0111-KDSB1-2.440.384.2024.7.KG

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS) Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową. Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – wykonanie zabudowy meblowej kuchennej w samodzielnym lokalu mieszkalnym w stanie deweloperskim (…) Opis usługi: Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe, w ramach którego wykona następujące czynności: zebranie wszelkich danych podstawowych na temat oczekiwań klienta, wykonanie pomiaru u klienta, przygotowanie projektu wizualnego i technicznego dla klienta (ewentualne poprawki projektu dostosowane do oczekiwań klienta), złożenie zamówienia na poszczególne elementy zabudowy meblowej, transport oraz dokonanie montażu zabudowy. Świadczenie będzie wykonywane w samodzielnym lokalu mieszkalnym w stanie deweloperskim (…) zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 43 Stawka podatku od towarów i usług: 8% Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług UZASADNIENIE W dniu 9 września 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony w dniach 9 października 2024 r., 29 października 2024 r. oraz 5 grudnia 2024 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego). W treści wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej z dnia 9 września 2024 r. przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego): (…) wykonuje usługi polegające na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niniejszy wniosek dotyczy usługi polegającej na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej kuchennej, która będzie wykonana w lokalu mieszkalnym, którego powierzchnia nie przekracza 150 m2. Lokal mieszkalny będzie znajdował się w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych 1122, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Usługa wykonywana przez Wnioskodawcę polegać będzie na kompleksowym wykonaniu zabudowy meblowej w kuchni. Na usługę wykonywaną przez Wnioskodawcę będą składać się następujące czynności: a)    wykonanie wstępnego projektu zabudowy meblowej i wyceny na podstawie danych technicznych (głównie w zakresie wysokości i szerokości pomieszczenia) otrzymanych od klienta; b)    podpisane umowy z klientem na realizację usługi; c)    dokonanie ostatecznych pomiarów w celu stworzenia dokumentacji projektowej; d)    stworzenie ostatecznej wersji projektu oraz towarzyszącej dokumentacji technicznej wraz z klientem; e)    zamówienie komponentów u dostawców, w tym m.in. płyt meblowych, zawiasów, blatów i innych elementów; f)     organizacja transportu elementów do klienta, po skompletowaniu zamówienia - za transport odpowiada podwykonawca Spółki; g)    montaż elementów meblowych w całość zabudowy meblowej, zabudowa meblowa łączona jest w sposób trwały z elementami konstrukcyjnymi budynku takimi jak ściany, stropy, podłoga itd. – za montaż zabudowy meblowej odpowiada również podwykonawca Spółki; h)    obiór zabudowy meblowej z klientem. Zgodnie z umową, na wykonanie trwale umiejscowionej zabudowy wraz z montażem, zakres prac Wnioskodawcy będzie dotyczył: (…)   W ramach umowy klient Wnioskodawcy zobowiązany jest również do odpowiedniego przygotowania pomieszczenia do montażu zabudowy meblowej kuchennej. Przygotowaniu do montażu podlegają: -         podłoga, ściany i sufity: podłoga powinna być równa i pozioma, podobnie ściany i sufity; -         instalacja wodno-kanalizacyjna; -         instalacja elektryczna; -         instalacja wentylacyjna; -         instalacja gazowa – o ile taka występuje. Odpowiednie przygotowanie pomieszczenia do montażu zabudowy meblowej jest istotne, ponieważ zabudowa meblowa będzie ściśle powiązana z elementami konstrukcyjnymi pomieszczenia. Brak ich odpowiedniego przygotowania mógłby spowodować brak możliwości odpowiedniego montażu zabudowy. Istotne w ramach wykonywanej usługi jest to, że zabudowa meblowa będzie tworzona na indywidualne zamówienie klienta, a elementy tej zabudowy dostosowywane będą do wymiaru pomieszczenia, w którym będą montowane i będą wykorzystywać elementy budynku jako element zabudowy meblowej. Nie będą to meble produkowane seryjnie, a zabudowa meblowa wraz z elementami pomieszczenia tworzy będzie spójną całość. Zabudowa meblowa kuchenna, której dotyczy niniejszy wniosek nie mogłaby zostać zamontowana czy postawiona w innym pomieszczeniu, ponieważ nie byłoby to możliwe od strony technicznej. Zabudowa nie będzie zbiorem mebli wolnostojących, tylko dostosowana będzie do konkretnej charakterystyki mieszkania, w którym zostanie montowana. Część szafek i innych elementów zabudowy związana zostanie ściśle ze ścianami czy sufitem. Co do zasady zostaną one przyklejone, przymocowane specjalistycznymi systemami lub w inny sposób przytwierdzone. Zabudowa meblowa nie mogłaby zatem funkcjonować w innym pomieszczeniu (np. w innej kuchni, w innym mieszkaniu). Wymiary oraz charakter zabudowy meblowej kuchennej będą na tyle zindywidualizowane, że technicznie nie byłoby możliwe zamontowanie zabudowy w innym pomieszczeniu lub nawet nie byłoby możliwe posadowienie zabudowy według innego układu w ramach tego samego pomieszczenia. Poszczególne elementy zabudowy meblowej będą montowane przy uwzględnieniu możliwości technicznych istniejących w lokalu, w którym nastąpi montaż. (…) Projekt zabudowy meblowej