II SA/Wr 226/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Adam Habuda Sędziowie: Sędzia NSA Halina Filipowicz-Kremis Asesor WSA Marta Pawłowska (spr.) Protokolant: referent Wiktoria Sojka-Ratajczyk po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 12 lutego 2025 r. nr V.RUT.4701.76.2024.GK w przedmiocie określenia opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz strony skarżącej kwotę 17813 (słownie: siedemnaście tysięcy osiemset trzynaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 29 lutego 2024 r. w związku z pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Marszałka Województwa Dolnośląskiego decyzją z dnia 31 grudnia 2014 r. (znak: DOW-S-VI.7322.44.2014.Mkr), Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie Zarząd Zlewni we Wrocławiu ustaliło w formie informacji P. S.A. z siedzibą w B. (dalej: Skarżąca, Spółka), za okres II kwartału 2023 r. opłatę zmienną w wysokości 96 144 zł za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]). Powołana informacja została doręczona Spółce w dniu 5 marca 2024 r., która w dniu 18 marca 2024 r. dokonała zapłaty wskazanej w niej opłaty zmiennej. Pismem z dnia 5 styczna 2023 r. Dyrektor Zarządu Zlewni we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP, organ I instancji) wezwał Spółkę do złożenia wyjaśnień w związku z niewykazaniem w latach 2018 - 2022, w przesyłanych wykazach i oświadczeniach za wprowadzanie ścieków do wód, wskaźnika sumy chlorków i siarczanów, podczas gdy w wynikach pomiarów ilości i jakości ścieków, przekazywanych na podstawie art. 304 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U. z 2024, poz. 1087 ze zm., dalej p.w.), do Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: RZGW we Wrocławiu PGW WP), podmiot ujmował ww. substancje w składzie wprowadzanych ścieków do wód rzeki O. W odpowiedzi na wezwanie, w dniu 18 stycznia 2023 r., wpłynęło pismo Skarżącej z dnia 16 stycznia 2023 r., w którym wskazano, że zgodnie z posiadanym pozwoleniem wodnoprawnym, chlorki i siarczany, należy traktować jako niezależne parametry, w związku z powyższym zakład w oświadczeniu nie wskazuje wskaźnika "suma jonów chlorków i siarczanów". W dniach od 30 stycznia do 28 lutego 2023 r. RZGW we Wrocławiu PGW WP przeprowadził kontrolę gospodarowania wodami w zakresie przestrzegania warunków ustalonych w pozwoleniu wodnoprawnym, co zostało ujęte w protokole kontroli. Na podstawie wyników kontroli Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP stwierdził nieprawidłowość w zakresie przekazanych przez Spółkę informacji, tj. podanie w oświadczeniu nieprawdziwych informacji dotyczących rzeczywistych wartości sumy chlorków i siarczanów wprowadzonych do wód, co w następstwie spowodowało ustalenie nieprawidłowej, zaniżonej opłaty zmiennej za 2022 r. Przy piśmie z dnia 14 lipca 2023 r. Spółka złożyła oświadczenie podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia opłaty zmiennej za II kwartał 2023 r., w którym nie wskazała sumy jonów siarczanów i chlorków. Pismem z dnia 22 sierpnia 2023 r. organ pierwszej instancji wezwał spółkę do przedłożenia informacji o wartości ładunków dla wszystkich zanieczyszczeń wprowadzonych do rzeki O. w latach 2020 – 2023, z podziałem na kwartały. Strona podtrzymała prezentowane wcześniej stanowisko podnosząc, że nie ma podstaw do korekty składanych wcześniej dokumentów. Pismem z dnia 29 listopada 2023 r. organ wezwał Spółkę do złożenia korekty poprzez przedstawienie sumy wartości dwóch parametrów, tj. stężenia chlorków i siarczanów lub ilości chlorków i siarczanów, jeżeli w posiadanym pozwoleniu wodnoprawnym nie został wskazany parametr określający dopuszczalny stan i skład ścieków "suma chlorków i siarczanów". Strona nie zmieniła stanowiska w tym zakresie. W dniach 09.02.2024 – 23.02.2024 r. organ przeprowadził ponowną kontrolę gospodarowania wodami w przedsiębiorstwie strony skarżącej i przestrzegania warunków określonych w posiadanym pozwoleniu wodnoprawnym. W protokole kontroli wskazano, że spółka nie wykazuje sumy jonów chlorków i siarczanów, natomiast w kwartalnych zestawieniach wyników badań stężeń zanieczyszczeń w ściekach odprowadzanych do O., chlorki i siarczany zostały ujęte. Wobec tego, zawiadomieniem z dnia 3 września 2024 r. organ I instancji wszczął postępowanie, a w dniu 26 listopada 2024 r. wydał, na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: o.p.) w zw. z art. 300 ust. 1 oraz art. 272 ust. 6 p.w., a także art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm., dalej: k.p.a.) decyzję określającą Spółce za okres II kwartału 2023 r. opłatę zmienną w wysokości 697 860 zł za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]). W uzasadnieniu wskazał, że przeprowadzone postępowanie potwierdziło, że wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne powinna być inna niż w informacji z dnia 29 lutego 2024 r., gdyż ta została ustalona za ilość substancji wprowadzonych ze ściekami do wód wyrażoną wskaźnikiem chemicznego zapotrzebowania tlenu, gdyż substancja wyrażona tym wskaźnikiem powodowała opłatę najwyższą (art. 278 ust. 1 p.w.). Nie uwzględniała ona jednak substancji rzeczywiście wprowadzanych ze ściekami do wód z powodu niewykazania w oświadczeniu ilości wskaźnika sumy chlorków i siarczanów. I to w oparciu o ten wskaźnik należało określić opłatę, gdyż generuje on opłatę najwyższą. Odwołanie od powyższej decyzji złożyła Spółka wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Zarzuciła ona naruszenie przepisów procesowych oraz prawa materialnego, wywodząc, że organ naliczył Spółce opłatę zmienną w oparciu o wskaźnik "sumy chlorków i siarczanów", tj. wskaźnik niewystępujący w posiadanym przez Spółkę pozwoleniu wodnoprawnym, a więc niestanowiący podstawy do naliczenia tej opłaty w świetle przepisów prawa i zgromadzonych w sprawie materiałów dowodowych. Decyzją z dnia 12 lutego 2025 r. (Nr V.RUT.4701.76.2024.GK) Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP, organ odwoławczy), na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 300 ust. 1 oraz art. 272 ust. 6 p.w. w zw. z art. 21 § 3 oraz art. 23 § 1 pkt 1-2 oraz § 3 o.p., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wyjaśnił, że strona w sposób błędny rozumie pojęcie sumy chlorków i siarczanów. Organ wyjaśnił, że chlorki i siarczany to związki chemiczne zawierające odpowiednio jony chlorkowe (Cl") i jony siarczanowe W"). Chlorki to sole i związki, które zawierają anion chlorkowy (Cl"). Są powszechnie spotykane w soli kuchennej (chlorek sodu, NaCI) i występują w wodach naturalnych oraz organizmach żywych. Siarczany to sole i związki, które zawierają anion siarczanowy (S042-). Często spotykane są w minerałach (jak gips) i wodach mineralnych, a także w wielu produktach przemysłowych, takich jak detergenty czy nawozy. Jony to naładowane elektrycznie atomy lub grupy atomów. Powstają, gdy atomy tracą lub zyskują elektrony. Jeśli atom zyskuje elektron(y), staje się anionem (jonem ujemnym), a jeśli je traci, staje się kationem (jonem dodatnim). Art. 272 ust. 6 p.w. określa zasady ustalania opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi. Wysokość tej opłaty zależy od ilości określonych substancji w ściekach, które są mierzone za pomocą wskaźników takich jak pięciodobowe biochemiczne zapotrzebowanie tlenu (BZT5), chemiczne zapotrzebowanie tlenu (ChZT), zawiesiny ogólne oraz suma chlorków i siarczanów. Sformułowanie wskaźnika "suma chlorków i siarczanów" oznacza, że opłata jest obliczana na podstawie łącznej ilości chlorków (Cl-) i siarczanów (S042") wprowadzanych do wód lub do ziemi. Oznacza to, że oba te parametry traktowane są łącznie, jako jedna suma, czyli łączna ilość tych dwóch