I SA/Wr 798/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Dagmara Dominik -Ogińska, Sędziowie: sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), asesor WSA Łukasz Cieślak, Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 lutego 2026 r. sprawy ze skargi Z. w B. na interpretację indywidualną Burmistrza B. z dnia 12 września 2024 r., nr Fn.31.310.1.2024.GM w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Burmistrza B. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Burmistrza B. (dalej: organ podatkowy) z dnia 12 września 2024 r. nr Fn.31.310.1.2024.GM wydana na wniosek Z. w B. (dalej: Strona/ Skarżący/Zakład) w przedmiocie podatku od nieruchomości w części, w której stanowisko Zakładu zostało uznane za nieprawidłowe. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Zakład jest jednostką organizacyjną Gminy B. (dalej: Gmina), utworzoną w formie samorządowego zakładu budżetowego na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) w zw. z art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm., dalej: u.f.p.). Zakład wykonuje zadania własne Gminy wykorzystując posiadany majątek. Zakład jest (lub był) w posiadaniu gruntów, budynków i budowli m.in. związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, z gospodarowaniem odpadami czy z cmentarzem komunalnym. Obiekty te wykorzystywane są (lub były) na cele realizacji zadań własnych Gminy z zakresu gospodarki komunalnej. Zakład powziął wątpliwość, co do zasadności traktowania obiektów przeznaczonych w latach 2019-2024 do realizacji zadań z zakresu działalności komunalnej, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji, co do kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wobec przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) i w świetle Uchwały nr [...] Rady Miejskiej w B. z dnia [...] grudnia 2006 r. w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości na terenie miasta i gminy B. (dalej: Uchwała zwolnieniowa). Zakład stanął na stanowisku, że realizacja przez Zakład zadań własnych Gminy w ramach gospodarki komunalnej nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a w konsekwencji grunty, budynki i budowle zwolnione na podstawie Uchwały zwolnieniowej, służące wyłącznie do wykonywania zadań własnych Gminy nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Oznacza to – zdaniem Zakładu, – że w zakresie gruntów i budynków w załączniku do deklaracji ZDN-2 w kolumnie "G" powinna zostać wskazana stawka dla gruntów i budynków "pozostałych". Natomiast dotychczas deklarowane do opodatkowania budowle podlegające zwolnieniu na podstawie Uchwały zwolnieniowej nie powinny być w ogóle wykazywane do opodatkowania. Organ podatkowy uznał stanowisko Zakładu w powyższym zakresie za nieprawidłowe. Zdaniem organu działalność Zakładu ma charakter ciągły, jest wykonywana we własnym imieniu, a także jest zarobkowa. Dlatego organ uznał, że stanowi działalność gospodarczą. Z tego powodu grunty, budynki i budowle służące Zakładowi do prowadzonej działalności gospodarczej są z nią związane (w rozumieniu przepisów u.p.o.l.), a budowle będące w posiadaniu Zakładu nie powinny być wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skardze Zakład wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części, w której stanowisko Zakładu zostało uznane za nieprawidłowe oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwą ocenę, co do zastosowania przepisów u.p.o.l. oraz naruszenie przepisów postępowania, a konkretnie art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: O.p.) przez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości, co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika. Przekazując skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Burmistrz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wezwanie Sądu do wykazania, że Skarżący jest odrębną od Gminy osobą prawną lub jednostką organizacyjną, organ nie udzielił odpowiedzi. Z kolei Skarżący podniósł, że -mimo iż Zakład jest jednostką organizacyjną gminy- to nie może być utożsamiany z Gminą, w szczególności na gruncie podatku od nieruchomości. Skarżący wskazał, że na gruncie przepisów u.f.p. ustawodawca uznał za osobne kategorie jednostki samorządu terytorialnego i samorządowe zakłady budżetowe. Skarżący powołał się również na treść Statutu Zakładu przyjętego