I SA/Wr 732/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Aleksandra Słomian, Po rozpoznaniu w dniu 17 października 2012 r. przy udziale sprawy ze skargi A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J.G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J.G. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania. A (później B, obecnie C w C.) pismem z dnia 26 stycznia 2007 r. zgłosiła zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym z wniosku wierzyciela Burmistrza Gminy i Miasta, obejmującym zaległości z tytułu podatku od nieruchomości od czerwca 2000 r. do grudnia 2002 r. Spółka wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz jego wstrzymanie do czasu rozpoznania zarzutów, zarzucając, że: - wskutek zmiany właściwości organów podatkowych, wynikającej z utworzenia Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych, postępowanie egzekucyjne prowadzone jest przez niewłaściwy organ egzekucyjny, to jest przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. zamiast przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, - wskutek zaniechania określenia przez organ podatkowy zarówno zobowiązania podatkowego, jak i zaległości podatkowej, egzekwowany obowiązek określono niezgodnie z jego treścią, wynikającą z decyzji, - egzekwowane zaległości podatkowe za okres od czerwca do grudnia 2000 r. uległy przedawnieniu. Burmistrz Miasta i Gminy postanowieniem z [...] nr [...] stwierdził niedopuszczalność wniesionych zarzutów. Postanowienie to zostało uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i sprawę przekazano wierzycielowi do ponownego rozpoznania. Po kilkukrotnym uchyleniu kolejnych postanowień wierzyciela, wydał on postanowienie z [...] nr [...] w którym, powołując się na przepisy art. 34 § 1 i § 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (teks jednolity w Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej powoływana jako u.p.e.a.), uznał zasadność zarzutu dotyczącego niewłaściwości organu egzekucyjnego oraz dopuszczalność zarzutów w kwestii przedawnienia zaległości za 2000 r. i zawyżenia zaległości za grudzień 2002 r. o kwotę 57,70 zł, podtrzymując stanowisko o niedopuszczalności pozostałych zarzutów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] nr [...] ponownie uchyliło postanowienie wierzycielskie i przekazało temu organowi sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując na konieczność poczynienia ustaleń, czy spółka objęta jest właściwością szczególnych urzędów skarbowych oraz stwierdzając, że w aktach sprawy brak danych pozwalających na weryfikację stanowiska wierzyciela odnośnie bezzasadności zarzutu przedawnienia egzekwowanych zaległości za lata 2001 i 2002, w tym zakresie wierzyciel nie wykonał zaleceń organu odwoławczego. Jednocześnie Kolegium uznało za bezzasadne zarzuty dotyczące błędnego określenia egzekwowanego obowiązku. Wskazano, że przedmiotem egzekucji są zaległości podatkowe wynikające z decyzji je określających za lata 2001 i 2002 (poza omyłką uznaną przez organ I instancji za grudzień 2002 r.), przy czym rozstrzygnięcia w tym zakresie nie obejmują odsetek za zwłokę, a zatem zarzuty w tym zakresie są bezzasadne, podobnie jak nieuwzględnienie decyzji o umorzeniu części zaległości odsetek za zwłokę za 2002 r. Bezpodstawne jest również odwoływanie się do argumentacji wspartej na treści art. 47 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm. dalej powoływana jako O.p.), gdyż egzekwowane należności wynikają z decyzji o charakterze określającym. Odpowiadając na zarzut dotyczący braku w decyzjach wymiarowych określenia kwoty zaległości, organ odwoławczy wskazał, że rozstrzygnięcia te były przedmiotem kontroli sądu administracyjnego, który nie dopatrzył się wyżej wskazanych wad. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 957/09), na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.), oddalił skargę na powyższe postanowienie, stwierdzając, że jakkolwiek zarzuty skarżącej odnośnie naruszenia przepisów postępowania są uzasadnione, niemniej zaskarżone rozstrzygnięcie jest trafne, gdyż zachodziła konieczność uchylenie postanowienia wierzyciela i ponownego rozpatrzenia sprawy. Sąd stwierdził także, że okoliczności dotyczące statusu skarżącej w kontekście właściwości organu egzekucyjnego mogły być wprawdzie wyjaśnione w postępowaniu odwoławczym, jednak okoliczności związane z przedawnieniem dochodzonych zaległości już nie, gdyż uzupełnienie braków w postępowaniu w tym zakresie przez organ odwoławczy naruszyłoby zasadę dwuinstancyjności postępowania. W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej wniesionej przez spółkę, Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 23 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 2212/09), uchylił wyrok sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu sądowi. Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadniony uznał zarzut kasacji dotyczący pominięcia przez sąd I instancji naruszenia przez Kolegium art. 138 § 2 k.p.a. Sąd kasacyjny podzielił wywody Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego odnośnie wyjątkowej dopuszczalności wydania przez administracyjny organ odwoławczy orzeczenia kasatoryjnego zamiast merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w drugiej instancji, stwierdził jednak, że z wywodu tego sąd I instancji wyprowadził nieuprawniony wniosek, o wystąpieniu takiego wyjątku w rozpoznawanej sprawie. W ocenie Sądu kasacyjnego trudności ze skompletowaniem akt sprawy oraz wielokrotne uchylanie postanowienia wierzyciela przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i przekazywanie sprawy do ponownego rozpoznania, wyraźnie wskazują na utrzymywanie się obstrukcji administracyjnej, polegającej na ignorowaniu wskazań organu odwoławczego i przedłużaniu postępowania przez wydawanie kolejnych wadliwych postanowień. Takiej sytuacji winien przeciwdziałać organ odwoławczy poprzez należyte skompletowanie akt sprawy, uzupełnienie we własnym zakresie postępowania dowodowego i wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że stanowisko zajęte w zaskarżonym wyroku, narusza art. 145 § 1 pkt 1) lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi na skutek jego niezastosowania pomimo naruszenia przez organ odwoławczy art. 132 § 2 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Wadliwe rozstrzygnięcie organu odwoławczego, uchylające po raz kolejny postanowienie organu I instancji i przekazujące temu organowi sprawę do ponownego rozpoznania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Za bezpodstawne uznał sąd kasacyjny pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, w tym zarzut dotyczący nieważności postępowania egzekucyjnego ze względu na prowadzenie tego postępowania przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Sąd podzielił w tym zakresie stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, w myśl którego skutkiem wszczęcia egzekucji przez niewłaściwy miejscowo organ egzekucyjny powinno być przekazanie sprawy organowi właściwemu w trybie art. 65 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Skutek w postaci nieważności postępowania zachodzi bowiem w odniesieniu do wydanych przez niewłaściwy organ aktów administracyjnych, a nie w odniesieniu do podjętych czynności faktycznych, brak także podstaw do umorzenia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skutkiem wydanego w sprawie wyroku będzie uchylenie przez sąd I instancji zaskarżonego przez spółkę postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego i zobligowanie tego organu do wydania rozstrzygniecie merytorycznego w sprawie, po odpowiednim uzupełnieniu dotychczas zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wyrokiem z dnia 7 lipca 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 839/11) Sąd uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J.G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu tego wyroku wskazano, że tylko wówczas, gdy postępowanie dowodowe posiada braki, które nie mogą być uzupełnione przez organ podatkowy II instancji, bądź to na skutek wadliwe zebranych dowodów (przy czym chodzi o wady, które nie mogą być konwalidowane przez organ odwoławczy) bądź ze względu na zakres postępowania dowodowego uzasadnione jest skorzystanie z instytucji przewidzianej w art. 138 § 2 k.p.a. Niewątpliwe użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie stwierdzenia odnoszące się do zakresu postępowania dowodowego (w całości lub w znacznej części) nie są dookreślone, ich odczytanie winno być osadzone w realiach danej sprawy, zaś normatywnym wskaźnikiem dla ich odczytania jest przepis art. 136 k.p.a. Zgodnie z jego treścią organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Każdorazowo zatem rozpatrujący sprawę w postępowaniu odwoławczym organ podatkowy musi ocenić czy zebrany materiał dowodowy pozwala na rozstrzygniecie sprawy, jeśli okaże się, że postępowanie pierwszoinstancyjne ma wady może skorzystać z możliwości przewidzianych w art.136 k.p.a., dopiero jeśli analiza materiału dowodowego wykaże, że zachodzi konieczność zebrania materiału dowodowego w znacznej części lub nawet w całości może zastosować art. 138 § 2 k.p.a., przy czym w podjętym rozstrzygnięciu