I SA/Wr 946/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Protokolant Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 września 2011 r. sprawy ze skargi A we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n. Spółdzielnia Mieszkaniowa A z siedzibą we W. (dalej: SM/ Spółdzielnia) wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zawartych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej: u.p.d.o.p.) i dotyczących zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że SM prowadzi działalność z uwzględnieniem regulacji zawartych w ustawie z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1116 ze zm. - dalej: u.s.m.). Z terenów przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe (zabudowanych budynkami mieszkalnymi i przedszkolem), celem uregulowania spraw własnościowo - prawnych, Spółdzielnia wydzieliła grunt zabudowany - niebędącym pod jej zarządem -przedszkolem. SM planuje dokonanie zamiany prawa użytkowania wieczystego w/w gruntu z Gminą W. W wyniku zamiany SM otrzyma od Gminy prawo własności do gruntów, które wykorzysta dla realizacji celów statutowych (budowy nowych zasobów mieszkaniowych /garaży/, poprawy warunków korzystania z zasobów mieszkaniowych). W związku z powyższym SM sformułowała pytanie, czy dochód uzyskany z tytułu przekazania prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Gminy W. będzie wolny od podatku dochodowego, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.? Prezentując własne stanowisko w sprawie Spółdzielnia uznała, iż opisana wyżej zamiana stanowi "odpłatne zbycie", generujące u niej, jako zbywcy prawa wieczystego użytkowania gruntu, dochód. Zauważyła, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych (...) uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności. Stwierdziła, iż dochód spółdzielni mieszkaniowej korzysta z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione zostaną - łącznie - dwa warunki, tj. dochód będzie uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zostanie przeznaczony na utrzymanie tych zasobów. Autorka wniosku wyraziła pogląd, że do zasobów mieszkaniowych spółdzielni mieszkaniowej można zaliczyć prawo użytkowania wieczystego gruntów. Przyjęła, iż uzyskany przez nią dochód ze zbycia (zamiany) prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego przedszkolem korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Minister Finansów - działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. - w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2011 r. (nr [...]), zaprezentowane we wniosku stanowisko SM uznał za nieprawidłowe. Organ podatkowy podzielił pogląd wnioskodawcy, iż zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. zwolnienie ma zastosowanie w sytuacji, kiedy - łącznie - spełnione zostaną dwa warunki, tzn. dochody będą pochodziły z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów. Kontynuował organ, że pod pojęciem "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć: znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami i wyposażeniem; pomieszczenia związane z administrowaniem i zapewnieniem funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych; urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki mieszkalne; grunty, na których posadowione są budynki mieszkalne. Wywiódł, iż związane z tymi budowlami (obiektami...) opłaty (czynsze) i sfinansowane z nich koszty, stanowią odpowiednio przychody oraz koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi - jednocześnie przychody i koszty podatkowe. Podniósł, że powstały z tego tytułu dochód, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Dodał, iż opodatkowaniu podlegać będzie dochód osiągnięty z innej niż gospodarka zasobami mieszkalnymi działalności, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany. Odnosząc się do kwestii, czy - uzyskany przez Spółdzielnię z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem przedszkola - dochód można uznać za dochód zwolniony od podatku, Minister Finansów stwierdził, że grunt zabudowany budynkiem przedszkola nie stanowi zasobu mieszkaniowego, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Zdaniem organu, w/w gruntu nie można uznać za niezbędny dla prawidłowego korzystania przez mieszkańców z mieszkań, bądź też ułatwiający im dostęp do budynku mieszkalnego (sprawne jego funkcjonowanie...). Podsumował organ, iż - pochodzący ze zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego przedszkolem - dochód SM, jako pochodzący z innego źródła niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. i podlega opodatkowaniu (art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p.). Dodał, że bez znaczenia pozostaje w takiej sytuacji cel przeznaczenia tego dochodu. Minister Finansów wskazał nadto, iż przepisy traktujące o ulgach i zwolnieniach podatkowych winny być interpretowane w sposób precyzyjny i ścisły oraz że niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca tych przepisów. W skardze, wniesionej po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, SM zaskarżyła interpretację Ministra Finansów w całości. Zarzuciła, iż narusza ona przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. poprzez jego niewłaściwą wykładnię. Tak formułując zarzut strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Skarżąca podniosła, iż zabudowany przedszkolem grunt, którego dotyczy prawo użytkowania wieczystego, przeznaczony był pod budowę domów mieszkalnych i w taki właśnie sposób został wykorzystany: na budownictwo mieszkaniowe i infrastrukturę towarzyszącą, czyli na wytworzenie zasobów mieszkaniowych. Strona zakwestionowała pogląd organu, że w wyniku podziału gruntu jego część zabudowana przedszkolem utraciła charakter zasobu mieszkaniowego. Dodała, iż z wcześniejszych interpretacji Ministra Finansów jasno wynika, że do zasobów mieszkaniowych zalicza się również obiekty, które historycznie i faktycznie były i są związane z zabezpieczeniem potrzeb mieszkańców, tj.: szkoły, przedszkola, żłobki, czyli tzw. infrastrukturę społeczną. SM zwróciła uwagę, że transakcja z Gminą W. będzie rzutowała na poprawę jakości świadczonych przez nią usług związanych z obsługą zasobów mieszkaniowych i spowoduje korzystne dla posiadaczy tych zasobów zmiany, np. będzie skutkowała poprawą ich bezpieczeństwa. Oznajmiła, iż podtrzymanie przez Sąd niekorzystnego dla niej stanowiska zrodzi konieczność zapłaty podatku w kwocie około [...] zł, skutkując odstąpieniem od planowanej z Gminą W. transakcji. Strona uznała, że uzyskany przez nią w przyszłości dochód z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego zabudowanego budynkiem przedszkola gruntu, wydzielonego z terenów zabudowanych budynkami mieszkalnymi, będzie stanowił - zwolniony od podatku - dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W piśmie procesowym SM oznajmiła, iż przedszkole usytuowane jest wewnątrz osiedla mieszkaniowego oraz że dojazd do obiektu przebiega drogami wewnętrznymi, położonymi na gruntach stanowiących część składową nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi. Poinformowała, że przedszkole podłączone jest do sieci wodociągowej (kanalizacyjnej...), stanowiącej wewnętrzną infrastrukturę techniczną osiedla, która obsługuje obiekty mieszkalne. Zdaniem strony, wymienione okoliczności potwierdzają, iż budynek przedszkola stanowi część infrastruktury mieszkaniowej, czyli zasób mieszkaniowy spółdzielni mieszkaniowej. Spółdzielnia uznała, że w sprawie nie bez znaczenia pozostaje, iż - przed dokonaniem podziału - sporna nieruchomość, jako taka, została wykorzystana pod budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg na - wydane w indywidualnych sprawach - interpretacje przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Sąd, uwzględniając skargę, uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Po dokonaniu kontroli zaskarżonej interpretacji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że w sprawie nie zaistniały podstawy do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej interpretacji. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd uznał, iż skarżona interpretacja nie narusza regulacji procesowych, przewidzianych dla instytucji pisemnych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. W tym zakresie również strona nie sformułowała w skardze zarzutów. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie - wbrew zarzutom skargi - organ podatkowy dokonał prawidłowej interpretacji prawa materialnego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. W sprawie spór strony z organem podatkowym, zainicjowany złożeniem wniosku w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.), dotyczy wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., a ściślej, zawartych w tym przepisie pojęć "zasoby mieszkaniowe" oraz "gospodarka" tymi zasobami. Przyjęty przez każdą ze stron - odmienny - kierunek interpretacji w/w pojęć nie miał w sprawie charakteru sporu czysto teoretycznego, bowiem przesądzał o objęciu opisanego we wniosku stanu faktycznego zwolnieniem podatkowym z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., bądź też o jego opodatkowaniu w myśl ogólnej reguły z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych [...] uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Wątpliwości dotyczące zastosowania powołanej regulacji w obszarze objętym zakresem zapytania wnioskodawcy sprowadzały się w istocie do odpowiedzi, czy dochód Spółdzielni (okoliczność bezsporna) uzyskany z tytułu planowanej zamiany przysługującego jej prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego obiektem przedszkolnym na nieruchomość gminną, mającą w swym założeniu powiększyć dotychczasowe zasoby SM, można przyporządkować do źródła dochodu, jakim jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Niewątpliwa