uchwałą nr [...] Rady Miejskiej w B. z dnia [...] lutego 2012 r. (dalej: Statut Zakładu), z którego wynika, że Dyrektor Zakładu (organ wykonawczy Zakładu) podejmuje samodzielne decyzje i jest upoważniony przez Burmistrza B. do dokonywania samodzielnych czynności w imieniu Zakładu. Postanowieniem z 17 lutego 2025 r., sygn. akt I SA/Wr 806/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odrzucił skargę Z. w B. na interpretację indywidualną Burmistrza B. z 12 września 2024 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości (pkt 1 sentencji) oraz zwrócił stronie skarżącej kwotę 200 zł uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi (pkt 2 sentencji). Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – dalej jako: "p.p.s.a." W uzasadnieniu postanowienia Sąd I instancji wskazał, że skarga została wniesiona przez samorządowy zakład budżetowy Gminy na interpretację podatkową organu wykonawczego tejże Gminy. Sąd uznał więc, że skargę należało uznać za niedopuszczalną, albowiem w świetle art. 50 § 1 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) - dalej jako: "p.u.s.a." zakład budżetowy gminy nie posiada własnego, rzeczywistego i aktualnego interesu prawnego, podlegającego ochronie w postępowaniu przed sądem administracyjnym, w zaskarżeniu wydanej przez burmistrza tejże gminy interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej opodatkowania majątku gminy podatkiem od nieruchomości. Zakład ów - pozostając jednostką organizacyjną gminy powołaną do realizacji zadań własnych gminy - nie dysponuje interesem prawnym, który byłby odrębny od interesu prawnego samej gminy lub z nim sprzeczny. Postanowieniem z dnia 04 listopada 2025 sygn. akt III FSK 671/25 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił postanowienie Sądu I instancji. W ocenie NSA samorządowy zakład budżetowy był zainteresowany wyjaśnieniem, czy obiekty przeznaczone do realizacji zadań z zakresu działalności komunalnej powinny być traktowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w związku z tym - okoliczności podlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W rozpoznawanej sprawie Zakład był zatem zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., natomiast o właściwości rzeczowej Burmistrza do wydania indywidualnej interpretacji przesądził art. 14j § 1 O.p. Oceniając dopuszczalność wniesienia skargi przez Zakład na otrzymaną interpretację indywidualną, w świetle art. 50 p.p.s.a. nie można pominąć tego pierwotnego interesu, którego istnienie rzutuje na sytuację prawnoprocesową w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 z późn. zm.) stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.– w skrócie p.p.s.a). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną interpretację, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną." Dokonując zatem kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie. Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa w piśmiennictwie prawniczym określana jest jako zespół czynności zmierzających do ustalenia treści normy prawnej zawartej w przepisie prawnym, ciąg czynności odkodowujących znaczenie wyrażeń wchodzących w skład przepisu prawnego (zob. M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2012). Zatem ponownie rozpoznając sprawę administracyjną, sąd nie dysponuje całkowitą swobodą, co oznacza, że zakres jego swobody jest węższy, niż gdy rozpoznawał sprawę po raz pierwszy. Jak podkreśla się w literaturze prawniczej, sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę przekazaną mu przez Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. - nie stosuje art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Sąd I instancji z jednej strony pozostaje skrępowany granicami skargi kasacyjnej, nie mogąc wykroczyć poza oznaczony zakres kontroli. Z drugiej strony jest związany wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naruszenie chociażby jednego ze wskazanych ograniczeń stanowiłoby pogwałcenie norm o istotnym znaczeniu dla sprawy (J. Drachal, A. Wiktorowska, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 624). Przenosząc powyższe regulacje na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy w pierwszej kolejności, że Sąd związany jest wykładnią dokonaną przez Naczelny Sad Administracyjny, w postanowieniu z dnia 04 listopada 2025 syg. akt III