musi uzasadnić przesłanki jakimi się kierował. Sąd stwierdził, że trudności ze skompletowaniem akt oraz wielokrotne uchylanie postanowienia organu I instancji przez organ odwoławczy wyraźnie wskazują na ignorowanie przez wierzyciela wskazań organu wyższej instancji i przedłużanie postępowania przez wydawanie kolejnych wadliwych postanowień. W takiej sytuacji obowiązkiem organu odwoławczego było rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym, po ewentualnym uzupełnieniu postępowania w trybie przewidzianym w art. 136 k.p.a. W konsekwencji uznał Sąd za zasadny zarzut naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze art. 138 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. przez przyjęcie, że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki uzasadniające uchylenie postanowienia wierzyciela i przekazanie wierzycielowi sprawy do ponownego rozpoznania. Staranna analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności wystawionych przeciwko skarżącej tytułów wykonawczych w powiązaniu z treścią decyzji wymiarowych oraz ocena innych niezbędnych dowodów, zebranych w toku postępowania uzupełniającego, umożliwia merytoryczne rozstrzygniecie zażalenia na postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela, co do zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, także w odniesieniu do zarzutu przedawnienia dochodzonych należności oraz zarzutu prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez organ niewłaściwy. Wojewódzki Sąd administracyjny nie ocenił pozostałych zarzutów podnoszonych w skardze z uwagi na braki w materiale dowodowym oraz brak w tym zakresie stanowiska organu. Wskazał natomiast sąd, że organ odwoławczy, po stosownym uzupełnieniu dowodów, winien rozstrzygnąć wszystkie sporne w sprawie kwestie, nie tylko szczegółowo odnieść się do zarzutów strony skarżącej, ale swoje argumenty oprzeć na dokumentach zebranych i załączonych do akt sprawy, pamiętając, że określenie egzekwowanego obowiązku winno ściśle odpowiadać treści obowiązku wynikającego z orzeczenia, będącego podstawą wystawienia tytułów wykonawczych i w tym zakresie winny przeprowadzić szczegółową analizę, w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek rozbieżności (np. gdy tytuły wystawione są na poszczególne raty, zaś decyzja dotyczy zobowiązania rocznego) okoliczność ta winna zostać przeanalizowana i uwzględniona w rozstrzygnięciu. Organ odwoławczy winien także, po stosownym uzupełnieniu materiału dowodowego, ustosunkować się do zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2001 i 2002 ( art. 70 § 1 O. p.) których przymusowego zaspokojenia domaga się wierzyciel. W szczególności winien ustalić, czy doszło do przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło postanowienie wierzyciela z dnia [...] w części dotyczącej punktu 5 i w tym zakresie orzekło o uwzględnieniu zarzutu zgłoszonego pismem z dnia 26 stycznia 2007 r. dotyczącego odsetek za okres trwania postępowania, tj. od dnia 10 czerwca 2002 r. do dnia 24 marca 2006 r. oraz od dnia 25 czerwca 2006 r. do dnia 3 sierpnia 2006 r. w stosunku do zobowiązań podatkowych dotyczących lat 2001 i 2002, natomiast w pozostałym zakresie utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Stwierdził organ, powołując się na art. 54 § 1 pkt 7) O. p., że przerwy w naliczaniu odsetek mogą nastąpić za okresy od dnia 10 czerwca 2002 r. (dzień wszczęcia postępowania) do dnia 24 marca 2002 r. (doręczenie podatnikowi decyzji pierwszej instancji) oraz od dnia 25 czerwca 2006 r. do dnia 3 sierpnia 2006 r. W pozostałym zakresie uznał organ zarzut bezpodstawnego naliczenia odsetek za niezasadny. Kolejno wskazał, że organ pierwszej instancji był uprawniony do wskazania w tytule wykonawczym wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości w ratach miesięcznych, gdyż zobowiązanie w podatku od nieruchomości rozkłada się na okres 12 miesięcy. Wskazało również Kolegium brak podstaw do ustalenia przedawnienia egzekucji zobowiązania podatkowego poza zakresem 2000 r., gdyż zobowiązania zostały ustalone ostatecznymi decyzjami z 2006 r. Końcowo nie podzielił organ egzekucyjny stanowiska podatnika o braku podstaw do naliczania odsetek za lata 2001 i 2002 w stosunku do zaległości podatkowych, a naliczaniu ich dopiero od końca roku podatkowego. Skoro bowiem zaległością podatkową jest również rata podatku, to odsetki pozostaną należne za okresy nieobjęte postępowaniem w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W skardze do Sądu strona wniosła o uchylenie postanowienia z dnia [...] zarzucając mu rażące naruszenie