmiotowym postanowieniem organ celny wezwał stronę do przedłożenia wyjaśnień i wypowiedzi w sprawie towarów objętych wszczętym postępowaniem. Pismem z dnia 5 października 2012 r. strona wypowiedziała się w kwestii zasadności wszczętego postępowania, klasyfikacji taryfowej towarów i zastosowanej klasyfikacji w zgłoszeniu celnym a także udzieliła stosownych wyjaśnień. W postanowieniu z dnia [...] r. organ celny odniósł się do treści pisma strony z dnia 5 października 2012 r. dotyczących wyjaśnień w sprawie żądań zawartych w pkt 6c i 7b postanowienia z dnia [...] r. i stwierdzając, iż nie są one kompletne i wyczerpujące całość żądanych wyjaśnień, ponowił wezwanie do ich realizacji. Z uwagi na treść pisma strony z dnia 5 października 2012 r. organ celny tym postanowieniem wezwał stronę do przedłożenia dodatkowych wyjaśnień w sprawie towaru objętego wszczętym postępowaniem. Pomimo wystawionego wezwania doręczonego dnia 18 października 2012 r., strona w wyznaczonym terminie nie przesłała jakichkolwiek wyjaśnień, czy też wniosków w przedmiocie sprawy. Pismem z dnia 31 października 2012 r. strona udzieliła wypowiedzi w zakresie dodatkowych wyjaśnień z pominięciem powtórnie żądanych i zawartych w pkt 2 sentencji postanowienia z dnia [...] r. Postanowieniem z dnia [...] r. (doręczonym stronie 5 listopada 2012 r.) organ celny ponowił wezwanie do realizacji żądań zawartych w postanowieniu z dnia [...]r. z trzydniowym terminem ich realizacji. Strona w wyznaczonym terminie nie dokonała czynności do których została zobowiązana wezwaniem organu celnego, jak również nie wyjaśniła powodu takiego stanu rzeczy. W konkluzji organ pierwszej instancji stwierdził, że każdorazowo wystawione wezwania zawierały pouczenie o możliwości zastosowania kary porządkowej w myśl przepisów Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym, zachowanie strony wyczerpało przesłanki określone w art. 262 § 1 O.p. uprawniające organ prowadzący postępowanie do nałożenia kary porządkowej. Dyrektor Izby Celnej we W. postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 262 § 1 pkt 2 oraz art. 239 O.p., po rozpatrzeniu odwołania "A" Sp. Komandytowa w Z., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] r., nr [...] . W uzasadnieniu organ skrótowo przytoczył dotychczasową korespondencję organów ze stroną, przepisy prawa oraz orzecznictwo sądów administracyjnych. Następnie wskazał, że w jego ocenie organ pierwszej instancji zasadnie wezwał stronę do złożenia wyjaśnień, dokonując tego zgodnie z wymogami określonymi w przepisach prawa, wskazując jakich informacji oczekuje i pouczając ją o konsekwencjach nie zastosowania się do żądania organu. Organ odwoławczy stwierdził, że choć skarżącej spółce nie można zarzucić "milczenia", to jednak dokonując analizy zgromadzonego w sprawie materiału, należy wywieść, że w czasie prowadzonego postępowania strona nie dokonała pełnych wyjaśnień, wskazując, że nie ma możliwości pozyskania żądanych informacji (co zresztą podtrzymała w swoim zażaleniu z dnia 30 listopada 2012 r.), podczas gdy z oświadczenia pełnomocnika strony z dnia 22 listopada 2012 r. wynika, że możliwym było pozyskanie przez spółkę dokładnych informacji o spornym towarze, jego częściach składowych. Powyższe oświadczenia strony, zdaniem organu odwoławczego, stoją w sprzeczności. Organ wskazał, że przedmiotem rozpoznania sprawy merytorycznej, w której wydane zostało zaskarżone postanowienie z dnia [...] r., było ustalenie prawidłowej klasyfikacji taryfowej i tym samym niezbędnym było określenie wszystkich funkcji jakie spełniają sporne towary. Strona od momentu dokonania zgłoszenia celnego do czasu wniesienia zażalenia utrzymywała, że przedmiotowe urządzenie nie ma możliwości odtwarzania obrazu wideo, podczas gdy w wyjaśnieniach z dnia 22 listopada 2012 r. odnoszących się również do dostawy elementów dla potrzeb instalacji urządzenia na Stadionie we W., wskazała, że importowany towar (już przy przedkładaniu go do odprawy celnej) zawierał element, który powoduje, że urządzenie to posiada zdolność wyświetlania obrazu wideo. Tym samym, zdaniem organu odwoławczego, działanie strony polegające na zaniechaniu udzielenia odpowiedzi na wezwania, co do części zawartych w nich żądań organu celnego, a mających zasadnicze znaczenie dla wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności w sprawie, nosiło znamiona "bezzasadnej odmowy" i właściwym było nałożenie na stronę postępowania kary porządkowej. