I SA/Wr 53/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Barbara Ciołek, Protokolant: Starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2014 r. przy udziale sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za VII/2009 r. oraz dokonanie zabezpieczenia. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że akt wymieniony w pkt I nie podlega wykonaniu; III. zasądza na rzecz skarżących od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. (dalej: organ podatkowy I instancji) orzekł o zabezpieczeniu na majątku M. G. (dalej: skarżąca) przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2009 r. w wysokości 49.281,00 zł, wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tego zobowiązania, według stanu w dniu wydania decyzji, w wysokości 23.652,00 zł. Organ I instancji uznał, że materiał dowodowy zebrany w postępowaniu kontrolnym uzasadnia przypuszczenie, iż po zakończeniu postępowania skarżąca nie dokona zapłaty należnej kwoty zobowiązania podatkowego. Za takim stanowiskiem w ocenie organu podatkowego I instancji przemawiają następujące okoliczności: – skarżąca działała nierzetelnie, z góry przyjętym zamiarem, zawyżając kwotę podatku naliczonego VAT (w rejestrach zakupów VAT ujmowała tzw. "puste" faktury), co skutkowało zaniżeniem zobowiązań do wpłaty nie tylko w miesiącu lipcu 2009 r., ale również w okresie od stycznia do grudnia 2008 r., – skarżąca lekceważyła ustalone przez ustawodawcę zasady nakazujące każdemu obywatelowi płacenie w terminach prawem przewidzianych należności publicznoprawnych, niezależnie od ich wysokości, – już wcześniej zaszła konieczność zastosowania wobec skarżącej instytucji zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, - wobec skarżącej prowadzona jest egzekucja innych zobowiązań o charakterze pieniężnym dotycząca innego wierzyciela. W ocenie organu I instancji wymienione okoliczności potwierdzają wystąpienie przesłanek zabezpieczenia na majątku podatnika stosownie do art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.). Od decyzji tej skarżąca wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie art. 122, art. art. 112, art. 124, art. 187 § 1, art. 33 § 1, art. 33 § 2 O.p. i podniosła, że organ I instancji nie przeprowadził postępowania dowodowego, a jedynie oparł się na ustaleniach Dyrektora UKS. Nie udowodniono pozorności czynności skarżącej, błędnie powołano w przesłankach zabezpieczenia fakt wystawiania "pustych faktur", jako przesłankę zabezpieczenia podano decyzję będącą w trybie odwoławczym, a także decyzję dotyczącą podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł, która została uchylona w postępowaniu sądowym. W konsekwencji w ocenie skarżącej, nie wykazano uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy) uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, określając tę kwotę w wysokości 48.948,73 zł. W pozostałym zakresie zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał treść art. 33 § 1 i 2 O.p. i wskazał odwołując się do poglądów orzecznictwa i doktryny, że w celu zabezpieczenia przyszłych interesów wierzyciela organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody, czy ustalenia faktyczne, które uzasadniają wystąpienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego, o której mowa w § 1 art. 33 O.p. Podkreślił, że w zakresie stosowania przepisu art. 33 § 1 O.p. ustawodawca wymaga od organów uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia, iż pewne zdarzenia mogą mieć miejsce w przyszłości. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Niemniej jednak obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność, co do istnienia faktów prawotwórczych nie jest praktycznie możliwe lub celowe. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie ustalono, że skarżąca posiada majątek, który pozwalałby na wykonanie przedmiotowego zobowiązania. Jednakże sam fakt posiadania majątku pozwalającego na techniczne wykonanie zobowiązania nie gwarantuje jego wykonania w przyszłości. W ocenie organu obawa niewykonania zobowiązania może wynikać z postawy podatnika wobec obowiązków podatkowych, podejmowanych przez niego działań i zaniechania w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Za zabezpieczeniem zobowiązania podatkowego przemawiają okoliczności o charakterze podmiotowym, tzn. nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych, zawyżanie podatku naliczonego. Skarżąca uwzględniła bowiem w swoich rozliczeniach trzy faktury zakupowe od Spółki "A", która nie prowadzi faktycznej działalności gospodarczej. Jest zatem uprawdopodobnione, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ odwoławczy zaznaczył przy tym, że ocena, czy faktury kwestionowane w ramach postępowania nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, będzie dokonana w postępowaniu wymiarowym, w którym skarżąca może negować dokonane ustalenia. Organ odwoławczy wskazał również na okoliczności wynikające z ostatecznej decyzji z dnia [...] r. nr [...], wydanej w wyniku odwołania strony od decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] r. nr [...], w której stwierdzono, że skarżąca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zaewidencjonowanych faktur, gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych lub nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z dokonanych ustaleń wynika ponadto, że mąż skarżącej J. G. oraz inni, brali udział w odbarwianiu oleju opałowego i wprowadzaniu go do obrotu gospodarczego jako olej napędowy. W sprawie nielegalnego obrotu paliwem jest prowadzone śledztwo, a wszyscy uczestnicy tego procederu przyznali się do winy. Według ustaleń organu kontroli skarbowej, działalność gospodarcza prowadzona przez skarżącą w zakresie obrotu paliwami była uzupełnieniem w tym zakresie działalności jej męża. Łączna kwota zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług określonych decyzją wynosi za poszczególne miesiące 2008 r. 164.244 zł. Organ odwoławczy wyjaśnił dalej, że obawy niewykonania zobowiązania wynikającego z tych okoliczności nie przekreśla fakt, że straciły na aktualności podniesione przez organ I instancji okoliczności aktualnie prowadzonej egzekucji administracyjnej wobec majątku skarżącej oraz ustalonego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 11.075,00 zł (Sąd uchylił tę decyzję). Wyjaśnił także co do decyzji dotyczącej 2008 r., będącej w toku postępowania odwoławczego, że w dniu [...] r. wydano decyzję nr [...]. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że organ kontroli skarbowej prowadzi postępowanie wobec strony w zakresie kolejnych miesięcy 2009 r. (październik, listopad i grudzień), w którym poddawana jest w wątpliwość okoliczność posługiwania się fakturami zakupowymi, a wynikający z nich łączny podatek naliczony wynosi 608.853,19 zł. Organ odwoławczy zauważył również, że o stosunku skarżącej do wykonywania obowiązków podatkowych może świadczyć decyzja dotycząca wymiaru podatku dochodowego za 2007 r., która została utrzymana w mocy prawomocnym wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 11 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1456/10. Jednocześnie organ odwoławczy uznał, że rozstrzygnięcie organu I instancji w zakresie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego podlegało uchyleniu z powodu błędnego ujęcia podatku naliczonego wynikającego z jednej z zakwestionowanych faktur, tj. 9.334,82 zł zamiast 9.002,61 zł. W konsekwencji organ odwoławczy określił tę kwotę w niższej wysokości, tj. 48.948,73 zł. Organ odwoławczy wskazał też, odwołując się do zasady określonej w art. 234 O.p., że odsetki od tej kwoty na dzień [...] lipca 2013 r. pozostają w niezmienionej kwocie. Wobec zarzutów związanych z naruszeniem przepisów o postępowaniu podatkowym organ odwoławczy stwierdził, że istotą tego postępowania, ze względu na jego cel, jest ustalenie czy zachodzą przesłanki do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego przed wydaniem decyzji wymiarowej, nie zaś sam wymiar tego podatku, który określany jest w przybliżonej kwocie. Decyzja o zabezpieczeniu nie przesądza więc o tym, że podatek będzie ostatecznie wymierzony. W wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca zarzuciła: 1) naruszenie art. 122 O.p., przez utrzymanie w mocy decyzji, która – co organ sam przyznał – była oparta na zweryfikowanej negatywnie przesłance "pustej faktury", gdyż w styczniu 2013 r. w odpowiedzi na odwołanie od decyzji dotyczącej roku 2008 r. już organ kontroli skarbowej zanegował tę przesłankę. W konsekwencji, zdaniem skarżącej, organ podatkowy I instancji wydając decyzję w lipcu 2013 r. miał pełną świadomość zakłamania stanu faktycznego; 2) naruszenie art. 120, w związku z art. 210 § 4 O.p., przez brak oceny decyzji organu I instancji i czekanie z wydaniem decyzji aż do czasu zmiany stanu faktycznego, a następnie utrzymanie decyzji w mocy. Tymczasem o prawidłowości decyzji organu I instancji decydował moment jej wydania i przesłanki na jakich ją oparto; 3) rażące naruszenie art. 33 § 1, w związku z § 2 O.p. przez nieuzasadnione zabezpieczenie zobowiązań podatkowych w sytuacji, gdy skarżąca posiada majątek w pełni pokrywający żądania organu, co organ odwoławczy uznał za udowodnione. Wobec tego przesłanka z art. 33 § 1 O.p. nie została spełniona. Natomiast wszelkie wydane decyzje zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i dopiero w wyniku kontroli sądowej okaże się, czy skargi były zasadne, jak w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 315/13. W związku z tym skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie stwierdzając, że zarzuty skargi nie są uzasadnione. W piśmie procesowym z dnia 31 stycznia 2014 r. skarżąca podtrzymała zarzuty i wnioski zawarte w skardze. Dodała, że podstawą zabezpieczenia były wadliwe czynności dowodowe. Decyzja została zatem oparta na jakimś założeniu lub przypuszczeniu, co nie stanowi podstawy do wydawania decyzji. Na okoliczność pozorności transakcji brak było bowiem czynności z przesłuchania jej kontrahenta. Skarżąca podkreśliła również, że na żadnym etapie postępowania nie zakwestionowano dokonywanej przez nią sprzedaży paliwa, co oznacza, że istniało źródło jego pochodzenia. Nie jest więc istotne skąd miał paliwo jej kontrahent. Taki pogląd potwierdza, zdaniem skarżącej, wyrok NSA z dnia 5 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1391/12 i podobnie - Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna. Z art. 33 § 2 O.p. wynika, że w okolicznościach wymienionych w § 1 zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku. W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt. 2 zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt. 