I SA/Wr 941/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Marek Olejnik, Sędziowie: Sędzia WSA - Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 października 2012 r. sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok oddala skargę. Przedmiotem skargi A spółka z o.o. z siedzibą we W. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] (nr [...]), utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia [...] (nr [...]) o odmowie uchylenia – w trybie wznowieniowym – decyzji ostatecznej Izby Skarbowej we W. z dnia [...] (nr [...]). Z ustaleń faktycznych przyjętych za organami podatkowymi wynika, że decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] (nr [...]), utrzymaną w mocy przez ostateczną decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] (nr [...]), określono A spółka z o.o. z/s we W. (zwaną dalej Spółką, stroną lub skarżącą) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. w wysokości 94.473,00 zł. Podstawą dokonanego względem Spółki wymiaru zobowiązania podatkowego w tym podatku stanowiło zaliczenie przez organy podatkowe do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym - wartości nieodpłatnych świadczeń jakie w/w Spółka otrzymała w 2001 r. z tytułu: - użytkowania (w okresie od 19 czerwca do 16 września 2001 r.) nieruchomości położonej we W. przy ul.[...] w łącznej kwocie 178.438,26 zł; - nieoprocentowanych pożyczek w kwocie 37.114,80 zł. Pismem z dnia 27 grudnia 2011 r. A sp. z o.o. wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej OP), tj. i uzasadniając żądanie wyjściem na jaw nowej okoliczności faktycznej. Formułując taką podstawę zgłoszonego wniosku Spółka powołała się na wyrok Sądu Rejonowego dla W., Wydział [...] z dnia [...] (sygn. akt [...]) zapadły w sprawie z oskarżenia R. B. (prezesa zarządu spółki) i W. W. (wiceprezesa zarządu do spraw finansowych i głównego księgowemu spółki) o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w zw. z art. 9 § 3 ustawy Kodeks Karny Skarbowy (dalej kks), mocą którego Sąd uznał winę oskarżonych tylko w odniesieniu do popełnienia przestępstwa skarbowego polegającego na zaniżeniu przychodów Spółki (w złożonej przez nią deklaracji CIT-8) poprzez nieujęcie w nich wartości nieodpłatnego świadczenia z tytułu otrzymanych pożyczek. Spółka wywodziła, że Sąd nie uznał natomiast winy oskarżonych co do faktu popełnienia przestępstwa skarbowego polegającego na zaniżeniu przychodów Spółki poprzez pominięcie w deklaracji podatkowej wartości nieodpłatnego świadczenia w postaci bezczynszowego użytkowania obiektu przy ul. [...] w okresie od 19 czerwca do 16 września 2001 r. Odwołując się we wniosku do treści uzasadnienia tego wyroku spółka wskazywała na wyrażone tam stanowisko Sądu Karnego, w myśl którego, nieruchomość przy ul. [...] w okresie wyżej wskazanym nie była przystosowana – z uwagi na etap prac budowlanych - do potrzeb Spółki a organy podatkowe w toku postępowania wymiarowego prowadzonego za rok 2001 nie ustaliły w jakim zakresie nieruchomość ta była w tym miejscu faktycznie użytkowana przez w/w Spółkę. Na tej podstawie Spółka (wnioskodawca) domagała się dokonania ponownego wymiaru zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2001 r., z pominięciem, uwzględnionego wcześniej jako jej przychód - nieodpłatnego świadczenia w postaci użytkowania przez Spółkę nieruchomości przy ul. [...] bez obowiązku uiszczenia z tego tytułu opłat czynszowych. W wydanej po wznowieniu postępowania decyzji z dnia [...] (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...], stwierdzając brak wystąpienia w sprawie przesłanek wznowienia z art. 240 § 1 OP w tym podniesionej przez stronę we wniosku przesłanki "nowych okoliczności faktycznych" z art. 240 § 1 pkt 5 OP. Zdaniem tego organu, powołany we wniosku - wyrok sądu karnego - nie stanowi nowej okoliczności w rozumieniu at. 240 § 1 pkt 5 OP albowiem został ogłoszony już po dacie wydania decyzji objętej wnioskiem o wznowienie, tymczasem, przesłankę ujawnienia "nowych okoliczności" w rozumieniu tego przepisu należy odnosić do okoliczności, które w dacie wydania ostatecznej decyzji istniały, lecz nie były znane organowi ją wydającemu. Po rozpoznaniu zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej we W. – działając jako organ nadzorczy drugiej instancji – decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy stanowisko organu nadzorczego I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podzielił