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W, z dnia [...] r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu złożyła "A". Pi. Sp. Komandytowa w Z. wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 262 § 1 pkt 2 O.p. poprzez błędną wykładnię tego przepisu i jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że brak przedstawienia wyczerpujących (w ocenie organu podatkowego) wyjaśnień w postępowaniu w odniesieniu do zagadnień, na temat których spółka nie dysponowała wystarczającą wiedzą może zostać zinterpretowany przez ten organ jako bezzasadna odmowa złożenia wyjaśnień; - art. 187 § 1 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych w sprawie i przedstawienie całkowicie rozbieżnych argumentów dotyczących okoliczności faktycznych uzasadniających postanowienia organów pierwszej i drugiej instancji; - art. 120 i art. 121 O.p. poprzez błędne zastosowanie wskazanych powyżej przepisów prawa materialnego. W uzasadnieniu skargi zarzuciła, że jej zdaniem, nakładając karę porządkową organ w sposób nieuprawniony domniemywał, że spółka ma wiedzę, którą nie podzieliła się z organem celnym, chociaż mogła i powinna była. Tymczasem, spółka przedstawiła wyczerpujące wyjaśnienia w toczącym się postępowaniu na wszystkie zadane jej pytania, według najlepszej wiedzy i w zakresie w jakim to było możliwe. Skarżąca wskazała, że jest przede wszystkim przedsiębiorstwem usługowym (a nie produkcyjnym), które to przedsiębiorstwo wykonuje zlecone prace w oparciu o nabywane produkty. W tej sytuacji, od skarżącej nie można wymagać, aby posiadała wszelkie informacje, którymi dysponuje zazwyczaj producent. Po pierwsze dlatego, że producent nie musi być zainteresowany ich ujawnianiem. Po drugie dlatego, że pewne informacje nie są jej potrzebne do wykonywania zleconych prac. W tej sytuacji postanowienie o nałożeniu kary porządkowej było całkowicie bezpodstawne. Organ oparł je bowiem nie na okoliczności odmowy wyjaśnień (co nie miało miejsca, a przeciwnie wyjaśnienia zostały złożone), lecz na domniemaniu, że strona nie przedstawiła w wyjaśnieniach całej posiadanej wiedzy. Jednak, domniemanie to było całkowicie nieprawdziwe. Okoliczność, że domniemanie organu, które legło u podstaw wydania postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, było całkowicie nieprawdziwe, potwierdza uzasadnienie skarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej, utrzymującego w mocy postanowienie pierwszej instancji. Dyrektor Urzędu Celnego, uzasadniając swoje postanowienie, odwołał się bowiem do zupełnie innych niż przedstawione przez Naczelnika Urzędu Celnego okoliczności, rzekomo uzasadniających nałożenie kary porządkowej. Tym samym przyznał, że uzasadnienie przedstawione przez Naczelnika Urzędu Celnego jest niezasadne. Strona podkreśliła, że odmowa udzielenia informacji warunkująca nałożenie na stronę kary porządkowej – musi być jednoznaczna. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie, zdaniem strony, nie miała jednak miejsca. Dyrektor Izby Celnej we W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W ramach kontroli zaskarżonego postanowienia dokonanej na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 oraz art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej p.p.s.a.), Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna. Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia a także postanowienia wydanego przez organ pierwszej instancji (na co wskazuje treść uzasadnienia postanowienia pierwszoinstancyjnego, gdyż organ jako podstawę prawną wskazał jedynie art. 262 § 1 O.p., jednakże nie jest to naruszenie przepisów prawa mające istotny wpływy na wynik sprawy) jest art. 262 § 1 pkt 2 O.p., który stanowi że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.600 zł. Z regulacji powyższej wynika, że w sytuacji, gdy podatnik w ogóle nie stosuje się do wezwania organu podatkowego, organ ten ma możliwość podjęcia dopuszczalnych prawem kroków zmierzających do uzyskania od podatnika takiego zachowania, do jakiego go na podstawie przepisów prawa zobowiązał. Przesłanką uzasadniającą nałożenie kary porządkowej jest więc bezzasadna odmowa złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w czynności. Odmowa musi mieć charakter jednoznaczny i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe. Przez to pojęcie należy rozumieć odmowę, nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy; nie chodzi tu zatem o to, czy w przekonaniu strony mogła ona temu obowiązkowi sprostać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn.. akt I SA/Wr 1568/09, od którego oddalono skargę kasacyjną wyrokiem NSA z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt II FSK 775/10; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 8 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 625/11). Warunkiem prawidłowego zastosowania omawianego przepisu jest również prawidłowe i precyzyjne wezwanie strony do określonego zachowania. W ocenie Sądu organ wypełnił przesłankę prawidłowego wezwania skarżącej do konkretnego zachowania się, uzasadniając potrzebę uzyskania żądanych wyjaśnień oraz prawidłowo pouczył ją o skutkach niezastosowania się do wezwania. Uzasadniając nałożenie kary porządkowej organ odwoławczy stwierdził, że działanie strony polegające na zaniechaniu udzielenia odpowiedzi na wezwania, co do części zawartych w nich żądań organu celnego, a mających zasadnicze znaczenie dla wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności w sprawie, nosiło znamiona "bezzasadnej odmowy". Oceniając zachowanie skarżącej w aspekcie spełnienia przesłanek z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. organ w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że "(...) w czasie prowadzonego postępowania strona nie dokonała pełnych wyjaśnień, wskazując, że nie ma możliwości pozyskania żądanych informacji (co zresztą podtrzymała w swoim zażaleniu z dnia 30 listopada 2012 r.), podczas gdy z oświadczenia pełnomocnika strony z dnia 22 listopada 2012 r. wynika, że możliwym było pozyskanie przez spółkę dokładnych informacji o spornym towarze, jego częściach składowych. Strona od momentu dokonania zgłoszenia celnego do czasu wniesienia zażalenia utrzymywała, że przedmiotowe urządzenie nie ma możliwości odtwarzania obrazu wideo, podczas gdy w wyjaśnieniach z dnia 22 listopada 2012 r. odnoszących się również do dostawy elementów dla potrzeb instalacji urządzenia na Stadionie we W., wskazała, że importowany towar (już przy przedkładaniu go do odprawy celnej) zawierał element, który powoduje, że urządzenie to posiada zdolność wyświetlania obrazu wideo". W tej sytuacji - według organu odwoławczego - słusznie i prawidłowo zastosowany został w sprawie art. 262 § 1 O.p. i na jego podstawie nałożono na skarżącą karę porządkową w wysokości 2000,00 zł. Organ opierając się na wskazanym wyjaśnieniu pełnomocnika strony z dnia 22 listopada 2012 r., po pierwsze wyprowadził domniemanie, iż możliwym było pozyskanie przez skarżącą dokładnych informacji o spornym towarze oraz jego częściach składowych. W ocenie Sądu dla ziszczenia się przesłanek z art. 262 § 1 pkt 2 O.p., samo istnienie domniemania nie jest wystarczające, konieczne jest natomiast uzasadnione przekonanie po stronie organu o możliwości wypełnienia przez podatnika polecenia złożenia wyjaśnień. Po drugie, znajdujące się w aktach sprawy przedmiotowe wyjaśnienie z dnia 22 listopada 2012 r. (k: 59 akt postępowania celnego) nie zawiera wskazanej przez organ informacji, że importowany towar (już przy przedkładaniu go do odprawy celnej) zawierał element, który powoduje, że urządzenie to posiada zdolność wyświetlania obrazu wideo. Strona skarżąca, zarówno w swoim zażaleniu z dnia 30 listopada 2012 r. (k:60-64 akt postępowania celnego), jak i w wyjaśnieniach z dnia 21 listopada 2012 r. (k:58 akt postępowania celnego), jak i w toku prowadzonego postępowania w przedmiocie wezwania o wyjaśnienia wskazywała na brak możliwości dokonania pełnych