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania według stanu istniejącego w dniu wydania decyzji o zabezpieczeniu (art. 33 § 3 O.p.). Natomiast zgodnie z art. 33 § 4 O.p w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: 1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; 2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Z cytowanego przepisu wynika, że przesłanką zabezpieczenia jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Natomiast zdarzenia w postaci trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku, są tylko przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Uznaje się, że wyliczenie zawarte w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację przykładowo wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan "obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego, co oznacza, że organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać istnienie groźby niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniającej skorzystanie z instytucji zabezpieczenia. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1383/08 (publ. LEX nr 785839), uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze na nastąpiło (a nawet nie wiadomo czy w ogóle wystąpi). Ten stan rzeczy sprawia, że rozważanej kwestii niepodobna rozpatrywać w kontekście tradycyjnie pojmowanych dowodów. Trudno bowiem wskazać, jakie okoliczności uzasadniałyby w sposób pewny (to zaś jest istotą dowodu), istnienie takiej obawy. Jeśli z kolei zważyć, że problem "wykonania" bądź "niewykonania" zobowiązania podatkowego jest materią dotyczącą rzeczywistości mającej się dopiero ziścić w przyszłości, to niepodobna oczekiwać dowodu na to, że nie zostanie ono wykonane. W odniesieniu do przyszłości zawsze bowiem przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie (a także wykazywaniu argumentów mających wskazywać na rzecz tej oceny), podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu. Uzasadniona obawa, o której mowa w art. 33 § 1 O.p. to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy. Ocena tego czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiona została do uznania właściwego w sprawie organu podatkowego, jednak uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy. Kiedy w art. 33 § 1 O.p. mowa jest o uzasadnionej obawie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, jako przykład spełnienia tej przesłanki wskazuje się m.in. fakt, że dokonuje on czynności "polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Ocena tego, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiona została do uznania właściwego w sprawie organu podatkowego, jednak uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy. "Konieczne jest odwołanie się do ratio legis tego unormowania, którym jest zapewnienie ochrony prawnej należności publicznoprawnej. Jednakże, co istotne, nie jest to zabezpieczenie należności już określonej, dokonane przed terminem płatności, lecz dokonywane w sytuacji niewystępowania jeszcze stosunku zobowiązaniowego, które to zobowiązanie, być może, zostanie określone przez organ, w wielkości, którą zobowiązany jest podać szacunkowo, jako wartość przybliżoną, a może nie. Ten rodzaj zabezpieczenia ma więc charakter szczególny, co winno skutkować wyważeniem argumentów przemawiających zarówno za zabezpieczeniem interesów Skarbu Państwa, jak i podatnika. Jest to więc materia ważka dla obu stron, wymagająca należytej staranności organu, jako tego podmiotu, który podejmuje taką decyzję." ( wyrok NSA z 01.08.2013 r syg. akt FSK 1261/12) W rozpoznawanej sprawie organ I instancji, wydając decyzję w trybie art. 33 §1 i § 2 pkt. 3 O.p., jako przesłanki uzasadniające wydanie tej decyzji wskazał wyłącznie: – przybliżoną wysokość zaległości z tytułu zawyżonego zwrotu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do października 2012 r., oraz – posłużenie się przez Stronę, przy rozliczeniu podatku od towarów i usług za te okresy rozliczeniowe fakturami, które w ocenie organu nie dokumentują faktycznie wykonanych czynności. W ocenie Sądu wskazane okoliczności nie dawały podstaw do wydania decyzji w trybie art. 33 § 1 i § 2 pkt. 3 O.p. Organ podatkowy nie wykazał bowiem, że w sprawie wystąpiła uzasadniona obawa, że Strona zobowiązania podatkowego nie wykona. Wysokość przybliżonej kwoty zaległości z tytułu zawyżonego zwrotu podatku od towarów i usług, wyliczona na podstawie danych uzyskanych podczas przeprowadzonej kontroli podatkowej, może wskazywać, że zobowiązanie nie zostanie wykonane dopiero wówczas, gdy wysokość tych należności zostanie porównana z możliwościami finansowymi i majątkiem jakimi dysponuje podatnik. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika zaś jednoznacznie, że w ocenie organu Skarżąca dysponuje majątkiem powalającym na pokrycie spornego zobowiązania. Brak jest więc podstaw do twierdzenia, że utrudniona lub uniemożliwiona zostanie egzekucja należności. Fakt uwzględnienia w rozliczeniu podatku od towarów i usług faktur, które zdaniem organu, nie dokumentują faktycznych czynność nie jest wystarczający do przyjęcia, że uzasadniona jest obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Należy bowiem także rozważyć, poza możliwościami finansowymi i majątkowymi podatnika, czy podatnik, który uwzględnił w rozliczeniu podatku od towarów i usług podatek naliczony wykazany w zakwestionowanych fakturach mógł wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach nielegalnych (dobra wiara). Tych okoliczności organ I instancji także nie rozważył. Samo stwierdzenie, że strona może (słowo to należy podkreślić) uczestniczyć w transakcjach fikcyjnych nie przesądza, iż zachodzi obawa, że zobowiązanie w podatku VAT nie zostanie wykonane. W zestawieniu z oceną sytuacji majątkowej Strony nie stanowią takiej przesłanki także ogólne oceny sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez stronę, ani zarzuty pod adresem jej małżonka i kontrahentów. Także przewidywana przez organ możliwość uczestniczenia Skarżącej w transakcjach fikcyjnych, które to ustalenia stanowią ewentualną podstawę faktyczną wydanych w przyszłości rozstrzygnięć merytorycznych, a więc nie wchodzą w zakres przedmiotowy decyzji o zabezpieczeniu (wyrok NSA, sygn. akt I GSK 397/10 z 10 czerwca 2011 r.), nie może dawać podstawy do twierdzenia, iż występuje obawa niewykonania zobowiązania. "Podnoszone przez organy nieprawidłowości stwierdzone podczas kontroli, polegające na wykorzystywaniu w swojej działalności "tzw. pustych faktur kosztowych" nie są równoznaczne z uzasadnioną obawą, że podatnik nie wykona określonych w decyzji zobowiązań, natomiast wszczęcie postępowania karnego skarbowego, które jest konsekwencją tych samych nieprawidłowości, nie oznacza, że roszczenia Skarbu Państwa z tytułu orzeczonych w przyszłości zobowiązań nie zostaną zaspokojone." ( wyrok NSA z 01.08.2013 r. sygn. akt FSK 1261/12). "Sam rozmiar uszczupleń podatkowych i skala nieprawidłowości w księgach podatkowych nie mogą stanowić wystarczającej podstawy do twierdzenia przez organy podatkowe, że przyszłe zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Nawet wysoka kwota uszczuplenia podatkowego sama w sobie nie stwarza uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Należy mieć również na uwadze sytuację finansowa podatnika, w tym wielkość jego majątku mogącego pokryć ewentualne przyszłe zobowiązania publicznoprawne." ( Wyrok NSA z 20.11.2010 r. sygn. akt I FSK 2120/11 ) W związku z tym nie można przyjąć, że organy podatkowe wykazały istnienie uzasadnionej obawy, iż podatnik nie wykona przyszłego zobowiązania podatkowego. Z akt sprawy nie wynika, aby w toku postępowania stwierdzono, że podatnik trwale nie uiszczał wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub że zbywał majątek w sposób mogący utrudnić lub udaremnić egzekucję. Wprawdzie wyżej określone przesłanki zabezpieczenia zostały w przepisie wymienione przykładowo, jednak są to sytuacje najczęściej spotykane, zwykle świadczące w sposób niekwestionowany o obawie niewykonania zobowiązania podatkowego. Powołanie się przez organy na inne przesłanki, choć jest zgodne z treścią art. 33 § 1 O.p., powinno być szczególnie starannie powiązane z wykazaniem uzasadnionej, obiektywnie dostrzegalnej obawy niewykonania zobowiązania, a więc wymaga określenia konkretnych faktów na to wskazujących. W ocenie Sądu, fakty wskazane przez organy podatkowe w niniejszej sprawie nie uzasadniają twierdzenia o istnieniu uzasadnionej obawy niewykonania przez skarżącego przyszłego zobowiązania podatkowego. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy winien, po zebraniu materiału dowodowego, ocenić czy istnieją przesłanki do wydania decyzji w trybie art. 33 § 1 i § 2 pkt. 3 O.p. Oceniając sytuację finansową i majątkową strony należy uwzględnić zarówno pozostające w dyspozycji skarżącego środki finansowe i majątek, jak i ciążące na Skarżącej zobowiązania istniejące w dniu wydania decyzji, w tym zarówno zobowiązania publicznoprawne, jak i cywilnoprawne. Podkreślić przy tym należy, że chodzi o faktyczne zobowiązania, które ciążą na Skarżącej w dniu wydania decyzji, a nie zobowiązania, które zostały już zapłacone. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję. Rozstrzygnięcie o wykonalności zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku uzasadnia art. 152 ww. ustawy, a orzeczenie o kosztach postępowania sądowego przepis art. 200 tej ustawy.