0113-KDIPT2-3.4011.896.2021.3.IR

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe. Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie uznania za koszty kwalifikowane związanych z działalnością badawczo-rozwojową proporcjonalnie do udziałów w spółce: ·         wydatków dotyczących nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakupu wyspecjalizowanych stacji roboczych – jest nieprawidłowe pomimo prawidłowo wywiedzionego skutku prawnego, ·         wydatków dotyczących innych materiałów – jest prawidłowe, ·         wydatków związanych z  nabyciem usług projektowych w zakresie prac badawczo-rozwojowych wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali na aparaturze będącej własnością spółki – jest nieprawidłowe. Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej   3 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 3 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej , który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 stycznia 2022 r. (wpływ 7 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca: Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem 1)    Zainteresowany będący stroną postępowania: Pan M.P 2)    Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan W.T. Opis stanu faktycznego Firma sp. j. powstała w 2015 r. w wyniku połączenia firm. Profil działalności spółki od dnia jej powstania do dnia dzisiejszego nie zmienił charakteru działalności. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania profesjonalnych usług projektowych dla (...). Są to zarówno projekty pojedynczych elementów, jak i całych obszarów (...). Wykonywane prace projektowe związane są z poszukiwaniem nowych, bądź zmianą struktury już istniejących rozwiązań konstrukcyjnych elementów (..). Projekty realizowane przez spółkę stanowią część w procesie tworzenia, a następnie produkcji wielkoseryjnej nowych elementów. Prace spółki mają na celu stworzenie nowych lub twórcze rozwinięcie/zmianę istniejących rozwiązań o charakterze technicznym. W związku z wciąż zmieniającymi się i rosnącymi wymaganiami w stosunku do konstrukcji (...), związanych z (...), spółka zajmuje się poszukiwaniem nowych rozwiązań mających sprostać stawianym wymaganiom przez organy ustawodawcze (... itp.). Prace wykonywane w ramach działalności spółki kreują obraz (...). Wynikiem prac spółki jest dokumentacja techniczna, która służy później jako projekt danego elementu/rozwiązania, przed jego wykonaniem w skali przemysłowej. Stworzona dokumentacja musi spełniać wymogi producenta oraz wciąż zmieniające się akty prawne i zostać wykonana z wykorzystaniem wysokiej klasy wiedzy branżowej oraz najnowszej wiedzy w zakresie możliwych do zastosowania materiałów oraz technologii. Jej tworzenie jest to proces długotrwały. Po stworzeniu projektu wstępnego następuje jego ocena przez producenta, tworzony jest model matematyczny do symulacji wytrzymałościowych i zderzeniowych a rezultaty tych badań wpływają na dalsze modyfikacje konstrukcji, która ponownie podlega ocenie. Ilość cykli jest różna dla różnych projektów. Wyniki prac spółki mają bezpośrednie zastosowanie w przemyśle (...).   Działalność prowadzona przez spółkę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. Działalność spółki jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez spółkę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, produkty te w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej. W celu wykonywania opisanych powyżej prac spółka nabyła i utrzymuje na bieżąco licencje na wysoko wyspecjalizowane programy komputerowe oraz zmuszona jest nieustająco inwestować w specjalistyczną aparaturę (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) oraz inne materiały. Spółka korzysta również z usług projektowych firm prowadzonych przez wykwalifikowanych inżynierów oraz pracowników naukowych uczelni wyższych, które to usługi realizowane są na aparaturze będącej własnością spółki. Pod pojęciem specjalistycznej aparatury (indywidualnie konfigurowanych, wyspecjalizowanych stacji roboczych, należy rozumieć wysoce wyspecjalizowane komputery wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, których parametry oraz moc obliczeniowa znacznie przekraczają parametry komputerów ogólnie dostępnych. Zakupiona specjalistyczna aparatura (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) stanowi środki trwałe spółki i jest wykorzystywana bezpośrednio w prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej. Nie są to naczynia i przybory laboratoryjne lub urządzenia pomiarowe. Specjalistyczna aparatura (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) wykorzystywane są wyłącznie w prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej. Poniesione wydatki na specjalistyczną aparaturę (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne.  