0110-KSI2-1.442.19.2024.9.KB

DECYZJA Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 21 czerwca 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR, określającej dla usługi - wstęp na zajęcia taneczne prowadzone przez instruktora: –    w rozstrzygnięciu: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu –    w stawce podatku od towarów i usług: 8% –    w podstawie prawnej: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając: –    Przedmiot wniosku: usługa – organizacja zajęć tanecznych (…) prowadzonych przez instruktora. –    Opis usługi: Zajęcia (…) dla dzieci w wieku 3-11 lat, są prowadzone dla uczestników w formie kursu tańca. Uczestnicy podlegają cyklowi nauczania pod okiem instruktora. Cykl nauczania startuje wraz z rokiem szkolnym i zaczyna się na początku września, a kończy pod koniec czerwca. Konkretna data początku i zakończenia cyklu nauczania jest zmienna. Celem zajęć realizowanych w formie kursu tańca jest kształtowanie sylwetki wraz z poprawieniem kondycji fizycznej i psychicznej uczestników oraz wzmocnienie więzi społecznych, przy okazji promując zdrowy tryb życia. W ramach zajęć prowadzonych w formie kursu tańca będących przedmiotem wniosku, Wnioskodawca zapewnia obecność instruktora na sali. Instruktor zatrudniony przez Wnioskodawcę pełni rolę opiekuna sali oraz uczestników zajęć. Instruktor pilnuje przestrzegania regulaminu przez uczestników zajęć, dba o bezpieczeństwo ćwiczących, dobiera odpowiedni repertuar muzyczny dla danej grupy zajęć i prezentowanych układów lub kroków tanecznych, dba o odpowiednie do zajęć oświetlenie sali oraz dba o odpowiednią temperaturę i wentylację na sali. Instruktor ma również prawo do sprawdzania listy obecności uczestników podczas zajęć. Możliwość korzystania z rad instruktora jest zawarta w cenie wstępu na zajęcia. –    Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 85.5 –    Stawka podatku od towarów i usług: 23% –    Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, –    Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług. UZASADNIENIE W dniu 11 kwietnia 2022 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek w zakresie sklasyfikowania usługi - wstęp na zajęcia taneczne prowadzone przez instruktora, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi. „Prowadzona działalność gospodarcza charakteryzuje się prowadzeniem zajęć edukacyjno-sportowych dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Spółka prowadzi zajęcia w formie kursów i warsztatów. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca udostępnia swoim klientom sale, które są odpowiednio przystosowane i wyposażone do prowadzenia określonych zajęć. Wnioskodawca zapewnia klientom atmosferę sprzyjającą zajęciom, w postaci doboru odpowiedniego podkładu muzycznego, nagłośnienia, odpowiedniego oświetlenia oraz właściwego wyposażenia sali. W zależności od rodzaju zajęć Wnioskodawca zapewnia również obecność na sali tzw. Instruktora. W trakcie zajęć instruktor pokazuje jak należy wykonywać odpowiednie układy i ćwiczenia. Celem zajęć jest kształtowanie sylwetki wraz z poprawieniem kondycji ruchowej. Oznacza to, że uczestnicy nie ponoszą dodatkowych kosztów związanych z obecnością instruktora na sali. Warte podkreślenia jest to, że uczestnicy zajęć nie muszą wykonywać wyłącznie poleceń instruktora. Uczestnik zajęć uprawniony jest do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych oraz skorzystania z pomocy prowadzącego przy nauce tańca. Nie jest on uprawniony tylko do wstępu na salę taneczną. Zatem charakter czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowej usługi przesądza o uznaniu jej jako pozostałą usługę związana z rekreacją w zakresie wstępu (patrz: 0112-KDSL1-1.440.160.2021.1.MJ)”. Do wniosku Wnioskodawca dołączył: (…) Pismem z dnia 19 maja 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.1.PR Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia ww. wniosku. Pismem z dnia 3 czerwca 2022 r. (data wpływu 7 czerwca 2022 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje: „(…) Przedmiotem wniosku jest usługa prowadzenia konkretnego rodzaju zajęć. (…) Zajęcia są prowadzone dla uczestników w formie kursu tańca. Uczestniczy podlegają cyklowi nauczania pod okiem instruktora. Cykl nauczania startuje wraz z rokiem szkolnym i zaczyna się na początku września, a kończy pod koniec czerwca. Konkretna data początku i zakończenia cyklu nauczania jest zmienna. Celem zajęć realizowanych w formie kursu tańca jest kształtowanie sylwetki wraz z poprawieniem kondycji fizycznej i psychicznej uczestników. Jednocześnie zajęcia mają również na celu poprawę nastroju uczestników oraz wzmocnienie więzi społecznych, przy okazji promując zdrowy tryb życia. (…) W ramach zajęć prowadzonych w formie kursu tańca będących przedmiotem wniosku, Wnioskodawca zapewnia obecność instruktora na sali. (…) W celu wyświadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca wykonuje następujące czynności: –    Wnioskodawca umożliwia osobom zainteresowanym dokonanie zgłoszenia uczestnictwa na zajęcia drogą elektroniczną (e-mail lub za pomocą formularza kontaktowego). –    Wnioskodawca zapewnia kontakt z uczestnikiem, drogą elektroniczną (e-mail) w sprawach organizacyjnych z obsługą klienta. –    Wnioskodawca na podstawie weryfikacji zgłoszeń przydziela uczestników do najbardziej odpowiedniej grupy dla danego uczestnika. Weryfikacja zgłoszenia oraz przydział uczestnika do konkretnej grupy uwzględnia wiek oraz poziom zaawansowania uczestnika. Poziom zaawansowania uczestnika jest weryfikowany przez instruktora. Wnioskodawca w porozumieniu z Instruktorem podejmuje decyzję o przydzieleniu uczestnika do konkretnej grupy. –    Wnioskodawca zapewnia odpowiednią infrastrukturę, przystosowaną do prowadzenia zajęć będących przedmiotem wniosku. –    Wnioskodawca zatrudnia doświadczonych, przeszkolonych i kompetentnych instruktorów. –    Wnioskodawca weryfikuje oraz szkoli instruktorów z ogólnych zasad panujących w obiekcie z zakresu bezpieczeństwa oraz prowadzenia zajęć. Tym samym Wnioskodawca zapewnia uczestnikom wysoki poziom prowadzonych zajęć przez kompetentnych instruktorów. –    Instruktor zatrudniony przez Wnioskodawcę pełni rolę opiekuna sali oraz uczestników zajęć. Instruktor pilnuje przestrzegania regulaminu przez uczestników zajęć, dba o bezpieczeństwo ćwiczących, dobiera odpowiedni repertuar muzyczny dla danej grupy zajęć i prezentowanych układów lub kroków tanecznych, dba o odpowiednie do zajęć oświetlenie sali oraz dba o odpowiednią temperaturę i wentylację sali. Instruktor ma również prawo do sprawdzania listy obecności uczestników podczas zajęć. Możliwość korzystania z rad instruktora jest zawarta w cenie wstępu na zajęcia. Oznacza to, że uczestnicy nie ponoszą dodatkowych kosztów związanych z obecnością instruktora na sali. Instruktor pokazuje kroki, figury i ćwiczenia, które następnie uczestnicy zajęć wykonują samodzielnie pod okiem instruktora lub wspólnie z instruktorem. Poziom prowadzonych zajęć przez instruktora jest dostosowany do wieku i stopnia zaawansowania uczestników. –    Wnioskodawca zapewnia uczestnikom możliwość uczestnictwa w zajęciach z podziałem na grupy. Podział na grupy odbywa się według kryteriów takich jak: wiek uczestników oraz poziom zaawansowania uczestnika. Zajęcia prowadzone są dla różnych grup wiekowych: dzieci (3-11 lat), młodzież (12-18 lat) oraz dorośli (18+), na zróżnicowanych pod względem trudności poziomach: podstawowy, średniozaawansowany i zaawansowany. Warunkiem wstępu na zajęcia na poziomie średniozaawansowanym i zaawansowanym jest zgoda instruktora. –    Wnioskodawca wraz z instruktorem prowadzącym zajęcia informują uczestników o konieczności przestrzegania zasad uczestnictwa na zajęciach realizowanych w formie kursu. Regulamin kompleksowo określa zasady uczestnictwa w zajęciach. a.  