substancji wyrażona w kilogramach. Słowo "wskaźnik" w tym kontekście jest użyte jako ogólne określenie substancji lub parametrów, które są mierzone i których ilość wpływa na wysokość opłaty. Wskaźnik to wartość, która wskazuje na ilość danej substancji, w tym przypadku mierzona jako suma ilości chlorków i siarczanów. Słowo to zostało zatem użyte jako określenie wartości lub parametru, który ma znaczenie w obliczeniach. Innymi słowy "wskaźnik suma chlorków i siarczanów" jest to wynik dodawania dwóch składników: ilości chlorków i ilości siarczanów. Mając powyższe na uwadze, sformułowanie "wskaźnik suma chlorków i siarczanów" można także rozumieć jako "sumaryczne (czyli łączne) stężenie chlorków i siarczanów" w ściekach. W ocenie organu odwoławczego, z art. 272 pkt 6 p.w. jednoznacznie wynika, że opłata zmienna za wprowadzanie ścieków do wód jest naliczana na podstawie całkowitej masy obu tych substancji, a nie na podstawie ich indywidulanych wartości. Dalej w uzasadnieniu decyzji wywodzono, że wprowadzenie jednego parametru, obejmującego zsumowane masy całkowitej znajdujących się w ściekach substancji, chlorków i siarczanów, wynika z faktu, iż chlorki (Cl") i siarczany (S042") rozpuszczone w wodzie w typowych warunkach naturalnych, na ogół nie wchodzą we wzajemne reakcje chemiczne. Oba te jony są stosunkowo stabilne i nie reagują ze sobą bez obecności innych, bardziej reaktywnych substancji. Zarówno jony chlorkowe (Cl"), jak i siarczanowe (S042") są stabilnymi anionami, co oznacza, że mają niską tendencję do reakcji chemicznych z innymi substancjami w warunkach naturalnych, zwłaszcza z innymi stabilnymi jonami. Jony o tym samym ładunku (ujemnym, jak Cl" i S042") zwykle nie reagują ze sobą, ponieważ podobne ładunki się odpychają. Aby zaszła reakcja chemiczna, zazwyczaj potrzebne są jony o przeciwnych ładunkach (np. kationy i aniony). W wodach naturalnych, takich jak rzeki, jeziora, czy wody gruntowe, chlorki i siarczany są obecne jako rozpuszczone sole i nie wchodzą w reakcje chemiczne, chyba że istnieją specyficzne warunki, takie jak obecność metali ciężkich lub zmiana pH. Konkludując powyższe, nie sposób nie zauważyć, że suma chlorów i siarczanów to nic innego jak wynik dodania do siebie tych dwóch substancji. W kontekście art. 272 ust. 2 p.w. oznacza to ujęcie ilości dwóch parametrów w postaci i chlorków, i siarczanów w jeden parametr stanowiący ich sumę, nie zaś, jak próbuje to wykazać strona, stworzenie przez ustawodawcę odrębnego wskaźnika, będącego czymś innym niż zwykłym wynikiem zmieszania obu substancji. Jak wskazał organ, bez znaczenia jest przy tym okoliczność, iż jest to wskaźnik niewystępujący w przywołanym pozwoleniu wodnoprawnym, gdyż, po pierwsze, opłatę zmienną uiszcza się w zależności od ilości faktycznie wprowadzonych substancji zanieczyszczających, a nie w zależności od parametrów wskazanych w pozwoleniu wodnoprawnym, po drugie, w rzeczywistości przedmiotowy wskaźnik obejmuje sumę składających się na niego parametrów wprowadzonych wraz ze ściekami substancji, chlorków i siarczanów. Dyrektor RZGW stwierdził, że opłata zmienna za usługi wodne w sposób prawidłowy została naliczona na podstawie "sumarycznego stężenia chlorków i siarczanów", co w art. 272 ust. 6 p.w. określone jest jako "suma chlorków i siarczanów", a co Spółka błędnie utożsamia ze wskaźnikiem "suma chlorków i siarczanów" rozumianym jako pojęcie odmienne od zsumowanych wartości chlorków i siarczanów w ściekach. Podkreślił przy tym, że nieokreślenie w pozwoleniu wodnoprawnym tego właśnie wskaźnika nie powoduje braku możliwości ustalania opłaty zmiennej za usługi wodne na jego podstawie. Przychylenie się do stanowiska przedstawionego w odwołaniu, kwestionującego dopuszczalność ustalania wysokości opłat za usługi wodne na wprowadzania ścieków do wód na podstawie sumy chlorków i siarczanów, oznaczałoby, że dla wszystkich podmiotów, z wyłączeniem podmiotów przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego, wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne należałoby ustalać w oparciu o ilość substancji wyrażonych jako wskaźniki, ale inne niż chlorki i siarczany, co w konsekwencji mocno zaniżałoby wysokość ustalanych opłat. Dalej w decyzji wywodzono, że zgodnie z art. 268 ust. 1 pkt 2 p.w., opłaty za usługi wodne uiszcza się między innymi za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi. Opłata za usługi wodne, za wprowadzanie ścieków do wód składa się z opłaty stałej i zmiennej, zależnej od ilości i jakości ścieków wprowadzanych w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego (art. 270 ust. 8 p.w.). Ustawodawca w art. 270 ust. 10 ustalił, iż przez substancje zawarte w ściekach rozumie się także substancje wyrażone jako wskaźniki pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5), chemicznego zapotrzebowania tlenu, zawiesiny ogólnej oraz sumy chlorków i siarczanów (CI+SO4). Zgodnie z art. 272 ust. 6 p.w., wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i wyrażonej w kg ilości substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi, w tym substancji wyrażonych jako wskaźniki: pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5), chemicznego zapotrzebowania tlenu, zawiesiny ogólnej, sumy chlorków i siarczanów (CI+SO4). W tym stanie rzeczy za nieuzasadnione organ odwoławczy uznał stwierdzenie, iż opłata zmienna, określona w decyzji Dyrektora ZZ we Wrocławiu PGW WP, została ustalona wbrew treści udzielonego Spółce pozwolenia wodnoprawnego, bo w oparciu o wskaźnik niezawarty w tym pozwoleniu, tj. wskaźnik "suma chlorków i siarczanów". Marszałek Województwa Dolnośląskiego udzielając pozwolenia wodnoprawnego decyzją z dnia 31 grudnia 2014 r., określił dla ścieków wskaźniki jakościowe i ilościowe, w tym "chlorki" i "siarczany". Ustawodawca natomiast określając w art. 272 ust. 6 p.w. wskaźnik "suma chlorków i siarczanów (CI+SO4)", wskazał, iż jest to suma obu tych substancji, wyrażając to zapisem w nawiasie, przez wskazanie działania, jakim jest dodawanie (w tym przypadku substancji chemicznych), dlatego prawidłowym jest uznanie, iż wskaźnik "suma chlorków i siarczanów" stanowi sumę - jako wynik dodawania dwóch składników-wskaźnika "chlorki" i wskaźnika "siarczany". W myśl § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 12 lipca 2019 r. w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego oraz warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu do wód lub do ziemi ścieków, a także przy odprowadzaniu wód opadowych lub roztopowych do wód lub do urządzeń wodnych (Dz.U. 2019 r. poz. 1311), dalej: "Rozporządzenie ws. substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego", ścieki przemysłowe o sumarycznym stężeniu chlorków i siarczanów powyżej 1500 mg/l mogą być wprowadzane do śródlądowych wód powierzchniowych płynących, jeżeli sumaryczna zawartość stężeń chlorków i siarczanów w tych wodach, wyliczona przy założeniu pełnego wymieszania, nie przekroczy 1000 mg/l. Powyższe wskazuje, iż ustawodawca możliwość wprowadzania ścieków określił na podstawie sumarycznego stężenia chlorków i siarczanów, a więc sumy tych składników. Ścieki odprowadzane przez Spółkę są ściekami komunalnymi, które zgodnie z art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 757) to ścieki bytowe lub mieszanina ścieków bytowych ze ściekami przemysłowymi albo wodami opadowymi lub roztopowymi będącymi skutkiem opadów atmosferycznych, odprowadzane urządzeniami służącymi do realizacji zadań własnych gminy w zakresie kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych. W związku z powyższym ścieki komunalne jako mieszanina ścieków mogą zawierać ścieki przemysłowe. Zdaniem organu odwoławczego nieokreślenie