0111-KDIB2-2.4014.247.2021.1.MZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 września 2021 r. (data wpływu 12 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładów pieniężnych do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE   W dniu 12 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładów pieniężnych do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.   We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:   Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jest spółką kapitałową, podlegającą na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Spółka). Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki, tj. bez konieczności zmiany tej umowy (na podstawie art. 257 § 3 Kodeksu spółek handlowych oraz § 7 umowy Spółki), z kwoty 400.000,00 zł do kwoty 401.000,00 zł, tj. o kwotę 1.000,00 zł, poprzez ustanowienie 20 nowych udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł każdy, które zostaną objęte przez dotychczasowych wspólników, tj. wspólnik X, który obejmuje w podwyższonym kapitale zakładowym 19 nowych udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł każdy, pokrywając je wkładem pieniężnym w wysokości 1.399.950,00 złotych oraz wspólnik Y, który obejmuje w podwyższonym kapitale zakładowym 1 nowy udział o wartości nominalnej 50,00 zł, pokrywając go wkładem pieniężnym w wysokości 50,00 złotych. Wkłady te zostały przekazane na rachunek bankowy Spółki. Nadwyżka wniesionych wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną wydanych udziałów (agio) w wysokości 1.399.000,00 zł została przekazana na kapitał zapasowy Spółki (zgodnie z treścią art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych).   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:   Czy nadwyżka wniesionych wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną wydanych udziałów (agio) przekazana na kapitał zapasowy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?   Zdaniem Wnioskodawcy, nadwyżka wniesionych wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną wydanych udziałów (agio) przekazana na kapitał zapasowy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają czynności cywilnoprawne umowy spółki oraz zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (...). Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych enumeratywnie wskazano, które czynności cywilnoprawne podlegają temu podatkowi. Jest to zatem katalog zamknięty (tzw. zasada numerus clausus). Oznacza to również m.in., że niedopuszczalna byłaby tu wykładnia rozszerzająca czy działanie polegające na domniemaniu opodatkowania. W konsekwencji podatkowi nie podlegają umowy nienazwane czy umowy mieszane, a jedynie ściśle wymienione czynności cywilnoprawne, które należy definiować tak, jak uczynił to ustawodawca w prawie cywilnym. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych posługują się zatem „zamkniętą listą” czynności opodatkowanych. Jednocześnie podatkowi podlegają zmiany umów, o ile powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a także orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne jak wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności cywilnoprawne. Skoro jednak katalog czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, to każda czynność w nim niewymieniona nie podlega opodatkowaniu, co dotyczy przykładowo umów faktoringu, leasingu, umowy o przeniesienie praw z weksla w drodze indosu, umowy o przewłaszczenie na zabezpieczenie kredytu czy umowy franszyzy. W praktyce zdecydowana większość czynności prawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zatem to katalog czynności nieopodatkowanych miałby charakter otwarty. Jeszcze na gruncie opłaty skarbowej Naczelny Sąd Administracyjny wskazywał, iż nie było zamiarem ustawodawcy objęcie tą opłatą innych czynności, nawet jeśli wywołują podobne skutki ekonomiczne (por. wyrok NSA z 23 listopada 1998 r. sygn. akt I SA/Ka 389/97). Podobnie w doktrynie zauważa się konieczność rygorystycznego przestrzegania zasady numerus clausus. Podnosi się bowiem, że jakkolwiek nauka prawa cywilnego dopuszcza stosowanie do umów nienazwanych norm regulujących umowy nazwane, to na gruncie prawa podatkowego analogia ta byłaby nie do przyjęcia, gdyż mogłaby doprowadzić do opodatkowania czynności niewymienionych w katalogu ustawowym, a tylko wykazujących podobieństwo do czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przy czym skoro przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem, to należy jednocześnie uznać, że w całości odwołują się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego (por. wyrok NSA z 15 lutego 2008 r. sygn. akt  II FSK 1737/06). Zgodnie z orzecznictwem TSUE „podwyższenie kapitału” w rozumieniu art. 3 lit. c dyrektywy 2008/7/WE (wcześniej art. 4 ust. 1 lit. c dyrektywy 69/335/EWG) to formalne podwyższenie kapitału w drodze emisji nowych udziałów lub akcji spółki albo w drodze podwyższenia nominalnej wartości istniejących udziałów lub akcji spółki. Opodatkowaniu podatkiem kapitałowym mogą wszakże podlegać także „podwyższenie kapitału spółki kapitałowej w drodze kapitalizacji zysków lub rezerwy stałej lub tymczasowej" (art. 3 lit. g dyrektywy 2008/7/WE), co – zgodnie z orzecznictwem Trybunału – dotyczy „operacji, w przypadku których podwyższenie kapitału następuje ze środków własnych spółki". Ogólnie zatem wszystkie przypadki objęte ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych w omawianym zakresie mają odpowiednik w dyrektywie. Podatkowi podlega tylko podwyższenie kapitału zakładowego, nie są natomiast opodatkowane wkłady w części przekazanej na kapitał zapasowy, tj. nadwyżki ceny emisyjnej nad wartością nominalną objętych udziałów lub akcji (agio). W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych enumeratywnie bowiem wskazano, które czynności cywilnoprawne podlegają temu podatkowi. Skoro zatem ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wymienia przekazania nadwyżki wniesionych wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną wydanych udziałów (agio) na kapitał zapasowy, to czynność taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.   Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Na podstawie art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany. Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy przy spółce kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy – użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podstawę opodatkowania stanowi – przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.   W myśl art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) – udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Zatem przepis ten wprowadza zakaz obejmowania udziałów poniżej ich wartości nominalnej, jednocześnie dopuszczając objęcie udziałów powyżej ich wartości nominalnej. Wówczas spółka otrzymuje dodatkową wartość (nadwyżkę), tzw. agio, która przekazywana jest na kapitał zapasowy. Zgodnie z art. 257 § 1 Kodeksu spółek handlowych – jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Stosownie do treści art. 257 § 3 zdanie pierwsze Kodeksu spółek handlowych – jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1, oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności.   Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcy) podjęło uchwałę w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki, tj. bez konieczności zmiany tej umowy, z kwoty 400.000,00 zł do kwoty 401.000,00 zł, tj. o kwotę 1.000,00 zł, poprzez ustanowienie 20 nowych udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł każdy, które zostaną objęte przez dotychczasowych wspólników, tj. wspólnik X, który obejmuje w podwyższonym kapitale zakładowym 19 nowych udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł każdy, pokrywając je wkładem pieniężnym w wysokości 1.399.950,00 złotych oraz wspólnik Y, który obejmuje w podwyższonym kapitale zakładowym 1 nowy udział o wartości nominalnej 50,00 zł, pokrywając go wkładem pieniężnym w wysokości 50,00 złotych. Wkłady te zostały przekazane na rachunek bankowy Spółki. Nadwyżka wniesionych wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną wydanych udziałów (agio) w wysokości 1.399.000,00 zł została przekazana na kapitał zapasowy Spółki (zgodnie z treścią art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych).   W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega tylko podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie są opodatkowane wkłady powodujące podwyższenie kapitału zapasowego. A zatem opisana we wniosku nadwyżka wniesionych wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną wydanych udziałów (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy Spółki (Wnioskodawcy) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.   Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.   Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)   z zastosowaniem art. 119a; 2)   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)   z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie  ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.   Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.