Uczestnik przedmiotowych zajęć doskonali umiejętności takie jak: –    rytmika, –    muzykalność, –    wykonywanie i zapamiętywanie kroków tanecznych, –    umiejętność tańczenia choreografii i układów tanecznych, –    koordynacja ruchowa całego ciała. b.  Prowadzone przez Wnioskodawcę zajęcia podzielone są na grupy wiekowe i prowadzone są dla: –    dzieci w przedziale wiekowym 3 – 11 lat, –    młodzieży w przedziale wiekowym 12 – 18 lat, –    dorosłych w przedziale wiekowym 18+ Podział zajęć na grupy wiekowe zwiększa komfort zarówno uczestników jak i prowadzących oraz pozwala dostosować poziom zajęć do wieku uczestników. Zajęcia prowadzone są również na zróżnicowanych poziomach pod względem trudności: –    poziom podstawowy, –    poziom średniozaawansowany, –    poziom zaawansowany. Warunkiem wstępu na zajęcia na poziomie średniozaawansowanym i zaawansowanym jest zgoda instruktora. Instruktor na podstawie weryfikacji poziomu zaawansowania uczestnika w porozumieniu z Wnioskodawcą, podejmują decyzję o tym do jakiej grupy powinien zostać przydzielony uczestnik. Warunkiem uczestnictwa we wszystkich zajęciach jest akceptacja (…), (…) oraz wypełnienie (…) w zajęciach przez uczestników. (…) Usługa będąca przedmiotem wniosku jest świadczona przez Wnioskodawcę w wynajmowanym obiekcie prywatnym (dwukondygnacyjny budynek prywatny wolnostojący). Obiekt wyposażony jest w niezbędną infrastrukturę do świadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku. (…) Wnioskodawca nie jest właścicielem obiektu, w którym świadczona jest usługa będąca przedmiotem wniosku. Wnioskodawca ma prawo do korzystania z obiektu na podstawie umowy najmu z właścicielem obiektu. (…) Usługa będąca przedmiotem wniosku jest świadczona na podstawie wykupienia biletu wstępu. W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęć „rozrywka”, „rekreacja”, „sala taneczna”. Aby zatem poznać ich znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, natomiast „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”. W odniesieniu do „rozrywki” definicję taką przewiduje przykładowo internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazując, że to coś, „co służy odprężeniu, wypoczynkowi”. Z kolei salę należy definiować „jako duże pomieszczenie przeznaczone na zebrania, uroczystości, widowiska itp.”, natomiast taneczny to „dotyczący tańca”. Tak więc pojęcie „sala taneczna” należy rozumieć, jako pomieszczenie przeznaczone do tańczenia. Mając na uwadze powyższe definicje – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy – za rekreację uznać należy różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny. Należy dodatkowo zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% wymienione w poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy usługi jednakże tylko w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 183 i 186 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego, jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT. (…) Usługa będąca przedmiotem wniosku nie jest świadczona na podstawie umowy. (…) W obiekcie prywatnym, w którym świadczona jest usługa będąca przedmiotem wniosku znajdują się dwie sale przystosowane do prowadzenia zajęć. W skład wyposażenia sal wchodzą: –    parkiet, –    okna, –    drzwi, –    oświetlenie, –    lustra, –    nagłośnienie, –    materace do ćwiczeń, –    maty do ćwiczeń, –    piłki do ćwiczeń, –    klimatyzacja, –    toalety. Obiekt jest budynkiem prywatnym, dwukondygnacyjnym, wolnostojącym. Na potrzeby świadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca wynajmuje drugą kondygnację, na której znajdują się sale. (…) W obiekcie, w którym Wnioskodawca świadczy usługę będącą przedmiotem wniosku, dostępne są również inne aktywności z zakresu poprawy sprawności fizycznej i rekreacji. Do tych aktywności należą: a.  Zajęcia gimnastyczno-akrobatyczne polegające na wykonywaniu elementów wymagających połączenia zdolności motorycznych: siły, gibkości, zwinności, skoczności. Są to zajęcia wszechstronnie rozwijające oraz wzmacniające kondycję fizyczną uczestników. W skład wykonywanych ćwiczeń na zajęciach wchodzą m.in. proste elementy gimnastyczno-akrobatyczne takie jak przewroty, przerzuty, gwiazdy, stanie na rękach, mostki, szpagaty, ćwiczenia te rozwijają ogólną sprawność fizyczną oraz koordynację ruchową uczestników. b.  Zajęcia wzmacniająco-rozciągające, w których zaangażowane są wszystkie partie ciała, ćwiczenia wykonywane podczas zajęć wzmacniają i wysmuklają mięśnie całego ciała, minimalizują bóle w stawach, zwiększają gibkość oraz mobilność uczestników. Zajęcia poprawiają komfort życia i kondycję całego ciała oraz pozytywnie wpływają na stan psychiczny uczestników. (…) Osoby, korzystające z zajęć w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku mają możliwość uczestnictwa również w innych oferowanych przez Wnioskodawcę aktywnościach. Należą do nich: zajęcia gimnastyczno-akrobatyczne oraz zajęcia wzmacniająco-rozciągające opisane szerzej w odpowiedzi na pytanie 10. (…) W ramach zajęć prowadzonych w formie kursu tańca, będących przedmiotem wniosku, Wnioskodawca zapewnia obecność instruktora na sali. a.  Instruktor zatrudniony przez Wnioskodawcę pełni rolę opiekuna sali oraz uczestników zajęć. Instruktor pilnuje przestrzegania regulaminu przez uczestników zajęć, dba o bezpieczeństwo ćwiczących, dobiera odpowiedni repertuar muzyczny dla danej grupy zajęć i prezentowanych układów lub kroków tanecznych, dba o odpowiednie do zajęć oświetlenie sali oraz dba o odpowiednią temperaturę i wentylację na sali. Instruktor ma również prawo do sprawdzania listy obecności uczestników podczas zajęć. Możliwość korzystania z rad instruktora jest zawarta w cenie wstępu na zajęcia. Oznacza to, że uczestnicy nie ponoszą dodatkowych kosztów związanych z obecnością instruktora na sali. Instruktor pokazuje kroki, figury i ćwiczenia, które następnie uczestnicy zajęć wykonują samodzielnie pod okiem instruktora lub wspólnie z instruktorem. Poziom prowadzonych zajęć przez instruktora jest dostosowany do wieku i stopnia zaawansowania uczestników. Rolą instruktora jest również przekazanie w różnorodny sposób wiedzy teoretycznej i praktycznej z zakresu różnych stylów tańca. Pomaga on również w kształtowaniu umiejętności, poczucia rytmu i koordynacji ruchowej uczestników. Instruktor nie tylko uczy kroków, ale przygotowuje również podkłady muzyczne i układy taneczne. Ponadto motywuje swoich uczniów i uczy ich pracy zespołowej. Instruktor służy również pomocą przy objaśnieniu sposobu wykonywania kroków tanecznych. W trakcie zajęć instruktor pokazuje więc jak należy wykonywać kroki taneczne, tłumaczy jak je wykonywać w sposób prawidłowy, doradza tańczącym, pokazuje jak wykonywać odpowiednie ćwiczenia i układy, na bieżąco wskazuje błędy popełniane przez uczestników zajęć. W skład czynności wykonywanych przez instruktora wchodzą: –    Opieka nad salą oraz uczestnikami podczas trwania zajęć, –    Pilnowanie przestrzegania przez uczestników zasad i regulaminu zajęć, –    Dbanie o bezpieczeństwo oraz higienę uczestników i zajęć, –    Nauka kroków tanecznych, –    Przekazywanie wiedzy teoretycznej i praktycznej z zakresu tańca, –    Pomoc w kształtowaniu u uczestników umiejętności takich jak: rytmika, koordynacja ruchowa, muzykalność, –    Przygotowywanie układów tanecznych, –    Wskazywanie błędów popełnianych przez uczestników zajęć i pomoc w ich rozwiązywaniu, –    Dobieranie odpowiedniego dla uczestników repertuaru muzycznego, –    Dbanie o odpowiednie oświetlenie, nagłośnienie, temperaturę oraz wentylację na sali podczas trwania zajęć, –    Sprawdzanie listy obecności uczestników na zajęciach. b.  