w pozwoleniu wodnoprawnym parametru "suma chlorków i siarczanów" nie jest podstawą do uznania, iż obie te substancje z osobna nie podlegają sumowaniu. Zgodnie z załącznikiem nr 4. NAJWYŻSZE DOPUSZCZALNE WARTOŚCI SUBSTANCJI ZANIECZYSZCZAJĄCYCH DLA ŚCIEKÓW PRZEMYSŁOWYCH (tabela II) Rozporządzenia ws. substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego, chlorki (poz. 13) i siarczany (poz. 15) dotyczą wszystkich rodzajów ścieków przemysłowych oraz wszystkich sektorów przemysłu. Strona wskazując w uzasadnieniu odwołania pozycję 59, tj. sumę chlorków i siarczanów, jako substancję zanieczyszczającą dotyczącą wyłącznie przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego, nie bierze pod uwagę przepisu zawartego w § 12 Rozporządzenia ws. substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego, gdzie ustawodawca określa warunki nie za pomocą wskaźnika, a sumarycznego stężenia dwóch substancji, tj. chlorków i siarczanów. Uściślono przy tym, że ścieki oczyszczane przez Spółkę to, oprócz ścieków pochodzących z aglomeracji B., również ścieki przemysłowe z zakładów Grupy P. oraz z instalacji innych podmiotów usytuowanych na terenie strefy przemysłowej P. Dalej Dyrektor wyjaśniał, że zgodnie z art. 7a § 1 k.p.a., jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w sprawie pozostają wątpliwości co do treści normy prawnej, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść strony, chyba że sprzeciwiają się temu sporne interesy stron albo interesy osób trzecich, na które wynik postępowania ma bezpośredni wpływ. Podobne brzmienie ma art. 10 ust. 2 p.p., który stanowi, że jeżeli przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, organ rozstrzyga je na korzyść przedsiębiorcy. Zasadność stosowania zasady in dubio pro tributario do opłat za usługi wodne była wielokrotnie potwierdzana w orzecznictwie. W rozstrzyganej sprawie Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP nie ma jednak wątpliwości ani co do treści zastosowanych norm prawnych, ani co do ustalonego stanu faktycznego, które to wątpliwości należałoby rozstrzygnąć na korzyść strony. Z tych też to względów nie zaistniały podstawy do zastosowania zasady in dubio pro tributario. Ponadto organ wskazał, iż sporządzanie i przekazywanie przez zarządy zlewni informacji ustalającej wysokość opłaty wodnoprawnej określonej w art. 272 ust. 17 p.w. stanowi sui generis formę działania administracji publicznej o charakterze wzruszalnym (czynność materialno-techniczną), do której to czynności nie stosują się przepisy k.p.a. Skoro zaś przepisy prawa powszechnie obowiązującego nie nakazują Dyrektorowi ZZ we Wrocławiu PGW WP wydawania informacji ustalającej wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód przy zastosowaniu k.p.a., to nie mógł on ich naruszyć, nie stosując ich. Informacja ustalająca wysokość opłaty zmiennej nie stanowi jakiegokolwiek rozstrzygnięcia w rozumieniu k.p.a. Nie jest ona ani postanowieniem, ani decyzją. Nie ma do niej również zastosowania procedura określona w k.p.a. Jeśli zatem do wydania informacji nie stosuje się przepisów występujących na gruncie k.p.a., to nie sposób podzielić zarzutu Spółki, dotyczącego naruszenia art. 8 § 1 i 2 k.p.a. w związku z art. 7 i 7a, polegającego na odstąpieniu bez uzasadnionej przyczyny od utrwalonej, wieloletniej praktyki w sposobie ustalania wysokości opłat zmiennych za wprowadzanie przez Spółkę ścieków do rzeki O. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 11, art. 12 i art. 14 p.p. organ podniósł, że dla kwartałów I - IV 2023 r. Spółka składała błędne oświadczenia podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi. Odpowiadając na zarzut błędnej wykładni przepisów dotyczących ustalania wysokości opłaty za usługi wodne i wyjaśniania zasadności przesłanek w zaskarżonej decyzji, tj. zarzut naruszenia art. 272 ust. 6 i ust. 17 p.w. w związku z art. 552 ust. 2a pkt 2 p.w., w związku z art. 11 k.p.a., w związku z art. 14 ust. 2 p.w., Organ II instancji zauważył, iż Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP w uzasadnieniu swej decyzji odniósł się do wypowiedzi Strony z dnia 16.10.2024 r., będącej odpowiedzią na zawiadomienie Dyrektora ZZ we Wrocławiu o zakończeniu postępowania, wnoszącej o umorzenie postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość. Organ wyjaśnił, że nie zgadza się ze Stroną, zwracając uwagę, iż nie ma wątpliwości co do tego, że Spółka wprowadza do wód rzeki O. ścieki o znaczącej ilości chlorków i siarczanów (CI+SO4) niewykazywanych w przesyłanych do organu oświadczeniach, a wysokość ustalonej na podstawie tych oświadczeń opłaty zmiennej nie jest adekwatna do spowodowanych w środowisku zanieczyszczeń w myśl zasady "zanieczyszczający płaci" (art. 7 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 54)). Uzasadniając sposób prowadzenia postępowania, Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP przywołał też zasadę praworządności (art. 6 k.p.a.), obligującą organ do działania wyłącznie na podstawie przepisów prawa, i wyjaśnił, iż jego czynności mieszczą się w granicach prawa również w przypadku, gdy norma ustawowa dopuszcza pewien zakres samodzielności organu. Art. 552 ust. 2 p.w. mówi o tym, że ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne następuje m.in. na podstawie pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych, natomiast art. 552 ust. 2a p.w. wyznacza możliwość ustalania wysokości opłaty za usługi wodne na podstawie oświadczeń podmiotów obowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, za poszczególne kwartały. Ustawa nie formułuje wobec tych przepisów zasady pierwszeństwa stosowania, wobec czego wymienione metody ustalania wysokości opłaty za usługi wodne są równorzędne. W myśl art. 552 ust. 2b p.w. Spółka jako podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne zobowiązana jest składać ww. oświadczenia zgodnie z wzorem zamieszczonym w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej Wód Polskich Wodom Polskim w celu ustalenia wysokości opłaty. W związku z wyszczególnionymi wyżej przepisami, zgodnie z art. 272 ust. 6 i ust. 17 p.w. ZZ we Wrocławiu PGW WP ustalił Spółce, w informacji nr [...] ZZ Wrocław, OZ/II kwartał/2023 z dnia 29.02.2024 r., opłatę zmienną za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]) na podstawie oświadczenia podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne, za okres II kwartału 2023 r., w którym to oświadczeniu Spółka nie wykazała sumy jonów chlorków i siarczanów. W oparciu o dane z przeprowadzonej w dniach 09.02.2024 r. - 23.02.2024 r. przez RZGW we Wrocławiu PGW WP kontroli gospodarowania wodami w zakresie przestrzegania warunków ustalonych w pozwoleniu wodnoprawnym udzielonym Spółce, Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP z urzędu wszczął postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wysokości opłaty zmiennej, które to zakończył przedmiotową decyzją, tj. z dnia 26 listopada 2024 r. W opinii Dyrektora RZGW we Wrocławiu PGW WP ustalenie Spółce opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]), za okres II kwartału 2023 r. zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, zgodny z obowiązującymi przepisami prawa. Zarówno informacja ustalającą wysokość opłaty zmiennej, przekazana podmiotowi przez ZZ we Wrocławiu PGW WP, jak i decyzja Dyrektora ZZ we Wrocławiu PGW WP, określająca prawidłową wysokość tej opłaty, nie budzą wątpliwości organu co do ich poprawności względem zastosowanych przepisów, natomiast obrana metoda i sposób przeprowadzenia procedury ustalania opłaty, zdaniem organu odwoławczego, nie mają znaczenia co do istoty sprawy. Wobec powyższego Organ II instancji również i ten zarzut uznał za nieuzasadniony. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 6, art. 77 oraz art. 80 k.p.a., Dyrektor RZGW we Wrocławiu podkreślił, że już w trakcie kontroli gospodarowania wodami podmiotu, przeprowadzonych przez RZGW we Wrocławiu PGW WP, stwierdzono m.in., że: - w złożonych oświadczeniach podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne, dotyczących poszczególnych kwartałów roku 2023, Spółka nie wykazała sumy jonów chlorków i siarczanów w ściekach wprowadzanych do wód rzeki O., natomiast wykazała ilości wprowadzonych substancji (cynku i wanadu), pomimo że nie zostały one określone w pozwoleniu wodnoprawnym; - w przekazanych do Dyrektora RZGW we Wrocławiu PGW WP, na podstawie art. 304 p.w., jako podmiot korzystający z usług wodnych, wynikach prowadzonych pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód rzeki O. w zakresie określonym w pozwoleniu wodnoprawnym, chlorki i siarczany zostały wykazane. Przedstawione organowi przez Stronę wyniki prowadzonych pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód rzeki O. pozwoliły na oszacowanie sumarycznej ilości chlorków i siarczanów w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej. W toku postępowania przedmiotem analizy tak Organu I, jak i II instancji, były również wszystkie pozostałe dokumenty przedłożone przez Spółkę. Żaden z nich nie prowadzi jednak do ustalenia, aby suma chlorków i siarczanów stanowiła wskaźnik różniący się od wyniku dodania ilości tych dwóch substancji w ściekach wprowadzanych do wód. Z tych też względów zarzuty te ocenione zostały jako bezzasadne. W ocenie organu odwoławczego zarzut Strony, iż decyzja Organu I instancji została wydana bez podstawy prawnej i w sposób wadliwy, jest nieuzasadniony. Organ podniósł, że opłata zmienna za usługi wodne została naliczona na podstawie "sumarycznego stężenia chlorków i siarczanów", co w art. 272 ust. 6 p.w. określone jest jako "suma chlorków i siarczanów", co Spółka błędnie utożsamia ze wskaźnikiem "suma chlorków i siarczanów" będącym jednym z parametrów ścieków. Organ I instancji słusznie i prawidłowo określił Stronie wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]) w okresie II kwartału 2023 r., wyczerpująco uzasadniając decyzję uwzględnieniem w swych obliczeniach substancji rzeczywiście wprowadzonych ze ściekami do wód, niewykazanych w oświadczeniach złożonych przez Spółkę, dowiedzionych wynikiem kontroli przeprowadzonych przez RZGW we Wrocławiu PGW WP. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu złożyła Spółka wnosząc o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, 2. zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Kwestionowanej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 p.w. oraz art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że art 21 § 3 o.p. znajduje zastosowanie w przypadku opłat za usługi wodne, o których mowa w art. 272 ust. 6 p.w., podczas gdy decyzja wymiarowa, o której mowa w art. 21 § 3 o.p. może zostać wydana tylko w przypadku, gdy podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku, to jest w sposób wskazany w art 21 § 1 pkt 1 o.p., co w niniejszej sprawie nie zachodzi; - art. 21 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 p.w. w zw. z art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której konstytutywna decyzja ustalająca zobowiązanie może być wydana tylko na tej podstawie; - art. 6, art. 77 oraz art. 80 k.p.a, poprzez błędne wskazanie przepisów prawa, z których Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP wywodzi skutki prawne; powołanie się na ustalenia z dokumentów nieznajdujących się w aktach sprawy, tym samym brak zebrania całego materiału dowodowego, brak dokonania należytej oceny całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego i prawnego; zaniechaniem rozpatrzenia całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym wyjaśnień Spółki zawartych w Załącznikach 21,22,23 do Protokołu Kontroli z 2023 r., w których przedstawiła swoje stanowisko w kwestii chlorków i siarczanów, a w efekcie określenie spornej opłaty w sposób dowolny i niezgodny z przepisami; - art. 7a § 1 k.p.a., poprzez nierozstrzygnięcie na korzyść Spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie, w sytuacji gdy przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodne - opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód; - art. 107 § 1 pkt 6 w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. poprzez wydanie decyzji administracyjnej w sposób wadliwy tj. niezawierającej uzasadnienia faktycznego i prawnego spełniającego wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a.; wskazania błędnej podstawy prawnej żądania zapłaty określonej w decyzji kwoty z tytułu dopłaty do opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód, nie odniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu; - art. 11 i 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r., poz. 236, dalej: p.p.) w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. polegające na przeprowadzeniu postępowania w sposób rażąco podważający zaufanie Spółki jako przedsiębiorcy do władzy publicznej, a także z naruszeniem zasad proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania przez wydanie decyzji zmieniającej wcześniej ustaloną wysokość daniny publicznej - opłat za usługi wodne, bez podstawy prawnej i rzeczowego uzasadnienia oraz wieloletniej praktyki organu w przedmiocie naliczania Spółce opłaty zmiennej, zgodnie z pełną wiedzą o stanie faktycznym i prawnym; - art. 8 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 7 i 7a k.p.a. w zw. z art. 11, art. 12 i art. 14 p.p. poprzez odstąpienie, bez uzasadnionej przyczyny, od utrwalonej, wieloletniej praktyki w sposobie ustalania wysokości opłat zmiennych za wprowadzanie przez Spółkę ścieków komunalnych do rzeki O., w oparciu o przepisy p.w., kiedy nie doszło do zmiany stanu prawnego ani faktycznego, która mógłby uzasadniać zmianę praktyki w opisanym zakresie, ponieważ te dane były spójne z dotychczasowym podejściem Spółki i samego organu, co w konsekwencji spowodowało określenie w zaskarżonej decyzji błędnej wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne, której Spółka nie mogła się racjonalnie spodziewać biorąc pod uwagę podstawy prawne wyliczania, stosowane dotychczas przez organ. Tym bardziej, że organ po przeprowadzonej w lutym 2024 r. kontroli wydał Spółce informacje ustalające wysokość opłaty zmiennej za I, II, III i IV kwartały 2023 r. w oparciu o te same podstawy faktyczne i prawne, oświadczania i informacje złożone przez Spółkę w sposób analogiczny, jak za IV kwartał 2022r., tj. wskazują w wydanych Spółce, zgodnie z art. 272 ust 17 p.w., Informacjach za wszystkie kwartały jako podstawę ustalenia opłaty zmiennej wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu, a przez to naliczając Spółce w roku 2024 opłaty zmienne za wszystkie kwartały 2023 potwierdził zasadność stosowania przepisów prawa, zgodnie z interpretacją Spółki przedstawioną w niniejszej skardze. W uzasadnieniu Spółka rozwinęła sformułowane zarzuty, konsekwentnie podnosząc, że w posiadanym pozwoleniu wodnoprawnym z 2014 r. nie został określony wskaźnik sumy chlorków i siarczanów i z tego względu brak jest podstaw do jego zastosowania przy ustalaniu opłaty, a sama spółka złożyła w trybie art. 552 ust. 2b p.w. oświadczenie podmiotu zobowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi za II kwartał. W oświadczeniu tym w sposób prawidłowy nie wykazała wskaźnika "suma jonów chlorków i siarczanów" gdyż nie ma takiego wskaźnika w pozwoleniu wodnoprawnym. Podniosła również, iż określenie opłaty zmiennej na podstawie wskaźnika określonego w pkt.4 art. 272 ust. 6 p.w. narusza dotychczasową praktykę, a sam organ miał wiedzę, iż Spółka w okresowych pomiarach ilości i jakości ścieków wykazuje parametry ścieków, a wśród nich osobno wskazane w pozwoleniu wodnoprawnym chlorki oraz osobno siarczany. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. W przepisie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024, poz. 1267) ustawodawca zastrzegł, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej), formułując w ten sposób generalne kryterium wiążące sądy administracyjne w pełnym zakresie ich kognicji. Jednoznaczność tej zasady sprawia, że wojewódzki sąd administracyjny w toku podjętych czynności rozpoznawczych dokonuje oceny co do zgodności kontrolowanej decyzji, postanowienia (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb ich wydania lub tryb podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Wiążące są przy tym przepisy obowiązujące w dacie wydania zaskarżonego aktu. Jego uchylenie albo stwierdzenie nieważności następuje tylko w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie bowiem z art. 145 § 1 p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji/postanowienia, innego aktu następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na względzie wskazane kryterium legalności Wojewódzki Sąd Administracyjny po poddaniu ocenie ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych i istniejących wówczas okoliczności prawnych uznał, że wydane w sprawie decyzje zostały podjęte z naruszeniem prawa materialnego i prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Kontroli Sądu podlegała decyzja Dyrektora RZGW we Wrocławiu PGW WP 12 lutego 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora ZZ we Wrocławiu PGW WP z dnia 26 listopada 2024 r. określającą Spółce za okres II kwartału 2023 r. opłatę zmienną w wysokości 697 860,00 zł za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]). Stosownie do treści art. 270 ust. 8 p.w. opłata za usługi wodne za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej, zależnej od ilości i jakości ścieków wprowadzanych w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego. Zgodnie zaś z art. 270 ust. 9 p.w. sama wysokość opłaty za wprowadzanie ścieków do wód lub ziemi zależy od rodzaju substancji zawartych w ściekach i ich ilości, rodzaju ścieków, a w przypadku: 1) wód z obiegów chłodzących elektrowni lub elektrociepłowni - od temperatury tych wód; 2) ścieków przemysłowych lub wód pochodzących z odwodnienia zakładów górniczych, zawierających chlorki i siarczany - także od ilości ścieków lub wód oczyszczonych lub podczyszczonych w systemie oczyszczania lub podczyszczania ścieków zasolonych, odprowadzanych z zakładu, zastosowania w zakładzie systemu retencyjno-dozującego lub innego systemu pozwalającego uzyskać ten sam efekt, co system retencyjno-dozujący. Przez substancje zawarte w ściekach rozumie się zaś także substancje wyrażone jako wskaźniki pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5), chemicznego zapotrzebowania tlenu, zawiesiny ogólnej oraz sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4) (art. 270 ust. 10 p.w.). Ustawodawca określił również, w jaki sposób należy opłatę zmienną ustalać, wskazując w art. 272 ust. 6 p.w., że wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i wyrażonej w kg ilości substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi, w tym substancji wyrażonych jako wskaźnik: 1) pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5); 2) chemicznego zapotrzebowania tlenu; 3) zawiesiny ogólnej; 4) sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4). Stosownie do art. 278 ust. 1 p.w. wysokość opłaty za wprowadzenie ścieków do wód lub do ziemi ustala się, biorąc pod uwagę substancję wyrażoną jako wskaźnik, o którym mowa w art. 272 ust. 6, który powoduje opłatę najwyższą. Niniejszy przepis statuuje więc swoistą zasadę uwzględniania tego określonego w art. 272 ust. 6 p.w. wskaźnika, który powoduje opłatę najwyższą, ale limitując jednocześnie do substancji wyrażonych w pkt 1-4. Od tej reguły ustawodawca przewidział odstępstwa, wskazując chociażby w ust. 3, że opłatę za wprowadzanie do wód lub do ziemi ścieków będących wodami zasolonymi ponosi się za sumę chlorków i siarczanów (Cl+SO4). Można zatem przyjąć, że o ile ustawodawca nie określił wprost innych zasad obliczania opłaty, zasadniczo należy ja ustalać na podstawie art. 278 ust. 1 w zw. z art. 272 ust. 6 p.w. Tym samym opłatę wskaźnikową stanowi ten z czterech określonych wskaźników, który generuje opłatę najwyższą. W myśl przywołanych regulacji opłata zmienna zależna jest od takich elementów jak: rodzaj substancji zawartych w ściekach i ich ilość oraz rodzaj ścieków, z jakimi mamy do czynienia, które są wprowadzane w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego. Z brzmienia art. 270 ust. 8 p.w. wynika, że niniejszą opłatę należy więc wiązać z udzielonym pozwoleniem, które jest punktem odniesienia dla mechanizmu ponoszenia tychże opłat. W przypadku zaś przekroczenia warunków w nim określonych, ustawa przewiduje w art. 280 pkt 2 lit. b p.w., opłaty podwyższone. Jeżeli zatem wprowadzanie ścieków następuje na podstawie pozwolenia wodnoprawnego wówczas podmiot zobligowany jest do ponoszenia opłat w myśl zasady zanieczyszczający płaci, natomiast przekroczenie warunków udzielonego pozwolenia, skutkuje nałożeniem sankcji w postaci opłaty podwyższonej. W związku z tym korzystający z usług wodnych został zobligowany, przez prawodawcę, do składania oświadczeń w trybie art. 552 ust. 2b p.w., zgodnie z wzorami zamieszczonymi w BIP na stronie podmiotowej Wód Polskich, a oświadczenie to zawiera m.in. dane dot. pozwolenia wodnoprawnego, oznaczenie organu właściwego do wydania pozwolenia wodnoprawnego, znak decyzji, datę udzielenia pozwolenia wodnoprawnego, datę jego obowiązywania. Stosownie do art. 552 ust. 2h p.w. w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód, oświadczenia, o których mowa w ust. 2a pkt 2, zawierają wyrażoną w kg ilość substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi, w tym substancji wyrażonych jako wskaźnik: 1) pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5); 2) chemicznego zapotrzebowania tlenu; 3) zawiesiny ogólnej; 4) sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4). Nadto, zgodnie z art. 304 ust. 1 p.w. podmioty korzystające z usług wodnych są obowiązane do przekazywania wyników prowadzonych pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi w zakresie określonym w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym. W celu ułatwienia wywiązania się z przywołanych obowiązków sprawozdawczych oraz uporządkowania przekazywanych wyników pomiarów Minister Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej wydał rozporządzenie z 20 stycznia 2020 r. w sprawie formy i układu przekazywanych wyników pomiarów ilości pobranych wód podziemnych i wód powierzchniowych oraz ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi (Dz.U. poz. 144). W jego załączniku nr 2, dotyczącym przekazywania wyników pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi, wskazano m.in. ma konieczność podania informacji dotyczących udzielonego pozwolenia, a nadto rodzaju ścieków i wyników pomiarów ilości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi, które należy podać – jak zauważono - wyłącznie w zakresie wynikającym z pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego. Na tle przywołanych regulacji dostrzegalny jest więc, istotny w realiach rozpoznawanej sprawy, problem co do tego, w oparciu o jaki wskaźnik, należało określić skarżącej wysokość opłaty zmiennej. Bezspornym zaś jest, że skarżąca legitymuje się