wykonywany jest na indywidualne zamówienie klienta i jest dostosowany bezpośrednio do konstrukcji, możliwości i specyfiki lokalu mieszkalnego. Projekt nie zostaje powielony z innych projektów uprzednio przygotowywanych przez Wnioskodawcę. Projekt jest na tyle zindywidualizowany, że inne projekty nie będą miały zastosowania bez ważnych zmian. Ponadto należy podkreślić, że wykonywana zabudowa meblowa po jej montażu stanowić będzie na tyle trwały element konstrukcji budynku, że jej demontaż nie pozwoli na ponowne zamontowanie jej w innym miejscu. Podczas ewentualnego demontażu zabudowy uległaby ona uszkodzeniu, szczególnie na elementach łączących ją z konstrukcją budynku, w taki sposób, że jej ponowne zamontowanie nawet w tym samym miejscu byłoby niemożliwe. Również demontaż niniejszej zabudowy meblowej kuchennej naruszałby elementy konstrukcyjne pomieszczenia, w którym została zamontowana. Naruszone zostałyby m.in.: -    elementy ścian w miejscach, w których zabudowa meblowa została złączona ze ścianą za pomocą silikonu bądź akrylu; -    elementy ścian / sufitów / podłóg w miejscach, w których elementy zabudowy meblowej przytwierdzone są do ścian / podłóg / sufitów; -    elementy konstrukcyjne ścian w miejscach, w których do tej części budynku zostaną zamontowane szyny montażowe, na których przytwierdzone są szafki. Szyny montażowe montowane są za pomocą kołków montażowych lub kotw, co powoduje, że ich demontaż naruszy elementy ścian w taki sposób, że ta część budynku będzie wymagała remontu, w celu doprowadzenia jej do stanu przed montażem zabudowy meblowej. Podsumowując demontaż zabudowy meblowej naruszyłby konstrukcję pomieszczenia, w którym zabudowa ta uprzednio była zamontowana w taki sposób, że odtworzenie stanu przed montażem wymagałoby remontu m.in. w zakresie uzupełnienia dziur pozostałych po montażu szyn, na których montowane są szafki, wygładzenia części ścian w miejscach, w których meble były zespolone z tymi elementami pomieszczenia oraz innych działań budowalnych prowadzących do odtworzenia stanu pierwotnego. Wnioskodawca wskazuje również, że wszystkie elementy, które nabywać będzie w celu wytworzenia zabudowy meblowej kuchennej, takie jak (…) wykorzystywane są przy wykonywaniu zabudowy meblowej kuchennej i są ściśle z tą zabudową związane stanowiąc jej nierozerwalny element. Wnioskodawca w dalszej części wniosku uzasadnia zastosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług: W tym miejscu należy wskazać, że zastosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.; dalej również ustawa o VAT). Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 (czyli aktualnie stawkę 8% VAT) stosuje się do: 1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; 2) robót konserwacyjnych dotyczących: a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1. Natomiast w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Według art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawa o VAT poprzez podanie klasyfikacji na potrzeby art. 41 ust. 12 odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). Mając na względzie powyższe należy wskazać, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku. Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 27 maja 2020 r., nr PT3.8101.2.2020: „Przykładowo stawka podatku VAT w wysokości 8% mogłaby mieć zastosowanie w przypadku wykonania "na zamówienie" szafy wnękowej na wymiar w dedykowanej do tego celu wnęce, z płyt meblowych dociętych na konkretny wymiar (np. laminowanych, MDF, HDF, OSB), w sytuacji, w której montaż następuje za pomocą kołków i wkrętów, a szafa funkcjonuje w oparciu o elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), z wykorzystaniem tylnej i bocznych ścian wnęki jako ścian montowanego mebla. Po demontażu szafa jest niezdatna do użytku, nie pełni funkcjonalnej roli mebla ze względu na to, że wykorzystanie elementów obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) tj. ścian, podłogi i sufitu wyznaczało zakres konstrukcyjny szafy, pełniąc rolę elementów tego mebla. Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie stanowi modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8% świadczenie polegające na wykonaniu zabudowy meblowej w obiektach budowlanych lub ich częściach (lokalach) jeżeli, zamontowane meble mogą stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym dowolnym miejscu, tj. mogą pełnić dalej użytkową funkcję mebla ze względu na brak istotnego powiązania z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu). Stawka VAT w wysokości 8% przykładowo nie znajdzie zastosowania do wykonania zabudowy meblowej (mebli) w obiektach budowlanych lub ich częściach (lokalach), która została przytwierdzona do ścian budynku za pomocą haków mocujących ale ich związek z elementami konstrukcyjnymi danego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) nie pozostaje na tyle istotny, aby uznać je za modernizację. Są to meble samodzielne, które bez elementów konstrukcyjnych budynku mogą nadal pełnić funkcję mebla. W takiej sytuacji elementem dominującym w opisanym świadczeniu jest dostawa towaru - mebla, a ewentualne usługi z tym związane, jak np. zaprojektowanie czy montaż mebla/mebli stanowią czynności pomocnicze wobec tej dostawy.” W ramach niniejszego wniosku zabudowa meblowa