W razie wystąpienia kontuzji u uczestnika z winy instruktora, odpowiedzialność ponosi instruktor. W razie wystąpienia kontuzji u uczestnika z winy Wnioskodawcy, odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. W razie wystąpienia kontuzji u uczestnika na skutek niezastosowania się do zasad bezpieczeństwa, regulaminu zajęć lub poleceń instruktora, odpowiedzialność ponosi uczestnik, rodzic lub jego opiekun prawny. Zarówno Wnioskodawca, jak i zatrudnieni instruktorzy posiadają aktywną polisę ubezpieczeniową. Do tej pory Wnioskodawca oraz żaden z instruktorów nie mieli takiej sytuacji. c.   Instruktorzy prowadzący zajęcia są zatrudnieni przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenie. Niektórzy instruktorzy prowadzą własne działalności gospodarcze i rozliczenie z Wnioskodawcą następuje po wystawieniu przez nich faktury na koniec miesiąca. (…) Uczestnicy biorą udział w zajęciach w ramach rekreacji ruchowej ale przy okazji uczą się i nabywają nowe umiejętności z zakresu tańca (np.: poznają nowe kroki taneczne, poprawiają płynność wykonywania kroków tanecznych, rozwijają rytmikę i muzykalność). Konsekwencją uczestnictwa w zajęciach w ramach rekreacji jest również nauka nowych umiejętności z zakresu tańca, a więc niemożliwe jest jednoznaczne wskazanie konkretnego powodu uczestnictwa w zajęciach. Uczestnictwo w zajęciach pozwala również uczestnikom aktywnie oraz w miłej atmosferze spędzać czas co z kolei pozytywnie wpływa na ich kondycję fizyczną oraz psychiczną. Uczestnictwo w zajęciach pozwala im również nawiązywać nowe znajomości wśród rówieśników. Zajęcia pozwalają również uczestnikom rozwijać swoją pasję i zainteresowania związane z tańcem. (…) Uczestnicy nie dostają zaświadczeń lub certyfikatów potwierdzających nabycie umiejętności w zakresie prowadzonych zajęć. Na zakończenie sezonu uczestnicy zajęć otrzymują pamiątkowe dyplomy. (…) Zasady uczestnictwa w zajęciach: Aby osoba zainteresowana mogła uczestniczyć w zajęciach wymagane jest spełnienie następujących zasad uczestnictwa w zajęciach: –    Wysłanie przez osobę zainteresowaną zgłoszenia chęci uczestnictwa w zajęciach świadczonych przez Wnioskodawcę, drogą elektroniczną (e-mail lub za pomocą formularza kontaktowego). –    Uzyskanie od Wnioskodawcy drogą elektroniczną (e-mail) potwierdzenia zgłoszenia zawierającego informację o możliwości uczestnictwa w zajęciach. Poprawne wypełnienie oświadczenia uczestnictwa. –    Poprawne wypełnienie oświadczenia uczestnictwa. –    Zapoznanie się z regulaminem oraz jego akceptacja. –    Uiszczenie stosownej opłaty za wybrany pakiet wejść wg. obowiązującego (…) W ramach uczestnictwa w zajęciach uczestnicy mają prawo: –    Wstępu do obiektu Wnioskodawcy oraz uczestniczenia w prowadzonych na jego terenie zajęciach. –    Kontaktować się z Wnioskodawcą w sprawach organizacyjnych dotyczących zajęć. –    Zgłosić nieobecność na zajęciach. –    Odpracować zgłoszoną nieobecność w ciągu 30 dni od daty jej zgłoszenia. –    Korzystać z rad instruktora prowadzącego zajęcia na danej sali. –    Korzystać z dostępnej infrastruktury zapewnianej przez Wnioskodawcę w ramach świadczonej usługi zajęć, w tym również toalet. Zasady pobierania opłat: Za uczestnictwo w zajęciach pobierane są opłaty od uczestników wg. cennika: –    (…) – pojedynczy wstęp na zajęcia trwające 30 minut, –    (…) – pojedynczy wstęp na zajęcia trwające 45 minut lub 1 godzinę, –    (…) – pojedynczy wstęp za zajęcia trwające 1 godzinę i 15 minut. Wysokość opłaty za zajęcia jest uzależniona od grupy, do której uczestnik został zakwalifikowany przez Wnioskodawcę. Wysokość opłaty za karnet w danym miesiącu jest obliczana na podstawie wzoru: wysokość stawki za pojedyncze zajęcia dla grupy, do której jest zapisany uczestnik pomnożona przez ilość zajęć w miesiącu dla grupy, do której jest zapisany uczestnik. Opłaty za zajęcia odbywają się w formie przelewu bankowego. Uczestnik jest zobowiązany do opłaty za zajęcia do 5. dnia każdego miesiąca. Wnioskodawca ma prawo do wysłania wiadomości do uczestnika zawierającej informację o zaległości w płatnościach. Kluczowym punktem jest zdefiniowanie pojęcia „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest takiej definicji, dlatego też należy sięgnąć do językowego znaczenia tego pojęcia. Wykładnia językowa ma bowiem pierwszeństwo. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym słowniku języka polskiego, pod pojęciem „rekreacja” należy rozumieć: 1. odnawianie sił poprzez aktywny wypoczynek lub za pomocą różnych form aktywności fizycznej lub psychicznej. Natomiast zgodnie z łacińską definicją „recreo – odnowić, ożywić”, z której to słowo się wywodzi, rekreacja to „forma działania wybrana dobrowolnie przez człowieka ze względu na osobiste zainteresowania i dla odpoczynku, rozrywki lub rozwoju własnej osobowości; podejmowana poza obowiązkami zawodowymi, społ. i domowymi, w czasie wolnym od pracy”. Mając na uwadze przedstawione definicje, przywołane przepisy oraz treść załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy – uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Należy jednakże zwrócić uwagę, iż ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%. Słownik języka polskiego definiuje pojęcie „wstępu” jako: 1. «możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś» tak więc, przez pojęcie „wstępu” w rozumieniu poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym bez znaczenia zostaje forma biletu; czy jest to bilet jednorazowy czy karnet. Należy zauważyć, że „wstępu” nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca. Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). Tak więc w przypadku sali tanecznej, oznacza to również możliwość tańczenia i korzystania ze sprzętu, a co za tym idzie nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej 8% związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń, które wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu. Zatem pojęcie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” może odnieść się do wcześniej opisanego cennika wstępu Wnioskodawcy. Uczestnictwo w ogólnodostępnych kursach z oferty szkoły tańca, upoważnia uczestnika do korzystania z wyposażenia znajdującego się na sali w ramach prowadzonych zajęć. Natomiast dopis „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez dany obiekt, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową. Zważając na powyższe, stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu). Oznacza to, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie mogą być zaliczone do tych usług. W oparciu o powołane przepisy, należy uznać prowadzone przez Wnioskodawcę oraz instruktorów podjęte czynności jako formy aktywności mające służyć wypoczynkowi, tj. rekreację.(…)” Do uzupełnienia Wnioskodawca załączył: (…) W dniu 21 czerwca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję WIS nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR, określającą dla usługi wstęp na zajęcia taneczne prowadzone przez instruktora: –    w rozstrzygnięciu: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu –    w stawce podatku od towarów i usług: 8% –    w podstawie prawnej: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy. Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 29 czerwca 2022 r., co potwierdza data wskazana na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (ZPO). Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji. W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę poddano ponownej analizie. W analizowanej sprawie zweryfikowania wymaga charakter wykonywanego świadczenia, klasyfikacja oraz określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, postanowieniem z dnia 11 września 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.1.KB Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 21 czerwca 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 12 września 2024 r., co potwierdza data wskazana na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (ZPO). W dniu 30 października 2024 r. zostało skierowane do Wnioskodawcy wezwanie nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.3.KB, celem uzupełnienia opisu świadczenia. W ww. piśmie, Organ poprosił o odpowiedź na następujące pytania: „(…) I.    