FSK 671/25. Związanie to powoduje, że na obecnym etapie sąd zobowiązany jest do dokonania merytorycznej kontroli zaskarżonej interpretacji. Kwestią sporną w sprawie - zagadnieniem przedstawionym do oceny organu interpretującego - było, czy w opisanym stanie faktycznym, budowle wchodzące w skład infrastruktury, będące własnością Gminy, administrowane przez Zakład będący zakładem budżetowym, i służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym, czy powinny być wykazywane w składanych deklaracjach jako zwolnine. Podnieść należy, że problem prawny będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, w analogicznym stanie prawnym i zbliżonym stanie faktycznym, był już rozstrzygany w wyrokach sądów administracyjnych (vide: wyroki WSA: z 5 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 822/15; z 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1185/21; z 12 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Go 90/22; z 15 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 138/22; z 6 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 282/22, z 13 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Op 142/22; z 5 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 464/23 - dostępne, jak i pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela, co do zasady, argumentację przedstawioną w przywołanych orzeczeniach. W niniejszej sprawie, poszukując odpowiedzi na sformułowane przez Skarżącego pytanie, należy odwołać się nie tylko do zapisów art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l., ale i przepisu art. 3 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm. – dalej jako: ustawa Prawo przedsiębiorców), w którym ustawodawca zawarł definicję legalną "działalności gospodarczej". Odesłanie do tej regulacji zawarte zostało w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2a, który w sprawie nie ma zastosowania). Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast, jak wynika z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Co ważne, dla uznania, że dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, koniecznym jest spełnienie tych wszystkich przesłanek łącznie. Strony postępowania nie kwestionowały, iż działalność Zakładu nosi cechy zorganizowania i ciągłości. Skarżący kwestionowała natomiast spełnienie warunku zarobkowości prowadzonej przez siebie działalności oraz wykonywania prowadzonej działalności we własnym imieniu. Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnej (por. np. wyrok z 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1954/10) wynika, że działalność zarobkowa, będąca postacią działalności gospodarczej, polega na tym, że jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną kulturalną i inną (określaną mianem "non profit"). Działalność jest zarobkowa, jeśli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku) rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Uznaje się więc, że jeżeli podmiot zakłada osiągnięcie w związku z działalnością i w jej efekcie nadwyżki przychodów nad poniesionymi kosztami, a więc osiągnięcie dochodu, oznacza to, że został określony cel zarobkowy takiej aktywności (wyrok NSA z 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07). Orzekający w sprawie Sąd podziela przy tym w pełni stanowisko WSA w Poznaniu, zaprezentowane w wyroku z 7 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Po 201/21), że "zarobkowy charakter ma działalność, która jest prowadzona w celu (z subiektywnym zamiarem) osiągania zysków, nawet jeżeli de facto dana działalność nie zawsze będzie obiektywnie dochodowa. Przeciwieństwem działalności zarobkowej w tym rozumieniu jest działalność niezarobkowa, czyli taka, której rzeczywistym przeznaczeniem nie jest generowanie czystych zysków, nawet jeżeli w toku jej wykonywania pewne niezamierzone zyski w pewnym momencie de facto się pojawią". Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei, jak wskazano powyżej, należy definiować jako nadwyżkę przychodów nad kosztami. Trzeba przy tym liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, co oznaczać będzie poniesienie straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (cel) i potencjalna możliwość jego osiągnięcia. Jeżeli zakłada się osiągnięcie zysku w związku z działalnością, to znaczy, że został określony cel zarobkowy tej działalności. Zdaniem Sądu, prawidłowo wywodził Skarżący, że w świetle opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku, który to opis jest dla organu wiążący, działalności wodno-kanalizacyjnej Zakładu nie można przypisać cechy zarobkowości. Z subiektywnego punktu widzenia Zakładu działalność wodno-kanalizacyjna nie ma tej cechy, gdyż jak wynika z wniosku, Zakład nie osiąga jakiejkolwiek marży zysku, a opłaty ponoszone przez mieszkańców jedynie pokrywają koszty działalności bieżącej. Tym samym celem Zakładu nie jest osiąganie zysku. Również z obiektywnego punktu widzenia nie sposób przypisać cechy zarobkowości tej działalności. Skarżący jest jednostką organizacyjną, która realizuje zadania własne Gminy z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Dostarczając wodę i odprowadzając ścieki Skarżący realizuje zadania z zakresu użyteczności publicznej, w celu zaspokojenia potrzeb lokalnej społeczności, na zasadach odpłatności służącej pokryciu kosztów działalności bieżącej, nie zaś w celu zarobkowym. Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza zaś, że jeśli podmiot działa bez nastawienia na zysk, to nawet zorganizowana działalność wodno-kanalizacyjna nie jest działalnością gospodarczą. Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Skarżący nie zakłada osiągnięcia zysku. W okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji, nie sposób stwierdzić, że aktywność jednostki organizacyjnej gminy jest nakierowana na osiągnięcie zysku. W tym aspekcie zauważyć należy, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków należy do zadań własnych gminy - jednostki samorządu terytorialnego, która może to zadanie realizować zarówno bezpośrednio, jak i za pośrednictwem jednostek budżetowych. Ponadto sposób ustalenia stawek opłat za tego rodzaju usługi jest ściśle uregulowany odpowiednimi przepisami, wykluczającymi możliwość zastosowania, w sposób swobodny, należnej dostawcy marży. W rozpatrywanym przypadku nie ustalono wysokości opłat za dostarczanie wody i odbieranie ścieków, zapewniających zysk. I cecha ta ma charakter stały. W rozpatrywanym przypadku, w opisie stanu faktycznego wskazano, że taryfa stosowanych przez Zakład opłat zysku nie uwzględnia. W tym miejscu Sąd zwraca uwagę, że niezależnie od przesłanki wykonywania działalność zarobkowej w sposób zorganizowany, w świetle art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców dla uznania, iż dany podmiot wykonuje działalność gospodarczą konieczne jest również, by działalność ta wykonywana była we własnym imieniu. W tym miejscu Sąd zwraca uwagę, że zakład budżetowy jest w doktrynie określany, jako tzw. "stationis municipii" - tzn. "w zastępstwie" jednostki samorządu terytorialnego, którego jest częścią. Oznacza to, że zakład budżetowy w obrocie nie występuje we własnym imieniu, lecz jedynie, jako część Gminy. Zakład budżetowy nie wypełnia zatem zakresu podmiotowego definicji przedsiębiorcy. Ustawa Prawo przedsiębiorców wymaga, dla przyjęcia spełnienia kryterium prowadzenia działalności gospodarczej, aby działalność gospodarcza zarobkowa była prowadzona przez przedsiębiorcę we własnym imieniu. W tym miejscu Sąd wskazuje, że szczegółowe rozważania co do charakteru zakładu budżetowego zostały zawarte w uchwale Naczelnego Sąd Administracyjnego z 17 marca 2015 r., sygn. akt. I FSK 1725/14. Naczelny Sąd Administracyjny zwracał uwagę, że nie można też mówić o wystarczającej odrębności zakładu budżetowego w odniesieniu do posiadanego przez niego majątku. Tworząc samorządowy zakład budżetowy, właściwy organ wyposaża go w środki obrotowe z zasobów majątkowych jednostki samorządu terytorialnego oraz składniki majątkowe przekazywane zakładowi w użytkowanie (art. 16 ust. 2 pkt 4 u.f.p.). Przekazywane składniki majątkowe powinny być określone w akcie erekcyjnym (uchwale organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego). Ustawa wskazuje zatem, że również nieruchomości są oddawane zakładowi budżetowemu w użytkowanie. Tymczasem zgodnie z ustawą z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 782 ze zm.), prawną formą władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej jest trwały zarząd (art. 43 ust. 1). Zgodnie z art. 45 ust. 1 tej ustawy, trwały zarząd na rzecz jednostki administracyjnej ustanawia się w drodze decyzji administracyjnej. Artykuł 43 ust. 2 