art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. nr 169 poz. 1387) w związku z art. 70 O. p. w zakresie przedawnienia zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za lata 2001 i 2002 oraz naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a. oraz z pominięciem wskazań zawartych w wyrokach sądów administracyjnych zapadłych w sprawie. W uzasadnieniu tych zarzutów wskazano, że w sprawie egzekucji zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2001 winien mieć zastosowanie korzystniejszy przepis, tj. art. 70 O.p. w brzmieniu sprzed dnia 1 stycznia 2003 r. bez względu na to, czy okoliczności uzasadniające zawieszenie przedawnienia nastąpiły przed czy po dacie wejścia w życie nowelizacji. Powołała przy tym strona wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 kwietnia 2009r. sygn. akt I SA/Gd 889/08, postanowienie SN z dnia 14 października 2011 r. sygn. akt III CZP 54/11 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 2176/08. Nadto wywiodła strona, że z uwagi na podjęcie czynności egzekucyjnej przez niewłaściwy organ nie sposób utożsamić jej z zaistnieniem przesłanki przerwania biegu przedawnienia przewidzianej w art. 70 § 3 i 4 O. p. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą zaskarżonym postanowieniu. W treści pisma procesowego z dnia 10 października 2012 r. strona skarżąca zawarła argumenty dotyczące stosowania w sprawie powołanego w skardze art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. nr 169 poz. 1387) oraz okoliczności sprawy mających wpływ na przedawnienie jej zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2011. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych przyczyn niż wskazane w skardze. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1) lit. a, c i b Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta ogranicza się do badania, czy rozpoznając sprawę nie naruszyły one prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Nadto wskazania wymaga, że zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Aktualny stan sprawy jest efektem postępowania przeprowadzonego przez organ egzekucyjny na skutek oceny wcześniejszych czynności egzekucyjnych dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lipca 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 839/11). W wyroku tym Sąd wskazał, że organ odwoławczy, po stosownym uzupełnieniu dowodów, winien rozstrzygnąć wszystkie sporne w sprawie kwestie, nie tylko szczegółowo odnieść się do zarzutów strony skarżącej, ale swoje argumenty oprzeć na dokumentach zebranych i załączonych do akt sprawy, pamiętając, że określenie egzekwowanego obowiązku winno ściśle odpowiadać treści obowiązku wynikającego z orzeczenia, będącego podstawą wystawienia tytułów wykonawczych i w tym zakresie winny przeprowadzić szczegółową analizę, w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek rozbieżności (np. gdy tytuły wystawione są na poszczególne raty, zaś decyzja dotyczy zobowiązania rocznego) okoliczność ta winna zostać przeanalizowana i uwzględniona w rozstrzygnięciu. Wedle sądu organ odwoławczy winien także, po stosownym uzupełnieniu materiału dowodowego, ustosunkować się do zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2001 i 2002 ( art. 70 § 1 O. p.), których przymusowego zaspokojenia domaga się wierzyciel, a w szczególności ocenić, czy doszło do przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W tym miejscu przywołać należy unormowanie wynikające z art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji podatkowej (wyrok NSA z dnia 16 października 1997 r., I SA/Po 263/97; LEX 30884 oraz J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, wydanie 2, Warszawa 2006, str. 325). Natomiast wskazania co do dalszego przebiegu postępowania, formułowane przez sąd administracyjny, są w sposób ścisły związane z przyjętą przez ten sąd wykładnią przepisów i dotyczą działań, jakie mają podjąć organy podatkowe w celu pełnej realizacji norm prawnych, wskazanych przez sąd, jako mających zastosowanie w sprawie. Jak wynika z treści art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, w którym zostało wydane, jak również poza zakres postępowania administracyjnego, w którym zostało wydane zaskarżone rozstrzygnięcie. Zasięgiem jego oddziaływania objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Ewentualne naruszenie przez organy administracyjne postanowień art. 153 powodowałoby konieczność, w razie złożenia skargi, uchylenia zaskarżonej decyzji. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez organy administracji publicznej związania orzeczeniem sądu. Z kolei związanie samego wojewódzkiego sądu administracyjnego w rozumieniu art. 153 powołanej ustawy oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. Oznacza to, że zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie obowiązani są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu uprzednio wydanego w sprawie wyroku (zob. wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r., IV SA 527/97, LEX 47275, wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r., I FSK 506/05, LEX 187499). Nadto, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu, wiąże w sprawie tak długo, jak wyrok Sądu nie zostanie uchylony w prawem określonym trybie, bądź też nie ulegnie zmianie stan prawny, będący podstawą orzekania (por. wyrok NSA z dnia 16 października 1997 r., I SA/Po 263/97; LEX 30884, wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999 r., IV SA 1177/97; LEX 47301, wyrok NSA z dnia 6 września 2001 r., III SA 3377/00; LEX 54000). Nieaktualność, a co za tym idzie - ustanie mocy wiążącej oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu orzeczenia Sądu administracyjnego powstaje także w przypadku istotnej zmiany stanu faktycznego sprawy (zob. wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999 r., IV SA 1177/97; LEX 47301, wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000 r., I SA/Ka 2408/98, LEX 44392). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należało stwierdzić, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze było związane w sprawie wyrażoną w wyroku Sądu z dnia 7 lipca 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 839/11) oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, w tym w zakresie uzupełnienia materiału dowodowego i ustosunkowania się do zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2001 i 2002. Zarzut ten ma podstawowe znaczenie dla sprawy prowadzonego postępowania egzekucyjnego, gdyż jego rozstrzygnięcie warunkuje dalsze egzekwowanie zobowiązania podatkowego. W ramach badania zasadności pozostałych, zgłoszonych przez podatnika zarzutów rozstrzygnięcie to przesądza natomiast o zasadności ich badania. Badanie treści akt sprawy oraz zaskarżonego postanowienia doprowadziło Sąd do wniosku, że organ egzekucyjny nie wykonał obowiązku zastosowania się do oceny prawnej i wskazówek Sądu wyrażonych w wyroku. Brak jest bowiem w aktach sprawy śladu czynności procesowych zmierzających do uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie okoliczności powalających ocenić upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego strony skarżącej w podatku od nieruchomości za lata 2001 i 2002. Wymaga jednocześnie podkreślenia, że w sprawie nie zaistniała żadna z przedstawionych wyżej przesłanek zwalniających organ podatkowy z obowiązku wprowadzonego przepisem art. 153 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nie został bowiem uchylony wyrok Sądu z dnia 7 lipca 2011r. (sygn. akt I SA/Wr 839/11), nie uległ zmianie ani stan prawny, będący podstawą orzekania, ani stan faktyczny. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organ II instancji kwestie przedawnienia zobowiązania podatkowego za lata 2001 i 2002 skwitował jednym zdaniem "Dalej brak było podstaw do ustalenia przedawnienia egzekucji zobowiązania podatkowego (poza zakresem roku 2000), gdyż zobowiązania zostały ustalone ostatecznymi decyzjami z 2006 r.", które jednakże nie wypełnia zaleceń Sądu. W konsekwencji Sąd stwierdził naruszenie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze obowiązku wynikającego z art. 153 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naruszenie to z kolei, w świetle powyższych rozważań nad istotą zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, należało zakwalifikować jako naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadniało uchylenie zaskarżonego postanowienia tego organu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze jest obowiązane uwzględnić stanowisko Sądu wyrażone w niniejszym wyroku w zakresie wykładni prawa procesowego, w tym art. 153 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, i zastosować się do oceny prawnej i wskazań wyrażonych w wyroku z dnia 7 lipca 2011 r. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach sądowych Sąd postanowił w pkt II. sentencji wyroku w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na marginesie zaznaczenia wymaga, że w związku z rozstrzygnięciem wyrażonym w sentencji wyroku oraz jego podstawą na obecnym etapie postępowania w sprawie niezasadne jest badanie zgodności z prawem pozostałych elementów przedmiotowego postępowania egzekucyjnego, w tym elementów kwestionowanych przez stronę.