W odniesieniu do usługi będącej przedmiotem wniosku o wydanie WIS: 1.  Do jakiej konkretnej grupy kierowane są zajęcia będące przedmiotem wniosku (należy wskazać jedną konkretną grupę wiekową)? 2.  Należy wskazać czas trwania pojedynczych zajęć dla konkretnej grupy wskazanej w odpowiedzi na powyższe pytanie. 3.  Czy w zakresie zakupionego karnetu, uprawniającego do skorzystania z ww. usługi (będącej przedmiotem sprawy) klient uzyskuje prawo do udziału w innych zajęciach (nie będących kursami tańca), np. zajęcia gimnastyczno-akrobatyczne, bez konieczności uiszczania dodatkowej opłaty? 4.  Jeśli uczestnicy kursów tańca są uprawnieni do nieodpłatnego korzystania z innych aktywności sportowych dostępnych na terenie wynajmowanego przez wnioskodawcę obiektu, to czy należy przyjąć, że stanowią one formę wsparcia dla celów kursu (np. w celu rozgrzewki przed lekcją tańca), czy stanowią niezależną formę aktywności nie mającą związku z kursem tańca? 5.  Czy założeniem i celem świadczonej usługi jest opanowanie przez uczestników kroków tanecznych (w stopniu właściwym dla poziomu trudności kursu)? 6.  Czy w czasie trwania kursu każde następne zajęcia charakteryzuje różnica polegająca na weryfikacji, doskonaleniu nabytych już umiejętności lub/i wprowadzeniu nowych elementów (ćwiczeń, kroków tanecznych) celem ich opanowania? II.  W odniesieniu do zadań/czynności wykonywanych przez instruktora: 1.  Na jakiej podstawie instruktor podejmuje decyzję o wyrażeniu zgody na udział w zajęciach na poziomie podstawowym, średniozaawansowanym i zaawansowanym? Jakie kryteria decydują o przydzieleniu uczestnika do konkretnej grupy? 2.  Czy instruktor tworzy lub korzysta z planu/schematu zajęć obejmującego pełny cykl nauczania lub/i pojedyncze zajęcia? 3.  Czy uczestnicy zajęć są uprawnieni do wejścia na salę pod nieobecność instruktora, bez jego zgody?”. Ww. wezwanie zostało doręczone w dniu 30 października 2024 r., co potwierdza Urzędowe Poświadczenie Doręczenia. W uzupełnieniu z dnia 6 listopada 2024 r. (data wpływu 6 listopada 2024 r.), Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania Organu: „(…) I.1. Do jakiej konkretnej grupy kierowane są zajęcia będące przedmiotem wniosku (należy wskazać jedną konkretną grupę wiekową)? Zajęcia kierowane są dla osób od 3 roku życia. I.2. Należy wskazać czas trwania pojedynczych zajęć dla konkretnej grupy wskazanej w odpowiedzi na powyższe pytanie. Zajęcia odbywają się w czasie od 30 do 60 min w zależności od wieku uczestników. I.3. Czy w zakresie zakupionego karnetu, uprawniającego do skorzystania z ww. usługi (będącej przedmiotem sprawy) klient uzyskuje prawo do udziału w innych zajęciach (nie będących kursami tańca), np. zajęcia gimnastyczno-akrobatyczne, bez konieczności uiszczania dodatkowej opłaty? Uczestnicy są uprawnieni do nieodpłatnego skorzystania z usług, które są inną formą aktywności fizycznej niż taniec. I.4. Jeśli uczestnicy kursów tańca są uprawnieni do nieodpłatnego korzystania z innych aktywności sportowych dostępnych na terenie wynajmowanego przez wnioskodawcę obiektu, to czy należy przyjąć, że stanowią one formę wsparcia dla celów kursu (np. w celu rozgrzewki przed lekcją tańca), czy stanowią niezależną formę aktywności nie mającą związku z kursem tańca? Stanowią niezależną formę aktywności dostępną nieodpłatnie w ramach wykupionych wejść na zajęcia taneczne. Uczestnik w danym tygodniu może skorzystać z wejścia na zajęcia taneczne, ale może też wykorzystać wejście korzystając z innej, udostępnianej przez wnioskodawcę formy aktywności. I.5. Czy założeniem i celem świadczonej usługi jest opanowanie przez uczestników kroków tanecznych (w stopniu właściwym dla poziomu trudności kursu)? Nie. Założeniem usługi jest taka forma aktywności fizycznej, której celem jest podnoszenie kondycji fizycznej i psychicznej korzystnie wpływającej na samopoczucie i zdrowie uczestników. Celem jest udostępnienie określonej formy spędzania wolnego czasu łączącej wypoczynek, relaks i towarzystwo innych osób, dodatkowo możliwość opanowania kroków, czy układów tanecznych. I.6. Czy w czasie trwania kursu każde następne zajęcia charakteryzuje różnica polegająca na weryfikacji, doskonaleniu nabytych już umiejętności lub/i wprowadzeniu nowych elementów (ćwiczeń, kroków tanecznych) celem ich opanowania? Następne zajęcia nie weryfikują nabytych już umiejętności tylko koncentrują się na wprowadzeniu innych elementów zależnych od konkretnych zajęć, wieku, możliwości uczestników lub tematyki zajęć. Celem zajęć jest ruch i zdrowie, a efektem ubocznym jest nauka elementów lub kroków. II.1. Na jakiej podstawie instruktor podejmuje decyzję o wyrażeniu zgody na udział w zajęciach na poziomie podstawowym, średniozaawansowanym i zaawansowanym? Jakie kryteria decydują o przydzieleniu uczestnika do konkretnej grupy? Uczestnik jest wstępnie przydzielony na podstawie wypełnionego oświadczenia. Kryterium kwalifikacji: –    indywidualna deklaracja uczestnictwa –    przedział wiekowy –    wcześniejsze doświadczenie w zajęciach podobnych tematycznie –    chęć uczestnictwa w zajęciach z koleżanką lub kolegą, czy rodzeństwem II.2. Czy instruktor tworzy lub korzysta z planu/schematu zajęć obejmującego pełny cykl nauczania lub/i pojedyncze zajęcia? Instruktor nie korzysta z planu zajęć obejmującego pełny cykl nauczania. Uczestnicy mogą dołączyć do grupy w każdym momencie. Instruktorzy dostosowują pojedyncze zajęcia do możliwości danej grupy modyfikując je na bieżąco według potrzeb uczestników. Celem zajęć jest dobre samopoczucie, zdrowie uczestników i budowanie relacji z innymi. Celem zajęć nie jest osiągnięcie konkretnych umiejętności, start w zawodach, czy zdobycie określonych kwalifikacji. II.3. Czy uczestnicy zajęć są uprawnieni do wejścia na salę pod nieobecność instruktora, bez jego zgody? Nie.”. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.4.KB Organ wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy na dzień 18 stycznia 2025 r. Pismo zostało uznane za doręczone w dniu 28 listopada 2024 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Fikcji Doręczenia z e-US. Pismem z dnia 9 grudnia 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.5.KB Organ ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu świadczenia poprzez udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: „(…) 1.  Jakich jednych, konkretnych zajęć/jednego tańca dotyczy wniosek o wydanie WIS, w ofercie bowiem z zakresu tańca wskazano: (…), (…) oraz (…)? 2.  Dla jakiej jednej, konkretnej grupy wiekowej skierowane są zajęcia wskazane w odpowiedzi na pyt. 1? Należy również wskazać poziom trudności: podstawowy, średniozaawansowany lub zaawansowany, dla tej grupy. W uzupełnieniu wniosku o wydanie WIS z dnia 3 czerwca 2022 r. wskazano, że: „(…) Zajęcia prowadzone są dla różnych grup wiekowych: dzieci (3-11 lat), młodzież (12-18 lat) oraz dorośli (18+), na zróżnicowanych pod względem trudności poziomach: podstawowy, średniozaawansowany i zaawansowany.(…)” 3.  W uzupełnieniu wniosku o wydanie WIS z dnia 3 czerwca 2022 r. Wnioskodawca wskazał również, że: „(…) Warunkiem wstępu na zajęcia na poziomie średniozaawansowanym i zaawansowanym jest zgoda instruktora. Instruktor na podstawie weryfikacji poziomu zaawansowania uczestnika w porozumieniu z Wnioskodawcą, podejmują decyzję o tym do jakiej grupy powinien zostać przydzielony uczestnik.(…)”. Natomiast w uzupełnieniu z dnia 6 czerwca 2024 r. Wnioskodawca wskazała, że: „Uczestnik jest wstępnie przydzielony na podstawie wypełnionego oświadczenia. Kryterium kwalifikacji: –    indywidualna deklaracja uczestnictwa –    przedział wiekowy –    wcześniejsze doświadczenie w zajęciach podobnych tematycznie –    chęć uczestnictwa w zajęciach z koleżanką lub kolegą, czy rodzeństwem”. a.  