argumentację zaprezentowaną w decyzji pierwszoinstancyjnej. W skardze na to rozstrzygnięcie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na swoją rzecz zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowego w sprawie. Formułując zarzuty skargi Spółka wskazała na naruszenie art. 233 § 1, art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi prezentowała pogląd, podobnie jak we wniosku o wznowienie oraz w odwołaniu, że stanowisko wyrażone przez Sąd Karny w wyroku z dnia [...] stanowi nową okoliczność w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 OP a zatem również, jest dostateczną podstawą prawną do wyeliminowania ostatecznej decyzji z dnia [...] z obrotu prawnego i wydania w to miejsce nowej decyzji, w której przychód Spółki z tytułu bezpłatnego użytkowania obiektu przy ul. [...] we W. nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych z przyczyn wskazanych w przywołanym wyroku Sądu Karnego. W kontekście tym wskazała Spółka na tę część uzasadnienia wyroku, w którym Sąd stwierdził brak umyślności w popełnieniu przestępstwa z art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks przez R. B. i W. W., ale również zarzuciła, że postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób niekompletny, co Skarżąca poparła odwołaniem się do wyrażonego w wyroku karnym stanowiska Sądu, stwierdzającego brak należytej staranności organów podatkowych w ustaleniu zakresu w jakim Spółka użytkowała nieruchomość przy ul. [...] we W. Dalsza część rozbudowanej argumentacji skargi stanowiła polemikę ze stanowiskiem organu nadzorczego przyjętego w zaskarżonej decyzji co do tego, że wyrok Sądu Karnego z dnia [...] nie stwierdza nowych okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 OP (czy takich, które istniały w dniu wydania decyzji, a nie były znane organowi podatkowemu) albowiem został ogłoszony już po dacie wydania zaskarżonej decyzji. Zdaniem Skarżącej, okoliczności poddane ocenie Sądu Karnego, istniały w dniu wydania ostatecznej decyzji, a wyrok w sprawie karnej przeciwko oskarżonym – R. B. i W. W. jedynie potwierdził ich istnienie. W treści uzasadnienia skargi strona nawiązała także do dyspozycji art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., nr 270: dalej – p.p.s.a.), podkreślając zasadę związania wyrokiem karnym nie tylko sądu administracyjnego, ale w równym stopniu, także organów podatkowych. Podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 233 § 1 OP strona motywowała tym, że pomimo przesłanek do uchylenia ostatecznej decyzji w trybie wznowienia postępowania, organ II instancji utrzymał w mocy błędne stanowisko organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, nie znajdując podstaw do zmiany stanowiska w sprawie. Argumentację skargi strona powtórzyła w piśmie procesowym z dnia 13 sierpnia 2012 r. formułując m.in. tezę, że skoro, jak to wynika z treści uzasadnienia wyroku Sądu Karnego, w sprawie nie doszło do uszczuplenia dochodów Skarbu Państwa w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymanego przez skarżącą nieodpłatnego świadczenia w postaci możliwości użytkowania obiektu przy ul. [...] we W., to Spółka nie powinna być obciążana tego rodzaju podatkiem, albowiem nie osiągnęła przychodu z tego tytułu. Odpowiadając na to pismo procesowe, Dyrektor Izby Skarbowej we W. podtrzymał (w piśmie z dnia 18 września 2012 r.) dotychczasową wykładnię art. 240 § 1 pkt 5 OP i nie stwierdził przesłanek do uchylenia na tej podstawie ostatecznej decyzji z dnia [...] w oparciu o okoliczności podane przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Jedną z podstaw prawnych uchylenia ostatecznej decyzji organu podatkowego w trybie wznowienia postępowania jest podstawa z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej tj. przesłanka wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych, nieznanych organowi podatkowemu w chwili wydawania decyzji ostatecznej. Kierunek wykładni użytego przez ustawodawcę w tym przepisie pojęcia "nowych okoliczności faktycznych" precyzuje i jednocześnie rozwija orzecznictwo sądowe wyjaśniając, że przesłanka ta odnosić się będzie do tych wszystkich okoliczności, które: istniały w dniu wydania ostatecznej decyzji, zostały ujawnione po jej wydaniu (nie były znane organowi wydającemu decyzję objętą wnioskiem o wznowienie) oraz posiadają cechę istotności, tj. ich ujawnienie na etapie wydawania decyzji ostatecznej mogłoby mieć wpływ na odmienne (od dotychczasowego) rozstrzygnięcie sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 558/11, LEX nr 1136267 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 730/11, LEX NR 1120901). Poprzestając na literalnym odczytaniu normy z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, oczywiście słusznie podnosi Dyrektor Izby Skarbowej, że wskazany we wniosku wyrok Sądu Karnego nie może stanowić skutecznej podstawy do uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] jako że został ogłoszony już po wydaniu decyzji objętej wnioskiem o wznowienie. Skoncentrowanie uwagi organów nadzorczych na samym tylko porównaniu dat - wydania ostatecznej decyzji ([...]) oraz ogłoszenia wyroku w sprawie karnej ([...]) nie oddaje jednak w pełni istoty problemu. Nie wyczerpuje bowiem w zupełności treści art. 240 § 1 pkt 5 OP, albowiem obok ustawowego wymogu, by okoliczności podniesione we wniosku istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej, a jedynie, nie były znane organowi ją wydającemu, przepis ten wyraźnie wskazuje również na element istotności tych okoliczności, którą to przesłankę organy nadzorcze obu instancji zupełnie pominęły w swych rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy. Okoliczność ta, nie miała jednak wpływu na ocenę zasadności zarzutów skargi, jako że sam kierunek rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji oraz treść jej uzasadnienia (jakkolwiek, jak to już zostało podkreślone, nie w pełni wyczerpującego istotę problemu) należało ocenić jako zgodne z prawem. Innymi słowy, rozstrzygniecie to, wbrew rozbudowanej argumentacji skargi, nie naruszało wymienionych w niej przepisów art. 240 § 1 pkt 5, art. 233 § 1 i art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej. Istota sporu w sprawie sprowadzała się do oceny, czy treść wyroku Sądu Karnego wydanego w sprawie o przestępstwo skarbowe przeciwko osobom piastującym w Spółce funkcje organu (względnie, pełniących funkcje dające podstawę do objęcia ich odpowiedzialnością na podstawie hipotezy z art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks) może stanowić przesłankę do uchylenia ostatecznej decyzji na podstawie której dokonano względem Spółki (podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) wymiaru zobowiązania podatkowego. Jakkolwiek, za prawidłowe - co do zasady - należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odmawiające w sprawie uchylenia na tej podstawie ostatecznej decyzji z dnia [...], to trzeba jednocześnie podkreślić (co zostało już zasygnalizowane na wstępie rozważań), że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odnosi się w swej treści do kwestii bardziej podstawowej, a mianowicie, nie czyni rozróżnienia, że adresatem decyzji a jednocześnie podmiotem podatku dochodowego od osób prawnych (podatnikiem) jest spółka A sp. z o.o., natomiast powołany jako podstawa wznowienia wyrok Sądu Karnego odnosi się do kwestii winy osób fizycznych (osób odpowiedzialnych za sprawy finansowe Spółki), bo tylko te – trzeba przy tej okazji podkreślić – w polskim systemie prawa karnego ponosić mogą taką odpowiedzialność. Krajowy system prawa nie przewiduje bowiem odpowiedzialności karnej osób prawnych lub innych jednostek organizacyjnych. Już zatem z tego tylko powodu wyrok karny, niezależnie czy skazujący czy uniewinniający, nawet jeśli oskarżonymi są osoby pełniące funkcje organów osoby prawnej (zgodnie z teorią organów) nie może mieć wpływu na kwestię prawidłowości opodatkowania podmiotu jakim jest spółka z o.o., bo to ona jest podatnikiem (ma podmiotowość podatkowoprawną) podatku dochodowego (u.p.d.o.p.). Systemowa zasada, że osoba prawna działa z pośrednictwem swoich organów (którymi są osoby fizyczne piastujące funkcję danego organu) nie zmienia w tym względzie słuszności tezy, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy nie mamy do czynienia z sytuacją tożsamości podmiotowej podatnika i osób poddanych odpowiedzialności karnej. Z tego też podstawowego zupełnie powodu, nie można twierdzić, że okoliczności stwierdzone wyrokiem karnym (odnoszące się do kwestii tak indywidualnej jak zawinienie w popełnieniu przestępstwa skarbowego) mogą w sprawie rzutować w jakikolwiek sposób na prawidłowość opodatkowania Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych. Strona skarżąca, dodatkowo - błędnie wywodzi - o związku pomiędzy stwierdzonym w wyroku z dnia [...] braku umyślności