0111-KDIB3-2.4012.652.2021.1.SR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE 17 sierpnia 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Od marca 2003 Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (nieruchomość) do majątku osobistego, niezwiązanego z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Z tytułu nabycia nieruchomości Wnioskodawca nie nabył prawa do rozliczenia podatku naliczonego VAT. Nieruchomość ta od kwietnia 2003 roku jest przedmiotem umowy dzierżawy dla spółki z o.o. (Spółka). Spółka prowadzi na nieruchomości działalność gospodarczą z wykorzystaniem wzniesionego ze środków Spółki budynku. Z tytułu dzierżawy nieruchomości Wnioskodawca nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT. Aktualnie, w związku z przebudową sieci drogowej, co spowoduje, że dojazd do nieruchomości będzie trudniejszy, Spółka poinformowała Wnioskodawcę, że rozważa zakończenie bądź znaczne ograniczenie (w konsekwencji z obniżką czynszu dzierżawy) prowadzenia działalności na nieruchomości, w konsekwencji z dużym prawdopodobieństwem Wnioskodawca utraci możliwość wydzierżawiania nieruchomości Spółce. Wnioskodawca rozpoczął więc poszukiwanie nowego dzierżawcy, ewentualnie nabywcy nieruchomości i otrzymał propozycję zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz innego podmiotu (nabywca), prowadzącego działalność gospodarczą (podmiot ten nie był zainteresowany dzierżawą nieruchomości, a innych chętnych Wnioskodawca nie znalazł). Nastąpi zatem rozwiązanie umowy dzierżawy ze Spółką i zbycie prawa użytkowania wieczystego na rzecz nabywcy. Warunkiem nabywcy jest rozbiórka budynku wzniesionego przez Spółkę, przy czym nabywca pozostawia do wyboru – albo rozbiórki dokona Spółka, albo nabywca nabędzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości z budynkiem i dokona rozbiórki samodzielnie (co wpłynie na obniżenie ceny sprzedaży, gdyż nabywca nie jest zainteresowany przejęciem budynku, nieprzydatnego dla jego celów i poniesie wówczas koszty rozbiórki). W 2010 roku Wnioskodawca dokonał zbycia innych nieruchomości z majątku osobistego, nie będąc z tego tytułu podatnikiem VAT. Zbycia te wynikały z konieczności pozyskania środków finansowych na budowę nowego domu dostosowanego do potrzeb niepełnosprawnej córki. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy opisana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT? Stanowisko Wnioskodawcy: Zdaniem Wnioskodawcy, opisana sprzedaż nie będzie podlegała podatkowi VAT, ponieważ Wnioskodawca nie dokonywał nabycia jako podatnik VAT (nie korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego), a nabycie nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (było nabyciem do majątku prywatnego). Po nabyciu nieruchomości Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy, na powyższą ocenę nie ma wpływu fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę z wykorzystaniem nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy. Brak opodatkowania podatkiem VAT będzie także niezależny od tego, czy zbycie nieruchomości nastąpi przed rozbiórką wzniesionego przez Spółkę budynku, czy po dokonaniu takiej rozbiórki. Także fakt dokonania zbycia innych nieruchomości w celu zaspokojenia potrzeb osobistych, nie powoduje, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będzie podlegało podatkowi VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: -        oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6); -        zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7). Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Ponadto zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy podkreślić, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna. W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że od marca 2003 Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (nieruchomość) do majątku osobistego, niezwiązanego z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Nieruchomość ta od kwietnia 2003 roku jest przedmiotem umowy dzierżawy dla spółki z o.o. (Spółka). Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT. Aktualnie, w związku z przebudową sieci drogowej, co spowoduje, że dojazd do nieruchomości będzie trudniejszy, Spółka poinformowała Wnioskodawcę, że rozważa zakończenie bądź znaczne ograniczenie (w konsekwencji z obniżką czynszu dzierżawy) prowadzenia działalności na nieruchomości, w konsekwencji z dużym prawdopodobieństwem Wnioskodawca utraci możliwość wydzierżawiania nieruchomości Spółce. Wnioskodawca rozpoczął więc poszukiwanie nowego dzierżawcy, ewentualnie nabywcy nieruchomości i otrzymał propozycję zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz innego podmiotu (nabywca), prowadzącego działalność gospodarczą (podmiot ten nie był zainteresowany dzierżawą nieruchomości, a innych chętnych Wnioskodawca nie znalazł). Nastąpi zatem rozwiązanie umowy dzierżawy ze Spółką i zbycie prawa użytkowania wieczystego na rzecz nabywcy. Wnioskodawca ma wątpliwości czy opisana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.). Na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem. W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku. Powyższe potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w sprawie C-186/89 (W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën), uznał on, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1805/11, wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie. W takiej sytuacji, tj. w przypadku, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą (taką chociażby jak dzierżawa), czyni to w ramach prowadzonej działalności, a nie zarządu majątkiem własnym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. W rozpatrywanej sprawie zauważyć należy, że Wnioskodawca od kwietnia 2003 r., a więc niemal od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego, wydzierżawia ww. nieruchomość na rzecz Spółki. Należy wskazać, że Wnioskodawca świadcząc usługi dzierżawy ww. nieruchomości występuje w charakterze podatnika podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ zgodnie z definicją zawartą w tym przepisie, dokonuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Niewątpliwe w niniejszej sprawie jest, że umowa dzierżawy zawarta przez Wnioskodawcę ma charakter długotrwały, a uzyskiwane przez Wnioskodawcę korzyści w postaci otrzymywanego czynszu są stałe i są osiągane w sposób systematyczny przez okres obowiązywania umowy dzierżawy. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek służący prowadzeniu działalności gospodarczej polegającej na dzierżawie nieruchomości. Powyższe oznacza, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, lecz stanowić będzie sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, Wnioskodawca dokonując sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, uprzednio wykorzystywanej do świadczenia usług dzierżawy w celach zarobkowych, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości. W związku z powyższym, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność. Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1.      z zastosowaniem art. 119a; 2.      w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3.      z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie  ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.