Proszę wskazać w jaki sposób instruktor weryfikuje poziom zaawansowania uczestnika? b.  Kiedy następuje weryfikacja poziomu zaawansowania uczestnika, przed czy po jego wstępnym przydzieleniu do grupy na podstawie wypełnionego oświadczenia? c.   Które z kryteriów kwalifikacji wskazanych w uzupełnieniu z dnia 6 czerwca 2024 r. są decydujące (konieczne do spełnienia) w przypadku decyzji o przydziale uczestnika do grupy na poziomie średniozaawansowanym lub zaawansowanym?”. Ww. wezwanie zostało doręczone w dniu 12 grudnia 2024 r., co potwierdza Urzędowe Poświadczenie Doręczenia. W uzupełnieniu z dnia 19 grudnia 2024 r. (data wpływu 19 grudnia 2024 r.), Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania Organu: „(…) 1.  Jakich jednych, konkretnych zajęć/jednego tańca dotyczy wniosek o wydanie WIS, w ofercie bowiem z zakresu tańca wskazano: (…), (…) oraz (…)? (…) 2.  Dla jakiej jednej, konkretnej grupy wiekowej skierowane są zajęcia wskazane w odpowiedzi na pyt. 1? Należy również wskazać poziom trudności: podstawowy, średniozaawansowany lub zaawansowany, dla tej grupy. W uzupełnieniu wniosku o wydanie WIS z dnia 3 czerwca 2022 r. wskazano, że: „(…) Zajęcia prowadzone są dla różnych grup wiekowych: dzieci (3-11 lat), młodzież (12-18 lat) oraz dorośli (18+), na zróżnicowanych pod względem trudności poziomach: podstawowy, średniozaawansowany i zaawansowany.(…)” (…) 3.  W uzupełnieniu wniosku o wydanie WIS z dnia 3 czerwca 2022 r. Wnioskodawca wskazał również, że: „(…) Warunkiem wstępu na zajęcia na poziomie średniozaawansowanym i zaawansowanym jest zgoda instruktora. Instruktor na podstawie weryfikacji poziomu zaawansowania uczestnika w porozumieniu z Wnioskodawcą, podejmują decyzję o tym do jakiej grupy powinien zostać przydzielony uczestnik.(…)”. Natomiast w uzupełnieniu z dnia 6 czerwca 2024 r. Wnioskodawca wskazała, że: „Uczestnik jest wstępnie przydzielony na podstawie wypełnionego oświadczenia. Kryterium kwalifikacji: - - - - indywidualna deklaracja uczestnictwa przedział wiekowy wcześniejsze doświadczenie w zajęciach podobnych tematycznie chęć uczestnictwa w zajęciach z koleżanką lub kolegą, czy rodzeństwem”. a.  Proszę wskazać w jaki sposób instruktor weryfikuje poziom zaawansowania uczestnika? Odp: Precyzujemy, że instruktor dzieli uczestników w oparciu o oświadczenie uczestnika. Jeśli uczestnik odstaje od poziomu grupy, to instruktor może sugerować niewiążąco zmianę grupy, a uczestnik może się przenieść do innej grupy. Często spotyka się z odmową, bowiem uczestnik wypełnia swoje potrzeby rekreacyjne bez względu na poziom innych uczestników grupy i jest przywiązany emocjonalnie do innych uczestników grupy, co wypełnia przesłankę usług rekreacyjnych. b.  Kiedy następuje weryfikacja poziomu zaawansowania uczestnika, przed czy po jego wstępnym przydzieleniu do grupy na podstawie wypełnionego oświadczenia? Odp: Nie następuje. Organizator zajęć nie weryfikuje nabytych umiejętności przez uczestnika. c.   Które z kryteriów kwalifikacji wskazanych w uzupełnieniu z dnia 6 czerwca 2024 r. są decydujące (konieczne do spełnienia) w przypadku decyzji o przydziale uczestnika do grupy na poziomie średniozaawansowanym lub zaawansowanym? Odp: Nie przyjmuje się kryterium kwalifikacji. Organizator zajęć nie weryfikuje nabytych umiejętności przez uczestnika.” Do uzupełnienia Wnioskodawca załączył: –    pełnomocnictwo szczególne dla (…), –    potwierdzenie dokonania przelewu. W dniu 30 grudnia 2024 r. Wnioskodawca przesłał pełnomocnictwo szczególne dla (…), w którym poprawnie wskazał jego zakres. Postanowieniem z dnia 16 stycznia 2025 r. nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.7.KB Organ wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy na dzień 28 lutego 2025 r. Pismo zostało uznane za doręczone w dniu 31 stycznia 2025 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Fikcji Doręczenia z e-US. Pismem z dnia 21 stycznia 2025 r. nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.8.KB Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone w dniu 4 lutego 2025 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia z e-US. Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Po zapoznaniu się z aktami sprawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 21 czerwca 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje. 1.  Identyfikacja świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4, 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru czynności należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W decyzji WIS wydanej w dniu 21 czerwca 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR Organ orzekł, że przedmiotowe świadczenie wskazane we wniosku stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. Organ na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy określił stawkę podatku w wysokości 8%. Przeprowadzona przez Organ ponowna weryfikacja przedmiotu wniosku o wydanie WIS wykazała, że przedmiotem postępowania jest usługa – organizacja zajęć tanecznych (…) prowadzonych przez instruktora. We wniosku o wydanie WIS przedstawiono następujący opis usługi: „Prowadzona działalność gospodarcza charakteryzuje się prowadzeniem zajęć edukacyjno-sportowych dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Spółka prowadzi zajęcia w formie kursów i warsztatów. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca udostępnia swoim klientom sale, które są odpowiednio przystosowane i wyposażone do prowadzenia określonych zajęć. Wnioskodawca zapewnia klientom atmosferę sprzyjającą zajęciom, w postaci doboru odpowiedniego podkładu muzycznego, nagłośnienia, odpowiedniego oświetlenia oraz właściwego wyposażenia sali. W zależności od rodzaju zajęć Wnioskodawca zapewnia również obecność na sali tzw. Instruktora. W trakcie zajęć instruktor pokazuje jak należy wykonywać odpowiednie układy i ćwiczenia. Celem zajęć jest kształtowanie sylwetki wraz z poprawieniem kondycji ruchowej. Oznacza to, że uczestnicy nie ponoszą dodatkowych kosztów związanych z obecnością instruktora na sali. Warte podkreślenia jest to, że uczestnicy zajęć nie muszą wykonywać wyłącznie poleceń instruktora. Uczestnik zajęć uprawniony jest do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych oraz skorzystania z pomocy prowadzącego przy nauce tańca. Nie jest on uprawniony tylko do wstępu na salę taneczną. Zatem charakter czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowej usługi przesądza o uznaniu jej jako pozostałą usługę związana z rekreacją w zakresie wstępu (patrz: 0112-KDSL1-1.440.160.2021.1.MJ)”. Wnioskodawca doprecyzował przedmiot oferowanego świadczenia, uzupełniając wniosek pismem z 3 czerwca 2022 r., w którym wskazał, że: „Przedmiotem wniosku jest usługa prowadzenia konkretnego rodzaju zajęć. (…) Zajęcia są prowadzone dla uczestników w formie kursu tańca. Uczestnicy podlegają cyklowi nauczania pod okiem instruktora. Cykl nauczania startuje wraz z rokiem szkolnym i zaczyna się na początku września, a kończy pod koniec czerwca. Konkretna data początku i zakończenia cyklu nauczania jest zmienna. Celem zajęć realizowanych w formie kursu tańca jest kształtowanie sylwetki wraz z poprawieniem kondycji fizycznej i psychicznej uczestników. Jednocześnie zajęcia mają również na celu poprawę nastroju uczestników oraz wzmocnienie więzi społecznych, przy okazji promując zdrowy tryb życia. (…) W ramach zajęć prowadzonych w formie kursu tańca będących przedmiotem wniosku, Wnioskodawca zapewnia obecność instruktora na sali.” Z uzupełnienia wynika także, że podczas zajęć instruktor pilnuje przestrzegania regulaminu przez uczestników zajęć, dba o bezpieczeństwo ćwiczących, dobiera odpowiedni repertuar muzyczny dla danej grupy zajęć i prezentowanych układów lub kroków tanecznych, dba o odpowiednie do zajęć oświetlenie sali oraz dba o odpowiednią temperaturę i wentylację na sali. Instruktor ma również prawo do