będzie wykorzystywać elementy konstrukcyjne budynku, zostanie przymocowana do ścian i wykorzysta istniejące wnęki i inne elementy pomieszczenia. Mając na względzie wykonywane przez Spółkę czynności, zdaniem Wnioskodawcy usługa przedstawiona we wniosku spełnia warunki opodatkowania stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy o VAT. Na potwierdzenie, Wnioskodawca powołuje się na wydane już Wiążące Informacje Stawkowe, w zbliżonych stanach faktycznych, w których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że istnieje prawo do zastosowania stawki 8%: • WIS z 26 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDSB1-2.440.111.2023.3.IKR; • WIS z 18 marca 2024 r., sygn. 0111-KDSB1-2.440.259.2023.9.DS; • WIS z 16 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDSB1-2.440.370.2023.5.DK. Do wniosku Wnioskodawca dołączył: (…) W piśmie z dnia 9 października 2024 r. (daty wpływu 9 października 2024 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 2 października 2024 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.384.2024.1.KG Wnioskodawca wskazał: Usługa na moment złożenia wniosku nie została wykonana. Przesłane dokumenty techniczne dotyczą przykładowej dokumentacji, którą wykonuje Wnioskodawca. Projekty pod kluczowymi względami technicznymi nie różnią się istotnie od siebie. W piśmie z dnia 29 października 2024 r. (daty wpływu 29 października 2024 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 22 października 2024 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.384.2024.2.KG Wnioskodawca wskazał m.in.: Przedmiotem wniosku według Wnioskodawcy jest usługa kompleksowa polegająca na wykonaniu dla klienta gotowej zabudowy meblowej kuchennej. Zabudowa meblowa będzie składała się z szafek wykonanych z (…). W przedmiotowej zabudowie kuchennej Wnioskodawca zamontuje (…)  (…) Wykonywana zabudowa meblowa w istotnym stopniu będzie wykorzystywać elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, sufitu). (…) Wnioskodawca wskazał następujący sposób montażu zabudowy meblowej: (…) Realizacja przedmiotowego świadczenia prowadzić będzie do unowocześnienia i usprawnienia istniejącego lokalu i zwiększenia jego wartości użytkowej. Niniejsza zabudowa będzie wykonywana w lokalu o tzw. stanie deweloperskim, zatem podniesie istotnie wartość użytkową tego lokalu. W ocenie Wnioskodawcy towar i usługi składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą powiązane tak ściśle, że z ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Bez właściwego montażu i połączenia elementów mebli ze sobą oraz z konstrukcją budynku byłyby one bezużyteczne i stanowiły wyłącznie zbiór płyt meblowych, zawiasów i innych części zabudowy meblowej. Nabywca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy wyłącznie jednego (złożonego) świadczenia, a nie kilku odrębnych elementów. Odrębne elementy: a) nie mają żadnej wartości funkcjonalnej i użytkowej, b) ich połączenie w funkcjonującą całość wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku wymaga odpowiedniej wiedzy i umiejętności technicznych, c) wymagają odpowiedniego połączenia w całość zgodnie z uprzednio sporządzonym projektem. Wszystkie elementy świadczenia są niezbędne do realizacji celu zawartego w umowie. W ocenie Wnioskodawcy dominującym elementem w ramach opisanego świadczenia jest wykonanie usługi związanej z wykonaniem dla klienta zabudowy meblowej kuchennej. Elementami pomocniczymi są m.in. zakup materiałów do wykonania zabudowy, organizacja transportu oraz montażu zabudowy. Wnioskodawca ocenia swoje działania w ten sposób, ponieważ klient Wnioskodawcy zainteresowany jest nabyciem świadczenia w postaci usługi polegającej na wykonaniu całości zabudowy meblowej kuchennej, nie zaś nabycia poszczególnych elementów tej zabudowy. Cena skalkulowana jest następująco: • koszt zakupu elementów trwałych zabudowy (płyty meblowe, blaty, inne elementy zabudowy meblowej): około 70% ceny końcowej, • koszty montażu zabudowy meblowej (około 15% ceny końcowej), • narzut zysku Wnioskodawcy (około 15% ceny końcowej). Lokal, w którym wykonywana będzie usługa mieści się pod adresem (…) Na ten moment Wnioskodawca nie posiada zawartej pisemnej umowy z klientem na świadczenie będące przedmiotem niniejszego wniosku. Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył: (…) Pismem z dnia 28 listopada 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.384.2024.3.KG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej poprzez: (…) W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca, pismem z dnia 5 grudnia 2024 r. (data wpływu 5 grudnia 2024 r.), wskazał, że: 1)    Pod pojęciem „wszystkie elementy” należy rozumieć (…) Są to wycięte na wymiar płyty meblowe, które zostaną przy montażu złożone w całość. 2)    Usługa wykonywana przez Wnioskodawcę na poziomie generalnym składa się z: (…)   (…) W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 12 grudnia 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.384.2024.6.KG tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 12 grudnia 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała. Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi) Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej. Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego. W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że: -     w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku); -     w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku). Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C‑572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38). Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19. Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia. W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. Pomocne przy ustaleniu czy elementem dominującym jest świadczenie usług czy dostawa towaru jest orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE oraz krajowych sądów administracyjnych. Z orzeczeń TSUE wynika, że jeżeli podatnik dokonuje dostawy towarów i ich montażu, to dla określenia, czy ma on do czynienia z dostawą towarów czy ze świadczeniem usług, zasadnicze znaczenie ma określenie głównego elementu (czynności) transakcji. Główny element (czynność) transakcji to ten, który ma przeważające znaczenie dla nabywcy świadczenia. W orzecznictwie Trybunału wskazuje się na różne przesłanki, które pozwalają na określenie elementu stanowiącego główną czynność danego świadczenia. Mogą to być: -    zarówno elementy o charakterze bardziej subiektywnym, jak m.in. waga, jaką danej czynności przypisuje klient (wyrok TSUE z 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 Graphic Procede przeciwko Ministère du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique, ECLI:EU:C:2010:76), jak i -    elementy bardziej obiektywne, w postaci ceny danych elementów świadczenia, choć w tym przypadku Trybunał zaznaczył, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie posiadać decydującego znaczenia (wyrok TSUE z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, ECLI:EU:C:2007:195). Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia. Przedstawione przez Wnioskodawcę czynności, składają się na świadczenie kompleksowe obejmujące: wykonanie zabudowy meblowej kuchennej, w skład której wchodzą czynności: zebranie wszelkich danych podstawowych na temat oczekiwań klienta, wykonanie pomiaru u klienta, przygotowanie projektu wizualnego i technicznego dla klienta (ewentualne poprawki projektu dostosowane do oczekiwań klienta), złożenie zamówienia na poszczególne elementy zabudowy meblowej, transport oraz dokonanie montażu zabudowy. Ponadto umowa, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a klientem będzie obejmować wszystkie wskazane powyżej czynności. Zabudowa meblowa będzie tworzona na indywidualne zamówienie klienta, a elementy tej zabudowy dostosowywane będą do wymiaru pomieszczenia, w którym będą montowane i będą wykorzystywać elementy budynku jako element zabudowy meblowej. Nie będą to meble produkowane seryjnie, a zabudowa meblowa wraz z elementami pomieszczenia tworzyć będzie spójną całość. Zabudowa meblowa kuchenna nie mogłaby zostać zamontowana czy postawiona w innym pomieszczeniu, ponieważ nie byłoby to możliwe od strony technicznej. Zabudowa nie będzie zbiorem mebli wolnostojących, tylko dostosowana będzie do konkretnej charakterystyki mieszkania, w którym zostanie montowana. Wykonywana zabudowa meblowa w istotnym stopniu będzie wykorzystywać elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, sufitu). W przypadku części bocznych szafek ściana będzie stanowiła bok szafki. W przypadku szafek górnych sufit będzie stanowił górną część szafki (zamiast płyty meblowej). Ponadto meble w odpowiednich elementach konstrukcyjnych będą przytwierdzone do ścian budynku. Realizacja przedmiotowego świadczenia prowadzić będzie do unowocześnienia i usprawnienia istniejącego lokalu i zwiększenia jego wartości użytkowej. Niniejsza zabudowa będzie wykonywana w lokalu o tzw. stanie deweloperskim, zatem podniesie istotnie wartość użytkową tego lokalu. W ocenie Wnioskodawcy towar i usługi składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą powiązane tak ściśle, że z ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Bez właściwego montażu i połączenia elementów mebli ze sobą oraz z konstrukcją budynku byłyby one bezużyteczne i stanowiły wyłącznie zbiór płyt meblowych, zawiasów i innych części zabudowy meblowej. Wykonywana zabudowa meblowa po jej montażu stanowić będzie na tyle trwały element konstrukcji budynku, że jej demontaż nie pozwoli na ponowne zamontowanie jej w innym miejscu. Podczas ewentualnego demontażu zabudowy uległaby ona uszkodzeniu, szczególnie na elementach łączących ją z konstrukcją budynku, w taki sposób, że jej ponowne zamontowanie nawet w tym samym miejscu byłoby niemożliwe. Klient jest zainteresowany nabyciem świadczenia w postaci usługi polegającej na wykonaniu całości zabudowy meblowej kuchennej, a nie tylko nabycia poszczególnych elementów tej zabudowy. Wszystkie elementy świadczenia są niezbędne do realizacji celu zawartego w umowie. Cena za usługę obejmuje: koszt zakupu elementów trwałych zabudowy około 70%, koszty montażu około 15% oraz narzut zysku Wnioskodawcy około 15% ceny końcowej. Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga zatem podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Bez zamówienia u producenta odpowiednich komponentów meblowych oraz dostawy tych elementów nie byłoby możliwe wykonanie usługi montażu zabudowy kuchennej. W odniesieniu do powyższego należy uznać, że przedstawione przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi usługę kompleksową, gdyż wszystkie czynności wykonane w ramach tej usługi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Z uwagi na cel realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia kompleksowego – elementem dominującym jest usługa montażu zabudowy meblowej kuchennej, natomiast pozostałe czynności wykonywane w ramach przedmiotowego świadczenia będą mieć charakter pomocniczy. Klient Wnioskodawcy zainteresowany jest nabyciem jednego (złożonego) świadczenia w postaci usługi polegającej na wykonaniu całości zabudowy meblowej kuchennej, nie zaś nabycia poszczególnych elementów tej zabudowy. Odrębne elementy nie mają żadnej wartości funkcjonalnej i użytkowej, ich połączenie w funkcjonującą całość wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku wymaga odpowiedniej wiedzy i umiejętności technicznych oraz wymagają odpowiedniego połączenia w całość zgodnie z uprzednio sporządzonym projektem. Co prawda – jak wskazał Wnioskodawca – koszt montażu będzie stanowił około 15% ceny końcowej, jednak jak wynika z przywołanego wyżej wyroku, Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C‑111/05, wartość poszczególnych elementów świadczenia, ich koszt, nie jest przesądzający. Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji tut. Organ dokona klasyfikacji usługi montażu zabudowy meblowej kuchennej. Uzasadnienie klasyfikacji usługi Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)    określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)    stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust.4. Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.). Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu. Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: -        niniejszych zasad metodycznych, -        uwag do poszczególnych sekcji, -        schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: -        symbole grupowań, -        nazwy grupowań. Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -        grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -        usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -        usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze. Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE. W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje: -    budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej, -    roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym, -    opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych, -    realizację projektów budowlanych do sprzedaży. Sekcja ta nie obejmuje: -        zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1, -        wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32, -        usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0. W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje: -    specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.: -    wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp., -    montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem, -    wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu, -    roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych. Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie: -    instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp., -    zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp. Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe. Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.: -    szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe. W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ. Pod pozycją PKWiU 43.32.10.0 sklasyfikowane zostały Roboty instalacyjne stolarki budowlanej. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015): grupowanie to obejmuje także: -    roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału, -    roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi, -    roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych, -    roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, wbudowanych mebli kuchennych na wymiar, -    roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp., -    roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej, -    roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach. Grupowanie to nie obejmuje: -        robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0, -        robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0, -        robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0, -        robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0. Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4. Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu zabudowy kuchennej w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku trwałą zabudowę meblową, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy. Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1)  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2)  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048). W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy o własności lokali, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej lokalami, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w lokalu mieszkalnym (…) W związku z powyższym, stwierdzić należy, że ww. lokal jest zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie Budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.). Na podstawie podjętej uchwały NSA wykształciła się linia orzecznicza dotycząca czynności wykonywania trwałej zabudowy meblowej, przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego: I FSK 1362/17 z 18.12.2019 r., I FSK 792/19 z 3.07.2019 r., I FSK 204/17 z 8.01.2019 r., I FSK 464/16 z 16.01.2018 r., I FSK 40/16 z 11.10.2017 r., I FSK 1120/16 z 12.04.2018 r., I FSK 1276/15 z 10.05.2017 r. Z tej linii orzeczniczej wynika, że dla uznania czynności wykonania trwałej zabudowy meblowej za usługę modernizacji obiektu budownictwa objętym społecznym programem mieszkaniowym, konieczne jest wystąpienie określonych przesłanek, tj.: ‒  wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”; dlatego też nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią; ‒  zabudowa meblowa w istotnym stopniu wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, podłogi czy sufitu). Elementy te wyznaczają zakres konstrukcyjny mebla (elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) pełnią rolę elementów mebla); ‒  o użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonywanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla. Określając zatem, czy do zabudowy meblowej wykonanej w obiekcie budowlanym lub jego części (lokalu) może mieć zastosowanie stawka od podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów konstrukcyjnych tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu). Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi – w rozumieniu techniki budowlanej – elementami obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), ale o tak silne powiązanie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma również znaczenia, czy komponenty meblowe, np. korpusy mebli są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne na potrzeby uznania ich za „modernizację” w związku z podatkiem od towarów i usług jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu). Podsumowując, w sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu zabudowa ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez występującego przed demontażem trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części – lokalu), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego wykonuje szereg czynności niezbędnych do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest modernizacja, ulepszenie i unowocześnienie lokalu mieszkalnego, poprzez wykonanie stałej zabudowy kuchennej. Zabudowa jest trwale montowana do elementów konstrukcyjnych lokalu (ścian, podłogi i sufitu) co skutkuje brakiem możliwości jej przesunięcia w inne miejsce. Poszczególne elementy zabudowy meblowej będą montowane przy uwzględnieniu możliwości technicznych istniejących w lokalu, w którym nastąpi montaż. (…) Ewentualny demontaż zabudowy spowoduje uszkodzenie zarówno elementów konstrukcyjnych jak i zabudowy. Ze względu na indywidualny charakter zabudowy meblowej, nie ma możliwości by spełniała ona funkcje użytkową w innym pomieszczeniu. Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Tym samym, biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku, jego uzupełnieniach oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – wykonanie zabudowy meblowej kuchennej, w skład której wchodzą czynności: zebranie wszelkich danych podstawowych na temat oczekiwań klienta, wykonanie pomiaru u klienta, przygotowanie projektu wizualnego i technicznego dla klienta (ewentualne poprawki projektu dostosowane do oczekiwań klienta), złożenie zamówienia na poszczególne elementy zabudowy meblowej, transport oraz dokonanie montażu zabudowy w lokalu mieszkalnym (…) stanowi usługę modernizacji w lokalu objętym społecznym programem mieszkaniowym, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy. Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie stanowi modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i nie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% świadczenie polegające na wykonaniu zabudowy meblowej kuchennej, jeżeli zamontowana zabudowa może stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym, dowolnym miejscu, tj. może pełnić dalej użytkową funkcję zabudowy ze względu na brak istotnego powiązania z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego. Informacje dodatkowe Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji. Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: -   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), -   usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy). WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy). WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: -        klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub -        stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub -        podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, odwołanie należy złożyć za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym. W przypadku wniesienia podania w innej formie pozostawia się je bez rozpatrzenia, bez obowiązku zawiadamiania o tym wnoszącego (art. 169 § 1b w zw. z art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej). Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).