trudność w należytym odczytaniu ustawowego zwrotu "gospodarki zasobami mieszkaniowymi", jako źródła dochodu podlegającego zwolnieniu, polega na tym, że ustawodawca, nie precyzując bliżej przypisanego jemu znaczenia, nadaje temu określeniu walor normatywny, współtworzący konstrukcję zwolnienia podatkowego. Innymi słowy, czyni z niego ustawową przesłankę, za pomocą której konstruuje schemat zwolnienia podatkowego, funkcjonującego w oparciu o regułę z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Ujmując tę regułę w skrócie można powiedzieć, że aby dany dochód mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. muszą być spełnione - łącznie - dwa warunki, tj.: 1) dochód musi pochodzić z gospodarki zasobami mieszkaniowymi; 2) ma być przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Prezentowana przez obie strony sporu - jakkolwiek odmienna co do zakresu treściowego - interpretacja przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., w części odsyłającej do "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki" tymi zasobami, stanowiła z podanych powodów zagadnienie o charakterze kluczowym dla kierunku rozstrzygnięcia sprawy, a w przypadku wykładni przyjętej przez Ministra Finansów eliminującym możliwość skorzystania przez SM ze zwolnienia podatkowego na podstawie tego przepisu. Oceniając legalność zaskarżonej interpretacji, Sąd podzielił wykładnię prawa przeprowadzoną przez organ interpretacyjny. Należy przyznać rację organowi podatkowemu, że dochód uzyskany z obrotu prawem użytkowania wieczystego nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej budynkiem przedszkolnym (niezależnie od jego rzeczowej czy pieniężnej formy) nie stanowi dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, albowiem przedszkole nie wchodzi w skład spółdzielczych zasobów mieszkaniowych. Jako trafną trzeba w tym względzie uznać argumentację Ministra Finansów, w myśl której, przy interpretacji pojęć "zasoby mieszkaniowe" oraz "gospodarka tymi zasobami" należało odwołać się do dyrektyw wykładni językowej (przymiotnika "mieszkalny"), która w prawie podatkowym winna kształtować kierunek interpretacji tego prawa, a w przypadku wykładni przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe pełnić rolę wiodącą, wyznaczając granice interpretacji w ramach możliwego sensu słów zwartych w tekście prawnym. Przyjęty przez Ministra Finansów sposób interpretacji terminu "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki tymi zasobami" koresponduje z utrwaloną już w orzecznictwie sądowym wykładnią art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., kładącą nacisk przede wszystkim na literalną treść omawianej regulacji. Akcentując wymóg ścisłej wykładni przepisów wprowadzających zwolnienia i ulgi podatkowe, orzecznictwo sądowe pojęcie "zasobów mieszkaniowych" (w znaczeniu użytym w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.) definiuje jako zespół obiektów mieszkalnych, przeznaczonych do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, a także, pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (lokatorów), jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego i zapewniające jego sprawne funkcjonowanie, z wyłączeniem budynków niemieszkalnych, budynków handlowo - usługowych oraz budowli sportowych (por.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego /dalej: NSA/ z dnia 12 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1551/08 oraz z dnia 2 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1651/09; dostępne: https://cbois.nsa.gov.pl). Odwołując się ponownie do orzecznictwa, "gospodarować" to nic innego, jak "kierować czymś, administrować, sprawować zarząd" (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego /dalej: WSA/ we Wrocławiu z 22 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 208/11; LEX nr 786047). Przez "gospodarkę zasobami mieszkaniowymi" należy zatem rozumieć utrzymanie substancji lokalowej, tj. pomieszczeń mieszkalnych i innych z nimi związanych, o czym była mowa wyżej (por.: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1331/07; dostępny: https://cbois.nsa. gov.pl). Dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi to dochody z zarządzania tymi zasobami. Zarządzanie zaś to ogół działań zmierzających do efektywnego wykorzystania zasobów mieszkaniowych, zgodnie z celem spółdzielni statuowanym przepisem art. 1 ust. 1 u.s.m. (por.: wyrok NSA z 20 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 80/10; dostępny j/w). Jakkolwiek można postawić tezę, że w zasadniczych zrębach przedstawionej definicji pojęcia "zasobów mieszkaniowych" stanowisko SM korelowało ze stanowiskiem organu, to jednak różnice w wykładni prawa pojawiły się na etapie odniesienia tych definicji do stanu faktycznego objętego zakresem zapytania (na etapie subsumpcji stanu faktycznego pod normę wynikającą z analizowanego