sprawdzania listy obecności uczestników podczas zajęć. Instruktor pokazuje kroki, figury i ćwiczenia, które następnie uczestnicy zajęć wykonują samodzielnie pod okiem instruktora lub wspólnie z instruktorem. Poziom prowadzonych zajęć przez instruktora jest dostosowany do wieku i stopnia zaawansowania uczestników. Rolą instruktora jest również przekazanie w różnorodny sposób wiedzy teoretycznej i praktycznej z zakresu różnych stylów tańca. Pomaga on również w kształtowaniu umiejętności, poczucia rytmu i koordynacji ruchowej uczestników. Instruktor nie tylko uczy kroków, ale przygotowuje również podkłady muzyczne i układy taneczne. Ponadto motywuje swoich uczniów i uczy ich pracy zespołowej. Instruktor służy również pomocą przy objaśnieniu sposobu wykonywania kroków tanecznych. W trakcie zajęć instruktor pokazuje więc jak należy wykonywać kroki taneczne, tłumaczy jak je wykonywać w sposób prawidłowy, doradza tańczącym, pokazuje jak wykonywać odpowiednie ćwiczenia i układy, na bieżąco wskazuje błędy popełniane przez uczestników zajęć. Charakter usługi będącej przedmiotem niniejszej decyzji potwierdza także (…) organizowanych przez (…), powadzoną przez (…), (…). (…) został załączony do uzupełnienia wniosku z dnia 3 czerwca 2022 r. wraz z oświadczeniem uczestnictwa (uczestnik niepełnoletni), (…) (uczestnik pełnoletni) oraz (…). Z regulaminu przesłanego przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu z dnia 3 czerwca 2022 r. wynikają m. in. następujące fakty: (…) Natomiast z regulaminu dostępnego na stronie internetowej (…) wynikają m.in. następujące fakty: (…) Postanowienia regulaminów oraz opis usługi wskazują na edukacyjny charakter świadczenia oferowanego przez Wnioskodawcę. Ponadto zajęcia nauki tańca odbywają się w formie zajęć, na które prawo wejścia mają tylko osoby, które zaakceptują zapisy regulaminu. W przypadku osób niepełnoletnich za przestrzeganie (…) odpowiadają ich prawni opiekunowie. Organ stwierdza, że już cel działalności Wnioskodawcy przedstawiony w powyższym regulaminie wskazuje charakter świadczonej usługi. Treść regulaminu w żadnym aspekcie nie wskazuje na typowe usługi związane z rekreacją. Cel i przedmiot działalności Wnioskodawcy w zakresie nauki tańca jest nadal aktualny (podobnie jak w ww. regulaminie), a przedstawia go zamieszczona na stronie internetowej (…) informacja, zawarta w zakładce (…), zgodnie z którą: (…) oraz w zakładce (…): (…). Ponadto wskazać także należy, że podsumowaniem całego sezonu tanecznego jest pokaz taneczny. Na stronie internetowej Wnioskodawcy, w zakładce (…) wskazano m.in.: (…). Wskazać należy także, że charakter świadczenia potwierdzają dodatkowe wyjaśnienia Wnioskodawcy przesłane w dniu 6 listopada 2024 r. oraz w dniu 19 grudnia 2024 r., już po wszczęciu postępowania w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej WIS. W wyjaśnieniach tych Wnioskodawca doprecyzował przedmiot wniosku, że prowadzi zajęcia (…) dla dzieci w wieku 3-11 lat. Założeniem usługi jest taka forma aktywności fizycznej, której celem jest podnoszenie kondycji fizycznej i psychicznej korzystnie wpływającej na samopoczucie i zdrowie uczestników. Celem jest udostępnienie określonej formy spędzenia wolnego czasu łączącej wypoczynek, relaks i towarzystwo innych osób, dodatkowo możliwość opanowania kroków, czy układów tanecznych. Uczestnicy biorą udział w zajęciach w ramach rekreacji ruchowej, ale przy okazji uczą się i nabywają nowe umiejętności z zakresu tańca (np.: poznają nowe kroki taneczne, poprawiają płynność wykonywania kroków tanecznych, rozwijają rytmikę i muzykalność). W ocenie Organu podatkowego wydającego zakwestionowaną WIS z dnia 21 czerwca 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR, przedmiotowa usługa stanowiła świadczenie, o którym mowa w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, w której wskazano „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU, które opodatkowane jest stawką podatku VAT w wysokości 8%. W tym miejscu Organ uznaje za zasadne wyjaśnienie znaczeń ww. pojęć. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”. Z kolei internetowa encyklopedia Wikipedia (https://www.wikipedia.org) definiuje rekreację jako formę „aktywności umysłowej lub fizycznej podejmowana poza obowiązkami zawodowymi, społecznymi, domowymi i nauką. Stosowana w celu odpoczynku i rozrywki”. Natomiast pojęcie „wstęp” zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., www.sjp.pwn.pl), należy rozumieć jako „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Na powyższe wskazał również Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku o wydanie WIS. Organ wskazuje, że pojęcie „wstępu” stanowiło przedmiot interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2014 r., nr PT1/033/321354/LJU/14, w której w pełni podzielił stanowisko zawarte w jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powołując się na wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 311/13). W powyższej interpretacji Minister Finansów stwierdził: „pod pojęciem »wstępu« należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś (...). Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Z wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu (...) na siłownię – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów (...). Tym samym nie ma uzasadnienia dla zawężania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (...). Reasumując, stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług”. Wobec powyższego stwierdzić należy, że w świetle poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy „wstępu” nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia), gdyż przez „wstęp” rozumieć należy określone świadczenie, typowe dla obiektu, którego dotyczy (np. bilet wstępu do teatru uprawnia do obejrzenia przedstawienia, bilet do parku rozrywki umożliwia skorzystania z określonych urządzeń, bilet na imprezę sportową umożliwia obejrzenie rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, karnet na siłownię daje możliwość skorzystania ze znajdujących się na jej terenie przyrządów w celu wykonywania ćwiczeń, itp.). W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że profesjonalna opieka trenera, nauczanie, trenowanie wykracza poza pojęcie wstępu, o którym mowa w pozycji 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy. Zdaniem Organu, na uwagę zasługuje m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 1060/14, w którym sąd stwierdził, że: „sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu do klubu i jednodniowego wstępu na podstawie paragonu, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez klub, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak zajęcia indywidualne i grupowe pod nadzorem instruktora czy trenera, masaże, sprzedaż napojów, produktów spożywczych i paramedycznych, suplementów diety, kosmetyków, akcesoriów sportowych nie są objęte stawką obniżoną, opodatkowane są zaś stawką podstawową”. Ponadto należy również, zdaniem Organu, zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2016 r. sygn. akt I FSK 829/15 w którym wskazano, że: „Gdyby jednak świadczone dodatkowo usługi instruktażowe wykraczały poza zakres prostych instrukcji korzystania, czy bezpieczeństwa, stanowiąc wartość samą w sobie np. kurs wspinaczki górskiej, czy nauka pływania w parku wodnym, wówczas status takich usług byłby odmienny”. Także w wyroku NSA z dnia 7 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 853/16 Sąd wyjaśnił: „stawka preferencyjna zastosowana przez ustawodawcę ma związek ze wstępem osoby fizycznej do określonych miejsc i możliwością korzystania przez nią ze znajdujących się w nich urządzeń. Stawka preferencyjna z poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o VAT nie wiąże się z usługami w postaci możliwości uczestniczenia w konkretnych zajęciach prowadzonych przez wykwalifikowane osoby (np. trenerów). Usługi