udzielonym pozwoleniem wodnoprawnym z dnia 31 grudnia 2014 r., które pomimo zmian ustawodawczych w 2017 r. pozostaje w obrocie prawnym i jako takie stanowi punkt odniesienia do ustalania niniejszej opłaty. Na podstawie przywołanego aktu, Skarżąca jest uprawniona do szczególnego korzystania z wód, tj. wprowadzania do rzeki O. ścieków komunalnych w podanej w nim ilości oraz o określonym dopuszczalnym stanie i składzie. Wśród nich wymieniono m.in.: pięciodobowe biochemiczne zapotrzebowanie tlenu, chemiczne zapotrzebowanie tlenu, zawiesiny ogólne, chlorki, siarczany. W jego treści próżno szukać odniesienia do substancji sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4), którym operuje art. 270 ust. 10 p.w. ujmując ją jako odrębną substancję. Stąd kwestię sporną w sprawie stanowi to, co należy rozumieć pod wskaźnikiem suma chlorków i siarczanów (Cl+SO4), o którym mowa w art. 272 ust. 6 pkt 4 p.w. Dokładniej - czy wskaźnik ten dotyczy także takich sytuacji, gdy określony podmiot wprowadza ścieki zawierające chlorki i siarczany, ale w pozwoleniu wodnoprawnym oznaczony każdy z nich został odrębnym wskaźnikiem chlorki i odrębnym wskaźnikiem siarczany. Czy w takiej sytuacji rzeczą zobowiązanego jest przeprowadzenie czynności matematycznej w postaci dodawania dwóch odrębnych wskaźników, za czym to opowiada się organ. W ocenie Sądu nie można zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym przez organ. W tym kontekście trzeba przede wszystkim zauważyć, że przyjęty przez ustawodawcę w art. 272 ust. 6 pkt 4 p.w., wskaźnik nie stanowi wyniku działania matematycznego w postaci dodawania, a odrębny parametr, który jako jeden z 4 może stanowić podstawę do określenia opłaty zmiennej, a w przypadkach określonych w ustawie taką podstawę stanowi (por. art. 278 ust. 3 p.w.). Również w brzmieniu art. 270 ust. 10 p.w. został określony jako odrębna substancja. Niniejsze twierdzenie koresponduje z obowiązującymi regulacjami podustawowymi, które wyszczególniają odrębnie: chlorki, siarczany oraz chlorki i siarczany jako trzy osobne kategorie substancji mogących występować w ściekach i względem których przyjęto odrębne normy. Przejawem tego jest m.in. rozporządzenie Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 12 lipca 2019 r. w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego oraz warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu do wód lub do ziemi ścieków, a także przy odprowadzaniu wód opadowych lub roztopowych do wód lub do urządzeń wodnych. Określa ono m.in. najwyższe dopuszczalne wartości substancji zanieczyszczających dla ścieków z oczyszczalni ścieków bytowych i ścieków komunalnych oraz dla ścieków z oczyszczalni ścieków w aglomeracji (§ 1 pkt 3). Stosownie do § 4 ust. 3 cyt. rozporządzenia, jeżeli ścieki komunalne – tak jak w realiach badanej sprawy - stanowią mieszaninę ścieków bytowych ze ściekami przemysłowymi albo wodami opadowymi lub roztopowymi, to ścieki te, wprowadzane do wód lub do ziemi z oczyszczalni ścieków komunalnych albo z oczyszczalni ścieków w aglomeracji, nie powinny również zawierać substancji zanieczyszczających w ilościach przekraczających najwyższe dopuszczalne wartości dla ścieków przemysłowych, określone w załączniku nr 4 do rozporządzenia, z wyłączeniem lp. 3, 5, 6, 11 i 12 w tabeli II tego załącznika. W przywołanej tabeli odrębnie zaś wyszczególniono: chlorki, siarczany oraz sumę chlorków i siarczanów wskazując, że: - najwyższa dopuszczalna wartość dla substancji zanieczyszczającej stanowiącej chlorki wynosi 1000 mg Cl/l i dotyczy wszystkich rodzajów ścieków (tab. II, poz. 13), - najwyższa dopuszczalna wartość dla substancji zanieczyszczającej stanowiącej siarczany wynosi 500mg SO4/l i dotyczy wszystkich rodzajów ścieków (tab. II, poz. 15), - suma chlorków i siarczanów wskazując, iż najwyższa dopuszczalna wartość dla substancji zanieczyszczającej stanowiącej sumę chlorków i siarczanów wynosi 1500mg Cl+SO4/l i dotyczy wyłącznie przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego. Podobnie rzecz się miała w obowiązującym wcześniej rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 18 listopada 2014 r., które zostało również wymienione w podstawie prawnej wydanego pozwolenia wodnoprawnego. W rezultacie, skoro zarówno na gruncie ustawy jak i aktu wykonawczego, stanowiącego jej uszczegółowienie, prawodawca nie tylko w żadnym miejscu nie wskazuje wprost na leżący po stronie korzystającego z usług wodnych obowiązek każdorazowego dodawania chlorków i siarczanów, w przypadku gdy występują one w składzie ścieków, a nadto przewiduje różne dopuszczalne wartości zanieczyszczeń w zależności od rodzaju ścieków, to nie sposób przyjąć, iż rzeczą Skarżącej było za każdym razem dodawanie chlorów i siarczanów przy składaniu oświadczenia, o którym mowa w art. 552 ust. 2b p.w. Stanowisko to jest tym bardziej zasadne, w kontekście wskazania wprost zarówno w rozporządzeniu z 2014, jak i z 2019 r. wskaźnika suma chlorków i siarczanów wyłącznie dla przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego. Niniejszy obowiązek nie został także wyartykułowany w treści wydanego pozwolenia, chociaż wskazano w nim dopuszczalną ilość dla chlorków i siarczanów, a obowiązująca wówczas ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska, zawierająca regulacje dotyczące opłat zmiennych, w art. 295 ust. 1 wskazywała, że opłaty za ścieki wprowadzane do wód lub do ziemi ponosi się za substancje wyrażone jako wskaźnik pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu, chemicznego zapotrzebowania tlenu, zawiesiny ogólnej, sumy jonów chlorków i siarczanów. Tym samym, skoro niniejsze substancje zostały określone jako trzy odrębne substancje zanieczyszczające, dla których należało przyjąć odrębne parametry, to nie można poprzez ustalenie opłaty zmiennej wprowadzać obowiązku ich łączenia również zawsze wtedy, gdy z okoliczności stanu faktycznego wynika, że określony podmiot wprowadza ścieki zawierające odrębnie opisany wskaźnik chlorku i siarczanu. Wynika to z rozgraniczenia przywołanych trzech parametrów i braku stosownych regulacji wskazujących na konieczność sumowania chlorków i siarczanów dla ścieków, które nie dotyczą przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego. Niniejsze z uwagi na publicznoprawny charakteru opłat za korzystanie z wód nie może prowadzić do wykładni rozszerzającej, a aprobując nakaz maksymalnej określoności przepisu, trzeba przyjąć, że użyty w art. 274 ust. 6 pkt 4 wskaźnik sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4) stanowi odrębny wskaźnik, mający zastosowanie w przypadku, gdy wynika to z decyzji udzielającej pozwolenie wodnoprawne lub z mocy przepisu prawa, czego przykładem jest art. 278 ust. 3 p.w. Rozumienie przeciwne prowadziłoby do egzekwowania obowiązków, których istnienia nie byłby świadomy – tak jak w realiach badanej sprawy - sam korzystający z usług wodnych. Jak bowiem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 marca 2022 r. (sygn. akt III OSK 812/21, CBOSA) opłaty za usługi wodne stanowią daninę publiczną, stąd przepisy nakładające te opłaty i określające sposób ich wyliczenia powinny być jasne, precyzyjne i nie nasuwające żadnych wątpliwości co do zakresu nałożonego obowiązku. Sąd w składzie orzekającym podziela również stanowisko, że przepisy regulujące problematykę danin publicznych i ich stosowanie muszą być zgodne z całokształtem obowiązujących norm i zasad konstytucyjnych. Stosowanie przepisów zobowiązujących do uiszczania opłat za usługi wodne nie może prowadzić do naruszenia wartości objętych ochroną konstytucyjną, a w szczególności nie może prowadzić do tego, aby opłaty te stały się instrumentem nadmiernego