przepisu). O ile - zdaniem Ministra Finansów - do zasobów mieszkaniowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. nie można przyporządkować nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej obiektem przedszkolnym, albowiem przedszkole nie wchodzi w skład zasobu mieszkaniowego w znaczeniu wyżej omówionym, tj. nie realizuje celu mieszkalnego, nie jest niezbędne do prawidłowego korzystania z lokalu mieszkalnego, jak również nie ułatwia do niego dostępu, o tyle - w ocenie skarżącej - przedszkole wchodzi w skład takiego zasobu, a jego lokalizacja w obrębie osiedla potwierdza związki tego obiektu z zaspokajaniem szeroko pojętych potrzeb mieszkaniowych, co zasadniczo przypisuje się do zadań spółdzielni mieszkaniowej. Stanowiska SM nie sposób podzielić z dwóch powodów. Po pierwsze, przyjmując kierunek argumentacji skargi należałoby dojść do wniosku, że w zasadzie każdy dochód spółdzielni mieszkaniowej winien być kwalifikowany jako dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Konkluzję taką można wyprowadzić z jednej strony z faktu przeznaczenia dochodów spółdzielni na utrzymanie jej zasobów mieszkaniowych, z drugiej zaś z "bezwynikowego" prowadzenia działalności gospodarczej przez spółdzielnie mieszkaniowe. Przedstawiony pogląd jest wadliwy, pozostaje bowiem w sprzeczności z faktem, iż zwolnienie przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. jest zwolnieniem przedmiotowym a nie podmiotowym. Jest też niewątpliwym, że omawiany przepis, w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2006 r., wyraźnie zawęził zwolnienie podatkowe do niektórych tylko dochodów spółdzielni mieszkaniowych (i innych, wymienionych w nim podmiotów, realizujących zadania mieszkaniowe) i to pod warunkiem przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, z którego to zabiegu legislacyjnego łatwo odczytać cel ustawodawcy, a mianowicie, zwolnienie z opodatkowania wyłącznie tych dochodów, które pozostają w bezpośrednim (podkreślenie Sądu) związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych (podobnie: wyrok WSA w Gliwicach z 21 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 523/07, dostępny j/w). Po drugie, uznanie, że obiekt przedszkolny realizuje szeroko pojęte funkcje mieszkalne w ujęciu społecznym prowadziłoby w konsekwencji do zastosowania rozszerzającej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., co z uwagi na jego charakter (zwolnienie) jest niedopuszczalne. Aprobując "mieszkaniowy aspekt" przedszkola, należałoby konsekwentnie, tj. na takich samych zasadach, klasyfikować "przydomowy" sklep, salon fryzjerski, świetlicę osiedlową etc. Każdy z wymienionych obiektów można bowiem sprowadzić do wspólnego mianownika w postaci związku z miejscem zamieszkania osoby z tych obiektów korzystającej. Tak dalece posunięta interpretacja funkcyjności w/w obiektów, które - upraszczając - niewątpliwie realizują określone potrzeby mieszkańców prowadzi "do wypaczenia" istoty zwolnienia wprowadzonego przepisem art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., w szczególności jeżeli zważyć na zasady funkcjonowania tego zwolnienia po nowelizacji u.p.d.o.p. Według Sądu, nie ma racji SM zarzucając organowi nieuwzględnienie w procesie wykładni prawa faktu przeznaczenia planowanego dochodu na cele mieszkaniowe. Jak to już zostało zasygnalizowane na etapie wcześniejszych rozważań, ustawodawca - wprowadzając analizowane zwolnienie przedmiotowe w wersji obowiązującej po dniu 31 grudnia 2006 r. - wskazał na dwa warunki, których łączne (podkreślenie Sądu) spełnienie umożliwia skorzystanie z preferencji podatkowej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Warunki te, to, po pierwsze, wymóg określonego źródła dochodu podlegającego zwolnieniu podatkowemu (gospodarka zasobami mieszkaniowymi), po drugie, przeznaczenie zwolnionego dochodu na cele związane z utrzymaniem zasób mieszkaniowych. Skoro, spór prawny w sprawie toczył się na płaszczyźnie spełnienia przez skarżącą pierwszego w wymienionych wymogów, to nie można stawiać organowi podatkowemu zarzutu nie poddania szerszej analizie dalej idącej przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Jak to już Sąd podkreślił, samo przeznaczenie dochodu na cele mieszkaniowe nie wystarczy do skorzystania z tego zwolnienia, ważąc, że ustawodawca - obok tego warunku - wprowadził swoisty wymóg "pochodzenia dochodu" (mającego stanowić przedmiot zwolnienia) ze ściśle określonego źródła (z gospodarki zasobami mieszkaniowymi). Powyższe akcentował również Minister Finansów w skarżonej interpretacji. Bez znaczenia dla kierunku wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. pozostają konsekwencje, jakie zrodzi dla SM i jej członków konieczność zapłaty podatku. Wobec braku stwierdzenia w sprawie uchybień procesowych, jak i naruszeń przepisów prawa materialnego, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.