wykonywane przez skarżącą, polegające na prowadzeniu odpłatnych zajęć sportowych, organizowanych dla dzieci pod nadzorem trenera, wykraczają poza zakres możliwości zastosowania stawki preferencyjnej z poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o VAT, tj. usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku wykupienie karnetu wiąże się z zajęciami dla dzieci prowadzonymi pod nadzorem profesjonalnego trenera. Zatem głównym celem nabycia usług nie jest sam wstęp umożliwiający korzystanie z obiektu, ale przede wszystkim opieka trenera, który pełni rolę osoby nauczającej określonych zachowań czy dyscypliny sportowej. Charakteru świadczonych przez spółkę usług nie można zaklasyfikować jako zajęć aerobic lub fitness, ani jako prowadzenia siłowni”. Odnosząc się do powyższego, Organ pragnie podkreślić, że przytoczone definicje, orzeczenia i wyjaśnienia, zasługują na rozważenie w toku rozstrzygania spraw, w których występuje opłata za wstęp jako warunek skorzystania z oferty dostępnej w danym obiekcie. Należy jednak zauważyć, że każdorazowo o charakterze konkretnego świadczenia, a tym samym także o jego klasyfikacji i opodatkowaniu, decydować będą jego indywidualne cechy oraz cel jakiemu służy. Należy wskazać, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym przede wszystkim regulaminu oraz uzupełnień wniosku o WIS wynika, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie może być uznana ani za usługę związaną w zasadniczym stopniu z rekreacją, ani też za usługę wstępu w tym zakresie. Celem uzasadnienia powyższego twierdzenia należy zwrócić uwagę na tezy zawarte w wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 22 września 2022 r. w sprawie C- 330/21 (The Escape Center BVBA v. Belgische Staat), ECLI:EU:C:2022:719. W punkcie 31 ww. wyroku, Trybunał wskazał: „niektóre rodzaje aktywności fizycznej uprawiane na siłowni wymagają w sposób konieczny nadzoru umożliwiającego ich uprawianie lub mogą być uprawiane wyłącznie w ramach zajęć grupowych. W związku z tym dostęp do siłowni umożliwiającej uprawianie takiej aktywności fizycznej, indywidualny nadzór i zajęcia grupowe, do których ów dostęp uprawnia, są elementami powiązanymi, które co do zasady stanowią jedno świadczenie. Nie będzie tak natomiast w przypadku, jak podkreśla rząd fiński, gdy celem spersonalizowanego wsparcia lub zajęć grupowych realizowanych na siłowni nie jest zwykły nadzór nad uprawianiem niektórych rodzajów aktywności fizycznej lub zwykłe wsparcie udzielane przy ich uprawianiu, lecz przede wszystkim nauczanie lub trenowanie dyscypliny sportowej”. Z kolei w punkcie 41 ww. wyroku, TSUE wskazuje: „świadczenie usług polegających na przyznawaniu prawa do korzystania z obiektów sportowych należących do siłowni i na udzielaniu indywidualnego lub grupowego wsparcia może podlegać obniżonej stawce VAT, gdy wsparcie to jest związane z korzystaniem z owych obiektów i jest ono niezbędne do uprawiania sportu i wychowania fizycznego lub gdy wsparcie to ma charakter dodatkowy w stosunku do prawa do korzystania z owych obiektów lub w stosunku do ich rzeczywistego wykorzystywania”. Analiza powyższego wyroku w kontekście omawianej sprawy prowadzi do wniosku, że kluczowa dla jej rozstrzygnięcia jest ocena roli, jaką pełni w świadczeniu tej usługi osoba prowadząca zajęcia (…) dla dzieci 3-11 lat. W przypadku, gdy celem czynności wykonywanych przez prowadzącego zajęcia nie jest zwykły nadzór nad wykonywaniem ćwiczeń lub zwykłe wsparcie udzielane przy ich wykonywaniu, lecz nauczanie i trenowanie tańca, wówczas nie będziemy mieć do czynienia wyłącznie z usługą wstępu na zajęcia w zakresie rekreacji. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Okoliczności świadczonej przez Wnioskodawcę usługi dowodzą, iż jej zasadniczy charakter wyznacza walor edukacyjny. Zajęcia (…) dla dzieci 3-11 lat stanowią w istocie naukę tańca na różnych poziomach zaawansowania. Zajęcia te mają formę edukacyjną, czego dowodzi przedstawiony w uzupełnieniach wniosku opis zajęć oraz zapisy (…). Uczestnictwo w zajęciach skutkuje nabyciem nowej wiedzy i umiejętności w zakresie kroków i choreografii, które są przedmiotem poszczególnych zajęć. Powyższe wynika właśnie z roli prowadzącego zajęcia w procesie świadczenia omawianej usługi. Usługi świadczonej przez Wnioskodawcę nie można uznać za usługę związaną z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu, gdyż opis sprawy wskazuje, że warunki w jakiej jest ona świadczona stanowczo wykraczają poza zakres typowy dla usług w zakresie rekreacji oraz wstępu. Na szczególną uwagę zasługują czynności wykonywane przez prowadzącego zajęcia instruktora w ramach omawianej usługi oraz zasady towarzyszące realizacji zajęć. Dowodzą one, że usługa nie polega jedynie na umożliwieniu uczestnikom wejścia do obiektu, korzystania ze sprzętu oraz prawa do uczestniczenia w odbywających się tam zajęciach, usługa nie ogranicza się wyłącznie do wstępu, a zajęcia z tańca mają formę kontrolowanych zajęć/lekcji i nie stanowią wyłącznie aktywności służącej rekreacji. Uczestnicy nie przebywają na sali bez wiedzy i zgody instruktora. Instruktor przekazuje wiedzę teoretyczną oraz praktyczną z zakresu różnych stylów tańca. W trakcie zajęć instruktor pokazuje jak należy wykonywać kroki taneczne, tłumaczy jak je wykonywać w sposób prawidłowy, doradza tańczącym, pokazuje jak wykonywać odpowiednie ćwiczenia i układy, na bieżąco wskazuje błędy popełniane przez uczestników zajęć. Ukierunkowanie i organizacja omawianych zajęć wykluczają uznanie ich rekreacyjnego charakteru za cel zasadniczy. Przedmiotowa usługa z całą pewnością nie ma na celu jedynie zabawy i wspólnego spędzania czasu, co stanowi główny element rekreacji. Przedstawiony powyżej opis przedmiotu wniosku i jego uzupełnienia dowodzą, iż w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z usługą wskazaną w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy: „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”. Zdaniem Organu w przedmiotowej sprawie usługa - organizacja zajęć tanecznych (…) prowadzonych przez instruktora, nie stanowi również usługi związanej z rozrywką i rekreacją w zakresie wstępu na sale taneczne (poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy). Uwzględniając przytoczone wyżej fakty, Organ stwierdza, że zasadniczą cechą przedmiotowej usługi jest jej edukacyjny charakter. Organ nie zaprzecza twierdzeniom Wnioskodawcy, że przedmiotowe zajęcia stanowią także pewną formę rekreacji, jednakże ten aspekt przedmiotowej usługi nie jest wiodący i z pewnością nie stanowi celu świadczonej usługi. Ponowna identyfikacja świadczenia Wnioskodawcy wynika z przeprowadzonej w ramach nadzoru dokonanego na podstawie art. 42h ust. 3 ustawy analizy sprawy oraz z zebranego materiału dowodowego. Postępowanie o wydanie WIS ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towaru lub usługi, niezbędnej m.in. do określenia stawki podatku. W postępowaniu tym Organ dokonuje przyporządkowania stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ wskazuje przyczyny, dla których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma zastosowanie. W ocenie Organu, główną ideą prowadzonych zajęć tanecznych pozostaje rozwój i edukacja uczestników. Zadaniem i celem zajęć jest nauka i przekazanie wiedzy w zakresie tańca. Organ w decyzji z dnia 21 czerwca 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR zatem błędnie wskazał przedmiot wniosku oraz rozstrzygnięcie stwierdzając, że usługa – wstęp na zajęcia taneczne prowadzone przez instruktora stanowi świadczenie objęte stawką obniżoną 8% jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, podczas gdy z przeprowadzonej analizy materiału dowodowego wynika, że głównym aspektem świadczonej usługi jest organizacja zajęć tanecznych (…) prowadzonych przez instruktora. 2.  Uzasadnienie klasyfikacji usługi. Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu. Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: –    niniejszych zasad metodycznych, –    uwag do poszczególnych sekcji, –    schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: –    symbole grupowań, –    nazwy grupowań. Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. Na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: –    grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, –    usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, –    usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze. Dokonując klasyfikacji usługi świadczonej przez Wnioskodawcę oraz uwzględniając okoliczności wynikające z opisu sprawy Organ stwierdza, że przedmiotem wniosku jest usługa – organizacja zajęć tanecznych (…) prowadzonych przez instruktora. W związku z powyższym Organ dokonał poprawnej klasyfikacji świadczenia, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z tytułem – „Edukacja”, Sekcja P Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje: –    usługi placówek wychowania przedszkolnego, –    usługi szkół podstawowych, –    usługi gimnazjów, –    usługi liceów ogólnokształcących, techników, branżowych szkół I i II stopnia, –    usługi szkół policealnych, –    usługi kolegiów pracowników służb społecznych i placówek doskonalenia nauczycieli, –    usługi szkół wyższych, –    usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji. Sekcja ta nie obejmuje: –    usług opieki dziennej nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1. W sekcji tej zawarty jest dział 85 który nosi nazwę „Usługi w zakresie edukacji”. Dział ten obejmuje: –    usługi szkół publicznych i niepublicznych wszystkich typów (włączając szkoły specjalne), prowadzone przez organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego lub inne osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego lub osoby fizyczne w ramach obowiązującego sytemu oświaty i szkolnictwa wyższego, –    edukację w formach: stacjonarnej, niestacjonarnej lub z wykorzystaniem metod i technik kształcenia na odległość, np.: przez radio, telewizję, Internet lub drogą korespondencyjną, –    edukację prowadzoną na różnych poziomach kształcenia, włączając kształcenie specjalne, –    edukację dla dorosłych prowadzoną na poziomie szkół podstawowych, gimnazjów, liceów ogólnokształcących i szkół policealnych oraz w formach pozaszkolnych (w tym: edukację dla dorosłych wchodzącą w skład publicznych i niepublicznych placówek kształcenia ustawicznego, placówek kształcenia praktycznego, ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych), –    usługi szkół wojskowych i akademii wojskowych, –    usługi szkół w zakładach karnych i aresztach śledczych oraz w szkołach w zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich na odpowiednich poziomach nauczania, –    pozaszkolne formy dokształcania i doskonalenia zawodowego (w tym: kwalifikacyjne kursy zawodowe umożliwiające przystąpienie do egzaminu zawodowego oraz uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe), –    pozaszkolne formy edukacji związane głównie ze sportem i rekreacją, np. kursy gry w tenisa lub golfa itp., –    usługi wspomagające edukację. W dziale tym zawarta jest m.in. grupa 85.5 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji”, obejmująca kontynuację edukacji ogólnej oraz kształcenie zawodowe (kształcenie związane jest głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań oraz doskonaleniem zawodowym). Grupa ta nie obejmuje: –    usług sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grup 85.1-85.4, tj. edukacji na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym. Ponadto w dziale tym znajduje się klasa 85.52 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji artystycznej”. Klasa ta obejmuje kursy i zajęcia w zakresie sztuki, teatru oraz muzyki. Jednostki prowadzące ten rodzaj nauczania mogą być nazywane „szkołami”, „studiami”, „klasami” itp. Zapewniają one formalnie zorganizowane zajęcia związane z hobby, rekreacją lub rozwojem własnym. Nie prowadzą one do uzyskania dyplomu zawodowego, licencjata czy stopnia naukowego. Z kolei w ww. klasie zostało wymienione grupowanie 85.52.11.0 „Usługi świadczone przez szkoły tańca i instruktorów tańca". Uwzględniając powyższe wskazać należy, że przedmiotowe zajęcia – w opisanym kształcie – stanowią de facto usługę nauki tańca. Za powyższym przemawia fakt, że uczestnicy poznają techniki wykonywania poszczególnych kroków tanecznych, ćwiczą je oraz wykorzystują kroki taneczne przy układach choreograficznych. Zajęcia mają walor edukacyjny o charakterze artystycznym, gdyż uczestnicy nabywają i rozwijają umiejętności taneczne. Zdobywanie umiejętności jest wiodącym elementem przedmiotowych zajęć. Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem sprawy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych symbolem PKWiU 85.5 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji”. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad. 3.  Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%. Ustawodawca przewidział stawki obniżone dla towarów i usług, które zostały wymienione w załączniku nr 3 i nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług. Usługa będąca przedmiotem niniejszej sprawy mieści się w grupie PKWiU 85.5 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji”. Dla usługi tej ustawodawca w ustawie nie przewidział obniżonej stawki podatku. Zatem właściwą stawką dla opodatkowania usługi – organizacja zajęć tanecznych (…) prowadzonych przez instruktora jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość, w szczególności w przypadku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie. W świetle powyższego należało z urzędu zmienić wiążącą informację stawkową z dnia 21 czerwca 2022 r. nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem. Informacje dodatkowe: Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.9.KB z dnia 17 lutego 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem tej decyzji. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.9.KB z dnia 17 lutego 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi wykonanej w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: –    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), –    usługa, będąca przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR z dnia 21 czerwca 2022 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k-14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Jak stanowi art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR z dnia 21 czerwca 2022 r. została doręczona, do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0112-KDSL1-2.440.91.2022.2.PR z dnia 21 czerwca 2022 r. Jeżeli zatem wolą Wnioskodawcy będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji (usługi) w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług można stosować stawkę podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.). Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Wnioskodawcy. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.9.KB z dnia 17 lutego 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 –    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy). Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.19.2024.9.KB z dnia 17 lutego 2025 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej: 1)  klasyfikacja usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług lub 2)  stawka podatku właściwa dla usługi, lub 3)  podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku –    staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym. Odwołanie od decyzji należy przesłać przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy korzystając z pisma dedykowanego WIS udostępnionego w e-Urzędzie Skarbowym tj. Pismo WIS, rodzaj pisma – Odwołanie w sprawie WIS. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).