Pod pojęciem wyspecjalizowanych programów komputerowych należy rozumieć specjalistyczne programy komputerowe służące do prowadzenia prac rozwojowych w zakresie (…). (...) to jeden z najbardziej rozbudowanych i wszechstronnych programów wspomagania prac inżynierskich w zakresie projektowania, tworzenia dokumentacji płaskiej, symulacji metodą elementów skończonych … oraz programowania obróbki na maszynach numerycznych typu …. Licencje na wyspecjalizowane programy komputerowe stanowią wartości niematerialne i prawne. Producentem oprogramowania jest firma … S.A. z siedzibą w …, natomiast jej przedstawicielem w Polsce, od którego spółka nabywa licencje jest firma .... Sp. z o.o. z siedzibą w …. Poniesione wydatki na wyspecjalizowane programy komputerowe są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne. Wyspecjalizowane programy komputerowe wykorzystywane są wyłącznie w prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej.   Pod pojęciem „inne materiały”, o których mowa wyżej oraz w pytaniu nr 1, należy rozumieć przede wszystkim: 1)    routery, 2)    switche, 3)    kable komputerowych, 4)    macierze dyskowe, 5)    firewalle hardware’owe wraz z oprogramowaniem, 6)    komputery służące do logowania zdarzeń, 7)    …, 8)    manipulatory 3D …, 9)    monitory, 10) projektory multimedialne, 11) myszy komputerowe, 12) klawiatury komputerowe, 13) drukarki, 14) papier do drukarek, 15) toner do drukarek, 16) niszczarki do dokumentów, tj. sprzęt niezbędny do prawidłowego funkcjonowania stacji roboczych oraz firmowej sieci komputerowej w celu wykonywania prac badawczo-rozwojowych oraz wykonywania dokumentacji papierowej. Poniesione wydatki na „inne materiały” są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. „Inne materiały” wykorzystywane są wyłącznie i bezpośrednio w prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów spółka wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej (koszty kwalifikowane), tj. prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo- rozwojowej.   Opisana we wniosku działalność prowadzona przez spółkę wpisuje się w niżej wymienione kryteria: a)    jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów). Spółka w swoich pracach, wykorzystując posiadaną wiedzę oraz doświadczenie, poszukuje zastosowania innowatorskich rozwiązań w celu zastąpienia nimi tradycyjnych, dotychczas wykorzystywanych w branży ... (na przykład (...) itp.); b)    jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza – aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie). Spółka w swoich pracach, wykorzystując posiadaną wiedzę oraz doświadczenie, poszukuje zastosowania innowatorskich rozwiązań w celu zastąpienia nimi tradycyjnych, dotychczas wykorzystywanych w branży (...) (na przykład (...) itp.); c)    brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności). Rozpoczynając prace nad projektem nowego ..., spółka nigdy nie jest pewna, czy wykonane przez nią prace zostaną wykorzystane w ostatecznej wersji produkcyjnej ... oraz (co również czasem się zdarza) – czy ... w ogóle trafi do produkcji (np. w przypadku, gdy koszty produkcji okażą się dla klienta wyższe niż przewidywane zyski). Niejednokrotnie prowadzone są również prace koncepcyjne z założenia nieprzeznaczone do produkcji seryjnej; d)    jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna– przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych). Spółka posiada podpisane kontrakty na wykonanie zleconych jej prac badawczo-rozwojowych w ściśle określonych ramach czasowych oraz za ściśle określoną kwotę wynagrodzenia; e)    prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia). Prace wykonywane przez spółkę są/mogą być wykorzystywane przez jej klientów do produkcji elementów (...), tj. końcowe komputerowe modele 3D, które dostarcza spółka są/mogą być odtwarzane przez maszyny w fabrykach klientów w procesie produkcyjnym. Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową nie zostały odliczone przez wspólników od podstawy obliczenia podatku. Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie uzyskuje zwrotu kosztów ponoszonych na prace inżynieryjne w jakiejkolwiek formie. Wspólnicy nie korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 2020 wspólnicy załączyli do deklaracji PIT-36L druki PIT/BR, rozliczając w ten sposób koszty, które uznali za koszty kwalifikowane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej również: B+R), a których dotyczą pytania we wniosku. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Zainteresowani posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od początku swojego istnienia, tj. 2015 r. Nie posiada Ona statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Przedmiot zapytań zawartych we wniosku dotyczy roku 2020 oraz lat następnych. Przedmiotem zapytania są wyłącznie prace B+R realizowane przez spółkę. Ponoszone przez spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej ponosi Ona ze środków własnych, które nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nabycie i utrzymanie licencji wiąże się z nabyciem wartości niematerialnej i prawnej wykorzystywanej tylko i wyłącznie do prac B+R.   Działalność prowadzona przez spółkę prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia), albowiem: -        prace wykonywane przez spółkę są/mogą być wykorzystywane przez jej klientów do produkcji elementów (...), tj. końcowe komputerowe modele 3D, które dostarcza spółka są/mogą być wielokrotnie odtworzone przez maszyny w fabrykach klientów w seryjnym procesie produkcyjnym (reprodukcja), -        końcowe komputerowe modele 3D, które dostarcza spółka, są możliwe do odtworzenia (ponownego stworzenia) przy założeniu takich samych warunków brzegowych oraz z wykorzystaniem zdobytej wiedzy w trakcie ich pierwotnego tworzenia.   