fiskalizmu. Władczość państwa jako źródło obowiązku opłat za usługi wodne oraz minimalny lub żaden wpływ jednostki na treść tego stosunku prawnego wymagają ścisłego, zgodnego z zakładanym celem ustawy, stosowania przepisów określających ten obowiązek. Charakter opłat za usługi wodne jako daniny publicznej wymaga od organu stosowania wykładni prawa zawężającej ingerencję w uprawnienia jednostki i stosowania zasady rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść strony (art. 7a § 1 k.p.a.). Podkreślić bowiem należy, że decyzje organów władzy publicznej, w których wątpliwości interpretacyjne rozstrzygnięto na niekorzyść strony, istotnie obniżają zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 września 2021 r., sygn. akt II SA/Bd 621/21, CBOSA). Z przywołanych względów, w ocenie Sądu błędne jest, prezentowane przez organy stanowisko co do zasadności określania opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do rzeki przy pomocy wskaźnika określonego w art. 274 ust. 6 pkt 4 p.w., zamiast wskaźnika chemicznego zapotrzebowania tlenu. W związku z tym przyjąć trzeba, że organ dokonał naruszenia przepisów prawa materialnego art. 272 ust 6 w związku z art. 278 ust 1 p.w. przyjmując do naliczenia Spółce opłaty zmiennej w oparciu o wskaźnik "sumy chlorków i siarczanów", a więc wskaźnik nie występujący w posiadanym przez Spółkę pozwoleniu wodnoprawnym i nie stanowiący podstawy do naliczenia tej opłaty w świetle przepisów prawa i zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Dalej wskazać również należy, że zgodnie z art. 21 § 3 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Stosownie do art. 300 ust. 1 p.w. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p., z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Ponadto, w art. 300 ust. 1a i 1b p.w. określono, że uprawnienia organu podatkowego przysługujące Wodom Polskim wykonują dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich, zaś właściwy dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej Wód Polskich pełni funkcję organu wyższego stopnia. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że "odpowiednie" stosowanie przepisu prawa, w zależności od uzyskanego rezultatu, może dotyczyć trzech sytuacji: gdy odpowiednie stosowanie przepisów polega na stosowaniu odnośnych przepisów bez żadnych modyfikacji (wprost), gdy odpowiednie przepisy mają być zastosowane z pewnymi modyfikacjami, wreszcie trzecia sytuacja obejmuje te przepisy, które ze względu na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio, nie mogą być w ogóle zastosowane (por. T. Żyznowski, Glosa do uchwały Sądu Najwyższego z dnia 29 października 1991 r., sygn. akt III CZP 109/91, Przegląd Sądowy 1992, nr 5-6). W związku z tym, że tryb ustalenia opłaty zmiennej różni się od trybu ustalania zobowiązania podatkowego, określonego w art. 21 o.p., art. 21 § 3 o.p. musiał być zastosowany z pewnymi modyfikacjami. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że nawet jeśli informacja nie była kwestionowania i nie został wykorzystany tryb reklamacyjny, należy dopuścić zastosowanie procedury określającej wysokość zobowiązania na podstawie o.p., o ile zostaną spełnione przesłanki określone w tym dziale, tj. w konkretnym przypadku organ ustali, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji (art. 21 § 3 o.p.). Informacja określona w art. 272 ust. 17 p.w. nie stanowi aktu o charakterze konstytutywnym. Na mocy art. 300 p.w. w przepisach o.p. poszukiwać należy trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku, gdy po dacie jej wydania zaistnieją okoliczności tam wskazane, a nieuwzględnione w p.w. Z możliwości tej mogą korzystać obie strony postępowania (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. akt II SA/Bk 923/21, CBOSA). Powyższy pogląd koresponduje ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 kwietnia 2024 r., sygn. akt III OSK 790/22. Sąd ten zanegował możliwość uznania, że skoro organ ustalił wysokość opłaty zmiennej w informacji, która nie była przez skarżącą kwestionowana, to nie ma on żadnej możliwości późniejszego dokonania zmiany tej kwoty, pomimo ustalenia, iż została określona nieprawidłowo. Powołując się na treść art. 552 ust. 2 pkt 2 p.w., zgodnie, z którym ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje również na podstawie m.in. pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych, Naczelny Sąd Administracyjny dopuścił możliwość ustalenia innej wysokość opłaty w decyzji administracyjnej wydanej na podstawie art. 21 § 3 o.p., o ile jednak wyniki takiej kontroli wskazują na błędne określenie wysokości opłaty. W przedmiotowej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że wynikające z cytowanego art. 21 § 3 o.p. przesłanki wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania nie zaistniały, a tym samym wydane przez organy obu instancji decyzje, jako istotnie naruszające przepisy postępowania, podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Trzeba bowiem zauważyć, że choć nie ulega wątpliwości, że wspomniany art. 21 § 3 o.p. może być odpowiednio stosowany do zobowiązań z tytułu opłat za usługi wodne na skutek odesłania zawartego w art. 300 ust. 1 p.w., to jednak jego uwzględnienie wymaga zachowania szczególnej ostrożności, zważywszy na specyfikę regulacji zawartych w przepisach p.w. Przede wszystkim nie powinno się tracić z pola widzenia, że decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 o.p. ma charakter deklaratoryjny, ponieważ określa wysokość zobowiązania, które już powstało wcześniej z mocy prawa. Wydanie takiej decyzji oznacza jedynie, że organ podatkowy zakwestionował samoobliczenie podatku dokonane przez podatnika i w ramach przysługujących mu uprawnień i obowiązków - określił wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 1268/22). Co także wymaga podkreślenia, kwestia normatywnego charakteru informacji ustalającej wysokość opłaty za usługi wodne była przedmiotem ocen prawnych Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z dnia: 9 grudnia 2021 r., sygn. akt III OSK 4513/21 i III OSK 4553/21; 25 stycznia 2022 r., sygn. akt III OSK 4525/21, czy 12 marca 2024 r., sygn. akt III OSK 1982/22). Sformułował on stanowisko, zgodnie z którym informacja o wysokości opłaty za korzystanie z usług wodnych nie może być traktowana jako desygnat zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego (art. 21 pkt 1 o.p.), albo decyzji administracyjnej ustalającej wysokość takiego zobowiązania (art. 21 pkt 2 o.p.). Konstrukcja normatywna przepisów p.w. dowodzi, że opłaty zmienne za usługi wodne nie wynikają bezpośrednio z przepisów prawa, albowiem każdorazowo konieczne jest dokonanie obliczenia ich wysokości z uwzględnieniem zmiennych in casu. Organ czyni to w sposób niewładczy, w formie wydanej na podstawie art. 272 ust. 17 p.w. informacji, która stanowi "przeddecyzyjną" czynność materialno-techniczną, podejmowaną poza jakimkolwiek postępowaniem administracyjnym lub podatkowym. Niemniej jednak, wobec treści art. 272 ust. 17 p.w., skoro wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9 tego artykułu, ustalają Wody Polskie w formie informacji, czyniąc to w okresie przejściowym do dnia 31 grudnia 2026 r. na podstawie danych pozyskanych w sposób określony art. 552 ust. 2 i 2a p.w., pierwotnym źródłem powstania zobowiązania jest zatem wskazana czynność materialno-techniczna organu. Należy przy tym zaznaczyć, że organy nie są związane podaną przez podmioty obowiązane do ponoszenia opłat za usługi wodne ilością i składem wprowadzonych ścieków do wód. Brak należytego oświadczenia powoduje, że organ ustalający wysokość opłaty może, a wręcz jest zobowiązany do