0112-KDIL1-3.4012.352.2021.3.MR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 lipca 2021 r. (data wpływu 5 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 października 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.) oraz pismem z 12 października 2021 r. (data wpływu 13 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE   W dniu 5 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”. Wniosek uzupełniono 6 października 2021 r. oraz 13 października 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.   W związku z wybraniem do dofinansowania projektu „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Urząd Marszałkowski Województwa (…) wymaga od beneficjenta (Gminy) dostarczenia indywidualnej interpretacji właściwiej Krajowej Administracji Skarbowej w zakresie kwalifikowalności VAT.   Gmina realizując ww. projekt nie może odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT. Brak powyższej możliwości odzyskania podatku VAT wynika z faktu, że w przypadku montażu instalacji fotowoltaicznych Grantobiorca nie jest podatnikiem podatku VAT, nie prowadzi działalności gospodarczej, a nabyte składniki majątku nie będą wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej. W projekcie nie wystąpi więc bezpośredni i bezsprzeczny związek pomiędzy zakupionymi składnikami majątku a czynnościami opodatkowanymi – nie ma prawa do odliczenia podatku VAT. Nie ma w takim przypadku zastosowanie art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.   W odniesieniu do kosztów nadzoru inwestorskiego, VAT będzie stanowił koszt kwalifikowany ze względu na brak możliwości odliczenia podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.   W piśmie z 6 października 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca podał następujące informacje: 1.      Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. 2.      Faktury będą wystawione w związku z nabyciem towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn. „(…)”: -        na Grantobiorców (mieszkańców gminy) z tytułu dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, -        na Gminę (Beneficjenta) z tytułu pełnienia funkcji inspektora nadzoru inwestorskiego (usługa) nad realizacją zadania inwestycyjnego dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych. 3.      W związku z realizacją projektu Gmina nie będzie wykonywała jakichkolwiek czynności, tj. dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz mieszkańców (osób fizycznych). 4.      Usługa nadzoru inwestorskiego będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi. Wykonawca, któremu zlecono pełnienie funkcji inspektora nadzoru inwestorskiego nad realizacją zadania inwestycyjnego dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych w ramach projektu pn. „(…)” jest podatnikiem czynnym. 5.      Realizacja projektu nie należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372).   Natomiast w piśmie z 12 października 2021 r. Wnioskodawca sprostował informacje zawarte w uzupełnieniu wniosku z 6 października 2021 r.: Gmina nie wykonuje żadnych czynności (usługi) na rzecz mieszkańców w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Usługa nadzoru inwestorskiego nad realizacją zadania inwestycyjnego dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych w ramach projektu pn. „(…)” nie jest związana z żadnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę. Przedmiot realizacji ww. projektu należy do zadań własnych gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372).   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 6 października 2021 r.).   Czy Gminie jako Grantodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z realizacji projektu „(…)”, realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa lata 2014-2020, Osi priorytetowej V Gospodarka Niskoemisyjna, działanie 5.1 Energetyka Oparta na Odnawialnych Źródłach Energii – Typ 4 Projekty grantowe?   Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie wyrażonym w piśmie z 6 października 2021 r.), Gminie jako Grantodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z realizacji projektu „(…)”. Przedmiotowa inwestycja zostanie zrealizowana przez Gminę jako projekt grantowy. Ponadto inwestycja ta nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.   Podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym w projekcie pn. „(…)”, wybranym do dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi priorytetowej V Gospodarka Niskoemisyjna, działanie 5.1 Energetyka Oparta na Odnawialnych Źródłach Energii, Typy projektu: inwestycje z zakresu budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej, wykorzystującej energię słoneczną, polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, w tym budynkach jednorodzinnych na potrzeby własne Grantobiorców, tj. z wyłączeniem budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza – projekty grantowe (zgodnie z art. 35 i art. 36 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020).   Wykonanie instalacji fotowoltaicznych będzie realizowane wyłącznie przez mieszkańców (Grantobiorców) indywidualnie.   Gmina realizując projekt jedynie pośredniczy w refundacji kosztów – przekazania grantu w ramach przyznanego dofinansowania (tzw. projekt parasolowy).   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.   Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: 1)      nabycia towarów i usług, 2)      dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.   Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.   Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.   Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.   Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.   Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.   Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.   Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.   Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.   Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.   Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.   Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np.: w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.   Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   Zatem gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.   Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.   Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Wykaz zadań własnych gminy określa art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.   Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy).   Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Faktury będą wystawione w związku z nabyciem towarów i usług w ramach realizowanego projektu na Grantobiorców (mieszkańców gminy) z tytułu dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych oraz na Gminę (Beneficjenta) z tytułu pełnienia funkcji inspektora nadzoru inwestorskiego (usługa) nad realizacją zadania inwestycyjnego dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych. W związku z realizacją projektu Gmina nie będzie wykonywała jakichkolwiek czynności tj. dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz mieszkańców (osób fizycznych). W odniesieniu do usługi nadzoru inwestorskiego nad realizacją zadania inwestycyjnego dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych w ramach projektu pn. „(…)”, Wnioskodawca wskazał, że ww. usługa nie jest związana z żadnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę. Przedmiot realizacji ww. projektu należy do zadań własnych gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.   Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy wskazać, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.   Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Jednocześnie obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Z okoliczności sprawy wynika, że realizowany projekt polega na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, w tym budynkach jednorodzinnych na potrzeby własne Grantobiorców, tj. z wyłączeniem budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza. Wykonanie instalacji fotowoltaicznych będzie realizowane wyłącznie przez mieszkańców (Grantobiorców) indywidualnie.   W analizowanej sprawie, jak wynika z wniosku, to nie Gmina nabywa towary i usługi związane z realizacją projektu dotyczące dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, ponieważ ww. zakupów dokonują mieszkańcy, na których wystawiane będą faktury dokumentujące poniesione wydatki. Zatem w tej części projektu, Gmina nie wykonuje żadnych świadczeń na rzecz Grantobiorców (mieszkańców) oraz Grantobiorcy (mieszkańcy) nie wnoszą na rzecz Gminy jakichkolwiek wpłat. W konsekwencji Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w tej części projektu.   W odniesieniu natomiast do usługi nadzoru inwestorskiego, należy wskazać, że – jak wynika z wniosku – nabycie tej usługi w związku z realizacją projektu nie będzie związane z żadnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę, lecz z realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem w odniesieniu do usługi nadzoru inwestorskiego warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż ww. usługa nadzoru inwestorskiego, będzie wykorzystywana do wykonywania czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług.   W związku z powyższym, Gminie jako Grantodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z realizacji projektu „(…)”, realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Podlaskiego na lata 2014-2020, Osi priorytetowej V Gospodarka Niskoemisyjna, działanie 5.1 Energetyka Oparta na Odnawialnych Źródłach Energii – Typ 4 Projekty grantowe.   Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.   Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: z zastosowaniem art. 119a; w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).   Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.