R. B. i W. W. w realizacji przedmiotowej strony przestępstwa z art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks (w części dotyczącej nie zgłoszenia do opodatkowania nieodpłatnego świadczenia w postaci bezczynszowego użytkowania obiektu przy ul. [...]) a zasadnością przyjęcia do opodatkowania - w decyzji objętej wnioskiem o wznowienie - przychodu z tego tytułu. Wadliwość takiej interpretacji wynika z nieuzasadnionego przyjęcia, że kwestia umyślności, bądź nieumyślności w popełnieniu przestępstwa karnoskarbowego przez władze Spółki (polegającego na nieprawidłowym sporządzeniu deklaracji podatkowej Spółki w zakresie wykazanego w niej przychodu), może mieć wpływ na poczynione w toku postępowania podatkowego ustalenia, związane w wysokością osiągniętego przez Spółkę przychodu. Kontynuując ten wątek - wymaga zwrócenia uwagi, że osiągnięcie przychodu jest kategorią obiektywną. Oznacza to, że nie istnieje żaden związek faktyczny, bądź prawny pomiędzy faktem osiągnięcia przychodu (zdarzenie podlegające opodatkowaniu), a kwestią pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej osób odpowiedzialnych za prawidłowe rozliczenie podatkowe przychodu Spółki, a tego w istocie dotyczył postawiony R. B. i W. W. zarzut z art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks (odpowiedzialność na tej podstawie ma charakter sankcyjny). Za słusznością prezentowanego przez stronę (we wniosku) stanowiska nie może przemawiać także norma z art. 11 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.). Po pierwsze, wymaga wyjaśnienia, że przepis ten z uwagi na usytuowanie w systemie prawa (w ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) ma zastosowanie, innymi słowy - wiąże, tylko w postępowaniu przed sądem administracyjnym i tylko ten sąd, o czym świadczy wskazany wprost w treści tego przepisu adresat tej normy ("sąd administracyjny"). Po drugie, na co wskazuje już językowa wykładnia tego przepisu, związanie sądu administracyjnego po myśli art. 11 p.p.s.a. odnosi się tylko do prawomocnego wyroku karnego skazującego (podkreślenie Sądu) i tylko co do zawartych w nim ustaleń co do faktu popełnienia przestępstwa. A contrario, przepis ten nie normuje o związaniu sądu administracyjnego ustaleniami wyroku uniewinniającego (podobnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1592/09, LEX nr 1070947). Abstrahując zatem od elementów dotyczących strony podmiotowej, powyższa uwaga oznacza, że nie mają wiążącego charakteru ustalenia Sądu Karnego dotyczące braku wypełnienia ustawowych znamion przestępstwa przez oskarżonego. Do takiej zaś okoliczności odnoszą się rozważania Sądu Karnego odnośnie braku podstaw prawnych do przypisania oskarżonym – R. B. i W. W. sprawstwa z art. 56 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks. Jak podkreślił Sąd Karny i co wynika bezspornie z treści w/w przepisów Kodeksu Karnego Skarbowego (kks), przestępstwo to może popełnić wyłącznie ten, kto działa z zamiarem umyślnego wprowadzenia organu podatkowego w błąd co do rzeczywistego stanu rzeczy, istotnego z punktu widzenia prawidłowego ustalenia wysokości należnego Skarbowi Państwa podatku. Oceniając zebrany materiał dowodowy, Sąd Karny nie znalazł natomiast przesłanek do przypisania członkom organu Spółki umyślności w nieprawidłowym wypełnieniu deklaracji podatkowej (w części dotyczącej braku zadeklarowania do opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, polegającego na możliwości bezczynszowego korzystania z nieruchomości przy ul. [...]), co wykluczało skuteczne postawienie im zarzutu oszustwa podatkowego. Okoliczność ta wykluczała zatem także ewentualne związanie sądu administracyjnego w sprawie wyrokiem z dnia [...], niezależnie już od samej kwestii istotności (ze względów podmiotowych) tego dowodu w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania. Wypada w tym miejscu jeszcze raz podkreślić, że istotą postępowania prowadzonego przez Sąd Karny było zbadanie przesłanek przypisania oskarżonym winy w popełnieniu zarzucanego im czynu, w tym w szczególności, jej kwalifikowanej postaci (winy umyślnej), tymczasem, okoliczność zawinienia jest w postępowaniu z zakresu zobowiązań podatkowych prawnie obojętna. Już zatem ta tylko konstatacja wyklucza możliwość wyeliminowania w sprawie ostatecznej decyzji z obrotu prawnego w powołaniu na poddany analizie wyrok karny, a przedstawioną argumentację wzmacniają (wspomniane na wstępie rozważań) kwestie