skorzystania z alternatywnych możliwości ustalenia tej opłaty wynikających z art. 552 p.w. Z tożsamą sytuacją mamy do czynienia także wówczas, gdy podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne nie przedstawił w oświadczeniu informacji niezbędnych do ustalenia wysokości opłaty zmiennej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2024 r., sygn. akt II SA/Wr 599/24). Z podanych powodów informacja, o której mowa w art. 272 ust. 17 p.w., ma zatem szczególne znaczenia w systemie pobierania opłat za usługi wodne. W realiach badanej sprawy, organ I instancji ustalił w formie informacji kwartalnej opłatę zmienną za wprowadzanie ścieków w oparciu o oświadczenie Spółki, w którym w rubryce suma chlorków i siarczanów wpisała 0. W dalszej kolejności, po przeprowadzeniu w dniach 30 stycznia – 28 luty 2023 r. oraz 9 lutego – 23 lutego 2024 r., kontroli doranej w zakresie przestrzegania warunków ustalonych w pozwoleniu wodnoprawnym, organ I instancji stwierdził nieprawidłowość w zakresie przekazanych przez Spółkę informacji, tj. podanie w oświadczeniu nieprawdziwych informacji dotyczących rzeczywistych wartości sumy chlorków i siarczanów wprowadzonych do wód, co w następstwie spowodowało ustalenie nieprawidłowej, zaniżonej opłaty zmiennej za okres II kwartału 2023 r. Na tej podstawie wszczął postępowanie administracyjne w sprawie określenia prawidłowej wysokości opłaty zmiennej, w toku którego wydał zaskarżoną decyzję. Tymczasem - jak zasadnie wywiodła Skarżąca - przeprowadzona już po ustaleniu opłaty zmiennej w formie informacji kontrola gospodarowania wodami nie ujawniła żadnych nowych okoliczności mających wpływ na wysokość opłaty za usługi wodne. Organ I instancji miał bowiem wiedzę o tym, że w składzie wprowadzanych ścieków znajdują się chlorki i siarczany, gdyż okoliczność ta była ujawniana każdorazowo w przedkładanych wynikach prowadzonych pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód, w którym Skarżąca wskazywała dwa niezależne parametry ścieków, tj.: osobno chlorki i osobno siarczany. Co więcej, już po przeprowadzeniu kontroli i po sporządzeniu protokołu kontroli, organy wydały informację o wysokości opłaty zmiennej za II kwartał, którą później – w kontrolowanym postępowaniu - zakwestionowały. Takie zachowanie organów, nie może zasługiwać na akceptację, ponieważ godzi w zasady naczelne postępowania administracyjnego, przede wszystkim w zasadę zaufania do organów władzy publicznej. W tym stanie rzeczy ustalenie w zaskarżonej decyzji wysokości należnej opłaty zmiennej nie było rezultatem zmiany okoliczności faktycznych relewantnych z punktu widzenia przepisów p.w., zaistniałych po wydaniu przez I pierwszej instancji informacji, o której mowa w art. 272 ust. 17 p.w. Stąd, skoro organy kwestionowały zasadność braku sumowania chlorków i siarczanów, co skutkowało podwyższeniem należności z tytułu opłaty zmiennej, mogły tego dokonać już w treści skierowanej do skarżącego informacji, gdyż jak już wspomniano organy nie są związane treścią oświadczenia podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne, lecz dysponują wynikającym z art. 552 ust. 2 i 2a p.w. katalogiem podstaw ustalenia wysokości opłaty za usługi wodne. Mając zatem wiedzę o tym, że skarżący dokonuje wprowadzania substancji nie ujętych w przedkładanym oświadczeniu, a zarazem generującą opłatę najwyższą, organ I instancji winien dokonać weryfikacji przedłożonego oświadczenia i dopiero na tej podstawie ustalić wysokość należnej opłaty zmiennej. Za wadliwą więc należy uznać praktykę organów Wód Polskich, polegająca na przerzucaniu odpowiedzialności za uprzednie nieprawidłowe naliczanie opłat na Skarżącą. Trzeba przy tym wspomnieć o swoistym dualizmie w działaniu Dyrektora ZZ we Wrocławiu PGW WP, który wydając, po przeprowadzeniu kontroli, odrębne decyzje określające inną wysokość opłat zmiennych za wprowadzanie ścieków do rzeki O. za wszystkie kwartały 2022 r., jednocześnie w wydawanych informacjach ustalających niniejsze opłaty za I, II, III i IV kwartał 2023 r., ustala je nie w oparciu o wskaźnik sumy chlorków i siarczanów a wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu. Tym też wskaźnikiem posługuje się wydając informacje za okres I, II, III i IV kwartału 2024 r. Niniejsze bez wątpienia narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (art. 8 k.p.a.), która w judykaturze uznawana jest za klamrę spinającą całość ogólnych zasad postępowania. Jest to zasada najszersza pod względem zakresu i stanowi podstawę uznania, że przy rozpoznawaniu sprawy organ administracji publicznej - zwłaszcza stosując normy o charakterze sankcyjnym - nie powinien negatywnie dla strony interpretować wieloznacznych okoliczności sprawy, w sytuacji, gdy do powstania takiej wieloznaczności przyczynił się sam organ administracji publicznej (por. wyrok NSA z dnia: 20 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1645/13, 26 września 2012 r., sygn. akt I OSK 1094/11, 7 grudnia 2023 r., sygn. akt II GSK 241/23, CBOSA). Nie sprzyja realizacji zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej podejmowanie w takiej samej sprawie przeciwstawnych działań przez organy państwa, dokonywanie skrajnie różnej oceny tego samego stanu faktycznego przez organy administracji, jak również zmienność rozstrzygnięć podejmowanych w sprawie przez organy administracji. Zmienność poglądów prawnych wyrażonych na tle tego samego stanu faktycznego - od pozytywnego przez negatywne rozstrzygnięcie - jest działaniem niezgodnym z tą zasadą i wpływa ujemnie na świadomość i kulturę prawną (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2023 r., sygn. akt II SA/Po 583/23, CBOSA). Przywołane działania organu I instancji odpowiednio też naruszają art. 12 p.p., zgodnie z którym organ prowadzi postępowanie w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Zasada zaufania przedsiębiorcy do władzy publicznej wywodzona jest z art. 31 i 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jej istota sprowadza się do zakazu nieuzasadnionego wycofywania się przez organy z wcześniej ustalonych reguł postępowania. Adresatami zasady wynikającej z art. 12 p.p. są organy wszystkich rodzajów władzy publicznej, zarówno władzy ustawodawczej, władzy wykonawczej, jak i władzy sądowniczej. Przedmiotowa zasada stanowi dopełnienie reguły wynikającej z art. 8 § 2 k.p.a., w myśl której organy administracji publicznej bez uzasadnionej przyczyny nie odstępują od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym. W uzasadnieniu projektu ustawy - Prawo przedsiębiorców (druk VIII.2051) wskazano, że jest to zasada, która polega na obowiązku takiego prowadzenia każdego rodzaju postępowań przez organy, aby przedsiębiorca mógł zasadnie oczekiwać, iż nie zostanie narażony na nieoczekiwane skutki prawne działań organu, w szczególności zaś takie, których nie mógł przewidzieć w momencie podejmowania określonych zachowań w obrocie gospodarczym. Odwołano się do wypracowanej w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego zasady zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, która chociaż nie została wyraźnie wyrażona w Konstytucji RP, to jest zaliczana do zasad składających się na pojęcie państwa prawnego z art. 2 Konstytucji. Tym samym, wobec stwierdzonych nieprawidłowości Sąd zobligowany był do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., co też orzekł w pkt. I sentencji. Rozstrzygnięcie zaś zawarte w pkt. II znajduje swoje uzasadnienie w brzmieniu art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Ponownie rozpoznając sprawę właściwy organ uwzględni okoliczności i uwagi wskazane w uzasadnieniu niniejszego wyroku, w tym przyjętą wykładnię prawa materialnego.