Jako koszty poniesione w związku z nabyciem usług projektowych w zakresie prac B+R należy rozumieć zakup usług wykonania dokumentacji technicznej elementów (...) oraz całych struktur/podzespołów nowo projektowanych ... (złożonej konstrukcji trójwymiarowych modeli komputerowych zawierających szczegółowe informacje dotyczące procesu wytwarzania, łączenia i pozycjonowania w ...). Usługi te wykonywane są przez wysoce wyspecjalizowanych inżynierów (magistrów oraz doktorów uczelni technicznych) prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze (kontrahentów). Do wykonania usług służą stacje robocze (aparatura naukowo-badawcza) będące własnością spółki i znajdujące się w jej siedzibie. Bez dostępu do ww. aparatury kontrahenci nie mieliby możliwości wykonania swoich usług. Określenie „nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej” jest to cytat z art. 26e ust. 2 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozumieniu spółki są to usługi wykonywania dokumentacji technicznej realizowane przez kontrahentów spółki na aparaturze będącej jej własnością i znajdującej się w jej siedzibie. Spółka posiada wysoce wyspecjalizowane stacje robocze z zaawansowanym, licencjonowanym oprogramowaniem (aparaturę naukowo-badawczą), których cena jednostkowa sięga setek tysięcy złotych. Ma ona podpisane umowy o współpracę z inżynierami (magistrami i doktorami uczelni technicznych) prowadzącymi działalności gospodarcze, posiadającymi specjalistyczne umiejętności z zakresu obsługi tych stacji roboczych. Spółka nie jest powiązana w jakikolwiek sposób z tymi osobami. Spółka kupuje od nich usługę wykorzystania stacji roboczych tylko i wyłącznie na cele B+R. Jako przykład podobnej zależności można przytoczyć przykład placówki medycznej, która jest w posiadaniu rezonansu magnetycznego (specjalistycznej aparatury), która kupuje od lekarza prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą usługę wykorzystania tegoż rezonansu w postaci przeprowadzenia badań. Placówka posiada sprzęt, natomiast od lekarza posiadającego specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, kupuje usługę wykorzystania tego sprzętu, którego lekarz osobiście nie byłby w stanie kupić ze względu na jego bardzo wysoką cenę. Zainteresowani wskazali też, że istotą pytania nr 2 jest to, czy kosztami kwalifikowanymi są, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty poniesione w związku z nabyciem (zakupem) usług w zakresie prac B+R wykonywanych przez wykwalifikowanych inżynierów, którzy usługę realizowali na aparaturze będącej własnością spółki i znajdującej się w jej siedzibie. Pytania 1.    Czy kosztami kwalifikowanymi są, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych oraz innych materiałów wykorzystywanych bezpośrednio i wyłącznie do zadań realizowanych w zakresie prac B+R? 2.    Czy kosztami kwalifikowanymi są, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty poniesione w związku z nabyciem usług projektowych w zakresie prac B+R wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali na aparaturze będącej własnością spółki (nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej)? Państwa stanowisko w sprawie Ad 1 Do kosztów kwalifikowanych można, proporcjonalnie do udziałów w spółce, zaliczyć koszty nabycia i utrzymania licencji, jak również zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych i materiałów wykorzystywanych bezpośrednio i wyłącznie do zadań realizowanych w zakresie prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uważa się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Cytowany przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców niezbędnych do realizacji prac B+R, bez których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej. Spółka bez wysoko wyspecjalizowanego sprzętu, oprogramowania, tudzież licencji a także innych materiałów wymienionych w opisie nie miałaby możliwości prowadzenia prac B+R. Stanowisko takie potwierdzają również istniejące już interpretacje indywidualne, np. 491491/I oraz 570379/I. Ad 2 Do kosztów kwalifikowanych można, proporcjonalnie do udziałów w spółce, zaliczyć koszty poniesione w związku z nabyciem usług projektowych wykwalifikowanych inżynierów, zgodnie z art. 26e ust.2 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka nabywa usługi wykorzystania posiadanej przez nią aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i zakup tej usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym ze spółką. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 września 2019 r., sygn. akt  I SA/Bd 369/19 jako „aparaturę naukowo-badawczą” należy rozumieć „zespół współpracujących urządzeń wykorzystywanych w twórczej działalności obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Posiadana przez spółkę aparatura (specjalistyczne stacje robocze z zaawansowanym oprogramowaniem konstrukcyjnym, których cena sięga setek tysięcy złotych) wypełnia w całości przytoczoną definicję. Art. 26e ust.2 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie precyzuje w żaden sposób, czy zakup usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej dotyczy zakupu usługi, którą jest wykorzystanie posiadanej przez spółkę aparatury naukowo-badawczej, czy usługą ma być wykorzystanie aparatury naukowo- badawczej, która jest w posiadaniu kontrahenta. Ze względu na dwuznaczność przepisu oraz zasadę „in dubio pro tributario”, która ma bezpośrednie odbicie w art. 2a Ordynacji podatkowej, należy zastosować korzystniejszą dla podatnika interpretację, a więc iż dotyczy on zakupu usługi wykorzystania posiadanej przez spółkę aparatury naukowo-badawczej do celów B+R. Uwagi ogólne W treści wniosku z 17 maja 2021 r. (nr 0112-KDIL2-2.4011.465.2021.2.MM) Zainteresowani omyłkowo wskazali, że odliczyli koszty od podstawy obliczenia podatku. Obecnie Zainteresowani chcą sprostować stan faktyczny i ponownie wystąpić z wnioskiem o interpretację wspólną wskazując w treści stanu faktycznego, iż „Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową NIE zostały odliczone przez Wspólników od podstawy obliczenia podatku”. Powyższa zmiana stanowi istotną modyfikację stanu faktycznego wpływającą na wynik rozstrzygnięcia z punktu widzenia art. 26e ust. 5 u.p.d.o.f., dlatego też nie powinna stanowić podstawy do odmowy wydania ponownej interpretacji (z uwagi na tożsamość stanu faktycznego), nawet w przypadku pozostawienia pozostałych okoliczności niezmienionych, a także w przypadku braku modyfikacji pytań. Ponadto, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 12 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 1418/17) z przepisów art. 14b § 1, art. 14b § 2 i § 3, art. 14c § 1 oraz art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej nie wynika jednoznacznie, iż organ jednokrotnie wydaje interpretację indywidualną w odniesieniu do tożsamych (w rozumieniu tych samych) okoliczności i stanu prawnego, wobec czego ponowny wniosek tego samego podatnika o pokrywającym się zakresie przedmiotowym należy ocenić jako niedopuszczalny w rozumieniu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu wniosek taki wymaga mianowicie wykazania, że wydana interpretacja indywidualna cieszy się swoistą powagą „rzeczy zinterpretowanej” i że wnioskodawca nie może w jej miejsce uzyskać nowej interpretacji. Tymczasem z treści art. 14h Ordynacji podatkowe nie wynika, by przepis ten nakazywał odpowiednie stosowanie w postępowaniu interpretacyjnym art. 128 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w tej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Również przepis art. 14h Ordynacji podatkowej nie odsyła do przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności decyzji oraz uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej. Z kolei przepisy rozdziału 1a Działu II Ordynacji podatkowej dopuszczają możliwość zmiany z urzędu wydanej interpretacji indywidualnej przez właściwy organ między innymi w przypadku stwierdzenia jej nieprawidłowości, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Równocześnie tego rodzaju uprawnienie nie zostało przyznane podmiotowi, na którego wniosek została wydana interpretacja indywidualna. Mając powyższe na uwadze, w ślad za stanowiskiem prezentowanym przez NSA, należy stwierdzić, iż nie ma powodów, dla których Zainteresowani nie mogliby ponownie wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tej samej sprawie. Ocena stanowiska Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe. Uzasadnienie interpretacji indywidualnej   W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 22 § 1 ww. ustawy, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Zgodnie z art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.   W związku z powyższym, należy stwierdzić, że spółki osobowe na gruncie podatku dochodowego nie posiadają podmiotowości podatkowej, są podmiotami transparentnymi podatkowo. Oznacza to, że opodatkowanie takich spółek następuje na poziomie wspólników. Innymi słowy, to nie spółka osobowa, lecz jej wspólnicy są zobowiązani do rozliczenia podatku od dochodu zrealizowanego przez taką spółkę. Podkreślenia wymaga fakt, że przy rozliczaniu dochodu wspólnicy mają prawo skorzystać z ulg podatkowych. Warunkiem jest, aby zachowane były wszystkie przesłanki warunkujące skorzystanie z konkretnej ulgi.   Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.   W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.   Zgodnie z art. 5a pkt 28 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to: a)    spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251), b)    spółkę kapitałową w organizacji, c)    spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, d)    spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, e)    spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.   Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym również od 1 stycznia 2021 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne (…).   Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wspólnikami wskazanej we wniosku spółki jawnej (dalej: spółka) są wyłącznie osoby fizyczne.   W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).   Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.   Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: 1)    rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; 2)    ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).   Z treści złożonego wniosku i jego uzupełnienia wynika, że spółka jawna prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od początku swojego istnienia, tj. od 2015 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania profesjonalnych usług projektowych dla (...). Prace spółki mają na celu stworzenie nowych lub twórcze rozwinięcie/zmianę istniejących rozwiązań o charakterze technicznym. W związku z wciąż zmieniającymi się i rosnącymi wymaganiami w stosunku do konstrukcji (...), spółka zajmuje się poszukiwaniem nowych rozwiązań mających sprostać stawianym wymaganiom przez organy ustawodawcze (... itp.). Wynikiem prac spółki jest dokumentacja techniczna, która służy później jako projekt danego elementu/rozwiązania, przed jego wykonaniem w skali przemysłowej. Stworzona dokumentacja musi spełniać wymogi producenta oraz wciąż zmieniające się akty prawne i zostać wykonana z wykorzystaniem wysokiej klasy wiedzy branżowej oraz najnowszej wiedzy w zakresie możliwych do zastosowania materiałów oraz technologii. Działalność prowadzona przez spółkę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. Działalność spółki jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez spółkę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, produkty te w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej. Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową nie zostały odliczone przez wspólników od podstawy obliczenia podatku.   Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od początku swojego istnienia, tj. 2015 r.   Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3, odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.   Działalność badawczo-rozwojowa, prowadzenie której uprawnia podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym, została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 tej ustawy.   Przepis art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.   Zgodnie z art. 26e ust. 2 powoływanej ustawy – za koszty kwalifikowane uznaje się: 1)      poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu; 2)      nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych; 3)      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; 4)      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 5)      koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na: a)    przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy, b)    prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego, c)    odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie, d)    opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.   Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).   W myśl art. 26e ust. 5 ww. ustawy, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.   Zgodnie z art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 powoływanej ustawy, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1)    w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2–3a; 2)    w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1–4a i ust. 2a–3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3)    w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2–5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.   Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,  odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1.   W myśl art. 24a ust. 1b cytowanej ustawy, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.   Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki: 1)    podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, 2)    koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 3)    koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 4)    ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem wskazanym w odrębnych przepisach, 5)    podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ww. ustawy, 6)    w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, 7)    podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, 8)    kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie, 9)    koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.   Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 (...). Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ww. ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością  i  zostały  poniesione  w  celu  uzyskania przychodu  lub  zachowania  albo  zabezpieczenia  źródła przychodów.   W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy  z  tytułu  zużycia  środków  trwałych  oraz  wartości  niematerialnych  i  prawnych  (odpisy  amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.   Wątpliwości Zainteresowanych przedstawione w pytaniu nr 1 dotyczą kwestii czy kosztami kwalifikowanymi są, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych oraz innych materiałów wykorzystywanych bezpośrednio i wyłącznie do zadań realizowanych w zakresie prac B+R.   Według stanowiska Zainteresowanych, do kosztów kwalifikowanych można, proporcjonalnie do udziałów w spółce, zaliczyć koszty nabycia i utrzymania licencji, jak również zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych i materiałów wykorzystywanych bezpośrednio i wyłącznie do zadań realizowanych w zakresie prac badawczo-rozwojowych.   