czasowe i podmiotowe związane z tym dowodem, co częściowo tylko dostrzegły organy nadzorcze. Odnosząc się końcowo do zarzutów skargi dotyczących związania wyrokiem karnym także aparatu administracji podatkowej, wymaga odnotowania, co zostało już zasygnalizowane przy wykładni art. 11 p.p.s.a., że przepis ten nie ma charakteru wiążącego organy podatkowe, które w toku gromadzenia materiału dowodowego związane są przepisami Ordynacji podatkowej, w tym w szczególności, treścią art. 180 i art. 181 O.p. Wprawdzie ten ostatni przepis dopuszcza wprost jako dowód - materiały zgromadzone w toku prawomocnie zakończonego postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa lub wykroczenia skarbowe, niemniej, "dopuszczenie" to nie ma charakteru "związania" i podlega ocenie organu podatkowego w granicach przysługującej organowi administracji - swobodnej oceny dowodów, przy uwzględnieniu przydatności takiego dowodu dla oceny podatkowoprawnego stanu faktycznego w konkretnej sprawie. W nawiązaniu do powyższego wymaga jednoczesnego zaakcentowania, że w ramach postępowania wznowieniowego zakres postępowania dowodowego zostaje ograniczony w porównaniu ze zwykłym postępowaniem wymiarowym wyłącznie do przesłanek wznowienia z art. 240 § 1 O.p. Oznacza to, że dana przesłanka stanowi zarówno podstawę oceny określonego dowodu jako dającego w ogóle podstawy do wznowienia postępowania podatkowego, jak również, jest wyłącznym kryterium do wyeliminowania ostatecznej decyzji w oparciu o tenże dowód. Skoro zatem, w treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p. ustawodawca wymaga, by dowód był istotny dla kierunku podjętego rozstrzygnięcia, zaś w świetle wcześniejszych rozważań, Sąd nie dostrzegł takiego związku pomiędzy wyrokiem karnym a wymiarem zobowiązania w decyzji objętej wnioskiem o wznowienie, to bardziej rozbudowane rozważania odnośnie wpływu sądowych orzeczeń karnych na postępowanie podatkowe są pozbawione znaczenia prawnego w sprawie. Z podobnych względów, o zasadności skargi nie może przesądzić zawarta w wyroku karnym negatywna ocena Sądu co do staranności organów podatkowych w gromadzeniu materiału dowodowego, stanowiącego podstawę do wydania decyzji ostatecznej. Po pierwsze, wyrażona ocena Sądu Karnego nie ma charakteru wiążącego w postępowaniu sądowoadministracyjnym (wynikające z art. 11 p.p.s.a. związanie dotyczy tylko: osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa, miejsca i czasu jego popełnienia, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2070/09, LEX nr 1081296). Po drugie, nie jest to ten rodzaj zarzutu, który można skutecznie podnosić w postępowaniu wznowieniowym. Wymaga w tym miejscu przypomnienia, że postępowanie w trybie nadzwyczajnym (w tym postępowanie wznowieniowe) prowadzone jest w zawężonych ramach prawnych w porównaniu do postępowania w trybie zwykłym (wymiarowym). W szczególności, nie jest ono kontynuacją postępowania podatkowego (tj. kolejną jego instancją) a odstępstwa od zasady trwałości decyzji ostatecznej określone zostały w zamkniętym katalogu przesłanek ustawowych. W następstwie tego postępowania nie następuje zatem merytoryczna kontrola decyzji w rozumieniu kontroli instancyjnej, lecz zbadanie, czy nie zaszły wyjątkowe okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 144/11, LEX nr 1084243). Mając na uwadze wskazane okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja organu nadzorczego, utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji o odmowie uchylenia ostatecznej decyzji w powołaniu na formułowaną we wniosku o wznowienie przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 OP jest prawidłowa i nie uzasadnia zarzutów skargi opartych na naruszeniu art. 240 § 1 pkt 5, art. 233 § 1 i art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej. W uzupełnieniu oceny tego ostatniego zarzutu Sąd stwierdza, że zgodnie z dyspozycją przepisu art. 243 § 2 OP, po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania w sprawie, organy nadzorcze przeprowadziły wymagane postępowanie w zakresie badania zasadności zgłoszonego wniosku, a jego zakres obejmował dodatkowo, badanie wszystkich przesłanek z art. 240 § 1 OP, co z uwagi na działanie organu w interesie strony, należy ocenić pozytywnie. Powyższe przesądzało o bezzasadności wniesionej na to rozstrzygnięcie skargi, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekł na podstawie art. 15 1 p.p.s.a., oddalając skargę.