wyjaśnień, podnosząc, że nie ma możliwości pozyskania żądanych informacji. W ocenie Sądu organ w zaskarżonym postanowieniu przytaczając tą argumentację skarżącej w żaden sposób nie rozważył, czy rzeczywiście skarżąca obiektywnie nie miała możliwości udzielenia żądanych wyjaśnień. Strona skarżąca w złożonym zażaleniu nie zgodziła się z zarzutem nie złożenia wyjaśnień w odniesieniu do punktu 6c i 7b postanowienia z dnia 7 września 2012 r. Twierdziła, m.in. że w swoich wyjaśnieniach z dnia 5 października 2012 r. "(...) przedstawiła całą swoją wiedzę na temat zagadnień, w stosunku do których Naczelnik UC W. wezwał Spółkę do przedstawienia wyjaśnień w pkt 6c i 7b postanowienia z dnia 7 września 2012 r. W tej sytuacji Spółka nie była w stanie przedstawić jakichkolwiek dodatkowych wyjaśnień, informacji bądź dokumentów, które wnosiłyby cokolwiek więc ponad informacje przedstawione w wyjaśnieniach z 5 października 2012 r. Spółka potwierdziła to również w piśmie z dnia 21 listopada 2012 r. (...)". Organ drugoinstancyjny podniesioną argumentację strony że nie ma możliwości pozyskania żądanych informacji skomentował jednozdaniowo, że "(...) z oświadczenia pełnomocnika strony z dnia 22 listopada 2012 r. wynika, że możliwym było pozyskanie przez spółkę dokładnych informacji o spornym towarze, jego częściach składowych". Nie wyjaśnił jednak dlaczego tak uważa. W tym zakresie postanowienie winna cechować pełna argumentacja – faktyczna i prawna. Obowiązek ten wynika z art. 217 § 2 O.p. Warunków tych nie spełnia zaskarżone postanowienie. Uzasadnienie faktyczne i prawne wydanego w sprawie orzeczenia administracyjnego to m.in. wskazanie toku rozumowania organu (opartego o powołane w uzasadnieniu tego orzeczenia fakty i przepisy prawne) w celu wykazania prawidłowości wniosków, do których doszedł organ (tu: np. dlaczego uznał tłumaczenia strony skarżącej za bezzasadne). W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ przeanalizuje argumentację skarżącej w przedmiocie udzielenia wyjaśnień w zakresie objętym wezwaniem (postanowieniem) z dnia 5 października 2012 r. – w szczególności co do pkt 6c oraz pkt 7b i możliwości udzielenia przez nią tych informacji. Końcowo wskazać należy, że niewątpliwie w sytuacji gdy podatnik ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 O.p. kara porządkowa. Taką sytuacje należy jednak odróżnić od odmowy udzielenia wyjaśnień z powołaniem się na brak możliwości udzielenia żądanej odpowiedzi. Wtedy wymierzenie kary porządkowej jest możliwe jeżeli organ uzasadni z jakich przyczyn uważa, że wskazywane okoliczności usprawiedliwiające, w ocenie podatnika, odmowę odpowiedzi albo nie odpowiadają prawdzie, albo z innych przyczyn są bezzasadne. Należy, zdaniem Sądu, mieć na uwadze, że obowiązek udzielenia wyjaśnień przez stronę w zakresie prowadzonego postępowania celnego jest ograniczony jej realnymi możliwościami. Strona nie może być bowiem karana za brak wykonania wezwania organu jeżeli obiektywnie, nie mogła ona z przyczyn od siebie niezawinionych, uczynić zadość żądaniu organu. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdziwszy istotne naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. Zasądzając od organu na rzecz strony skarżącej koszty postępowania Sad kierował się art. 200 i 205 p.p.s.a. Przepisy te stanowią, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw (art. 200 p.p.s.a.). Do niezbędnych kosztów postępowania prowadzonego przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem lub radcą prawnym, zalicza się m.in. poniesione przez stronę koszty sądowe. Do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Zasady ustalania wysokości przysługujących stronie należności dotyczących wydatków na adwokata lub radcę prawnego oraz tryb przyznawania i sposób wypłacania tych należności, określają przepisy odrębne. Przepisy te stosuje się odpowiednio do strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego. W oparciu o powyższe Sąd zasądził od organu kwotę stanowiącą sumę uiszczonego wpisu, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz należności z tytułu pomocy prawnej dla pełnomocnika - doradcy podatkowego.