ustawy określa formy korzystania przez jednostkę organizacyjną z nieruchomości oddanej jej w trwały zarząd. Z kolei art. 43 ust. 6 ustawy stanowi, że odpowiednia rada lub sejmik mogą ustalić, odpowiednio w drodze zarządzenia lub uchwały, szczegółowe warunki korzystania z nieruchomości przez jednostki organizacyjne. Powyższe potwierdza w komentarzu do ustawy o gospodarce komunalnej J. Zięty (Legalis 2012): "samorządowe zakłady budżetowe nie posiadają odrębnej od jednostek samorządu terytorialnego podmiotowości prawnej. Działają, zatem w ramach osobowości prawnej jednostki samorządu terytorialnego." W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że o braku wystarczającej samodzielności zakładu budżetowego świadczy jego istota. Należy bowiem uwzględnić, że samorządowy zakład budżetowy jest powoływany do wykonywania zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie gospodarki komunalnej, działając w tym zakresie w jej imieniu, jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, opierająca się na oddanym w trwały zarząd majątku gminy, co oznacza, że majątek ten pozostaje w dalszym ciągu własnością tej jednostki i jest wykorzystywany do realizacji jej ustawowych zadań - jedynie ze względów pragmatycznych - za pośrednictwem tegoż zakładu. W tym kontekście przywołać należy pogląd NSA, zgodnie z którym "warunkiem niezbędnym dla wniesienia skargi do sądu jest posiadanie przez skarżącego interesu prawnego, który ma spełniać określone wymogi. Ma to być interes własny, aktualny, rzeczywisty. Rzeczywisty spór występować będzie, gdy jego stronami są podmioty mające przeciwstawne interesy prawne. W niniejszej sprawie brak jest tego ostatniego atrybutu interesu prawnego, gdyż nie może być traktowany jako rzeczywisty spór, w którym zagrożony jest interes prawny Zakładu, w sytuacji gdy Zakład we wniosku o wydanie interpretacji formułuje pytanie odnośnie do infrastruktury stanowiącej własność Gminy, której Wójt jest jednocześnie organem wykonawczym, jak i organem podatkowym w podatku od nieruchomości oraz organem interpretacyjnym. Nie może być mowy o zagrożeniu interesu prawnego Zakładu, czy nawet Gminy, w sytuacji gdy organ tejże Gminy wydaje na rzecz jej zakładu budżetowego interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. Dodatkowo legitymacji skargowej Zakładu nie można wywodzić z okoliczności, że był on wnioskodawcą oraz adresatem zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Należy bowiem odróżnić tę okoliczność od tego, czy mimo doręczenia Zakładowi zaskarżonej interpretacji, posiada on interes prawny w rozumieniu art. 50 § 1 p.p.s.a. w jej zaskarżeniu. Co do zasady, interes prawny we wniesieniu skargi ma podmiot będący adresatem zaskarżonego aktu, jednak ów interes prawny musi wynikać z przepisu prawa materialnego, a nie z samego faktu doręczenia danego aktu. Samo doręczenie aktu administracyjnego może rodzić interes prawny oparty na przepisach prawa procesowego o tyle, o ile dany podmiot uważałby, że nie powinien być adresatem zaskarżanego aktu, co jednak w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Samo bycie adresatem omawianej interpretacji indywidualnej nie kreuje więc po stronie Zakładu legitymacji do wniesienia skargi na tę interpretację, ponieważ niezależnie od tej okoliczności - jak już była o tym mowa - brak jest po stronie Zakładu obiektywnego interesu prawnego mogącego skutkować zainicjowaniem merytorycznej kontroli sądowoadministracyjnej opisanej na wstępie interpretacji indywidualnej." (postanowienie NSA z 27.05.2025 r.,sygn..akt III FSK 184/25, LEX nr 3899217.) Rozpatrując ponownie wniosek organ będzie zobowiązany do uwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego w uzasadnieniu niniejszego wyroku, a w szczególności do oceny – w pierwszej kolejności - czy Skarżąca jest zainteresowanym w rozumieniu art 14b § 1 O.p., w szczególności w kontekście nie spornej okoliczności, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest zwolniona z opodatkowania. Z powyższych względów na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając uiszczony wpis od skargi opłatę skarbową od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika w postepowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji ustalone według stawki z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 z późn. zm.).