Odnośnie podstawy prawnej zaliczenia ww. wydatków do kosztów kwalifikowanych we własnym stanowisku Zainteresowani podali, że zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uważa się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo       -rozwojowej.   W myśl art. 26e ust. 2 pkt 2a ww. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.   Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane musi to być sprzęt, który nie stanowi środka trwałego.   Jak wskazali Zainteresowani w opisie stanu faktycznego, zakupiona specjalistyczna aparatura (wysoce wyspecjalizowane komputery wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem) stanowi zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne – środki trwałe spółki. Zatem, warunek wynikający z art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego nie jest w tym przypadku spełniony i przepis ten nie ma zastosowania.   Z kolei, wydatki na licencje na oprogramowanie komputerowe, stanowią w spółce wartości niematerialne i prawne i poniesione wydatki na wyspecjalizowane programy komputerowe są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne.   Stosownie do treści art. 26e ust. 3 powołanej ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.   Zatem, w oparciu o powyższy przepis art. 26e ust. 3 ww. ustawy, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej mogą być objęte ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na względzie opisany stan faktyczny i powyższe przepisy prawa podatkowego wydatki na licencje na oprogramowanie komputerowe, które stanowią wartości niematerialne i prawne w spółce i wydatki związane z zakupem wyspecjalizowanych stacji roboczych (wysoce wyspecjalizowane komputery wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem), które stanowią środki trwałe spółki można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych tylko poprzez odpisy amortyzacyjne.   Zatem, odpisy amortyzacyjne od wymienionych wyżej wydatków stanowią koszty kwalifikowane w oparciu o art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,  a nie jak wskazali we własnym stanowisku Zainteresowani na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2a ww. ustawy. Podsumowując – wydatki na nabycie licencji na oprogramowanie komputerowe, które stanowią wartości niematerialne i prawne w spółce i wydatki związane z zakupem  wyspecjalizowanych stacji roboczych, które stanowią środki trwałe spółki i są wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spółki mogą stanowić koszty kwalifikowane – poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Zainteresowani mogą te odpisy amortyzacyjne odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową proporcjonalnie do udziału w spółce jawnej, jeżeli powyższe wydatki nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.     Zainteresowani uzasadniając własne stanowisko w powyższym zakresie powołali się niewłaściwy przepis, tj. art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna przedstawiona we wniosku, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.   Odnosząc się z kolei do wątpliwości Zainteresowanych przedstawionych w pytaniu nr 1 dotyczących kwestii czy kosztami kwalifikowanymi są, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty innych materiałów należy stwierdzić co następuje. W opisie sprawy zawartym we wniosku Zainteresowani wskazali, że pod pojęciem „inne materiały”, należy rozumieć przede wszystkim: routery, switche, kable komputerowe, macierze dyskowe, firewalle hardware’owe wraz z oprogramowaniem, komputery służące do logowania zdarzeń …, manipulatory 3D …, monitory, projektory multimedialne, myszy komputerowe, klawiatury komputerowe, drukarki, papier do drukarek, toner do drukarek, niszczarki do dokumentów, tj. sprzęt niezbędny do prawidłowego funkcjonowania stacji roboczych oraz firmowej sieci komputerowej w celu wykonywania prac badawczo-rozwojowych oraz wykonywania dokumentacji papierowej. Poniesione wydatki na „inne materiały”, jak podali Zainteresowani, są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów i wykorzystywane są wyłącznie i bezpośrednio w prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej.   W myśl art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową.   Należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, ustawodawca posługuje się m.in. pojęciem „materiały”, które nie zostało zdefiniowane w przepisach ww. ustawy, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być materiały związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.   Wskazany przepis nie precyzuje jednak co należy rozumieć pod pojęciem materiałów. W zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy – materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.   Natomiast powołany wyżej art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jako koszty kwalifikowane wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.   Skoro, jak wskazują Zainteresowani w opisie, routery, switche, kable komputerowe, macierze dyskowe, firewalle hardware’owe wraz z oprogramowaniem, komputery służące do logowania zdarzeń …, manipulatory 3D …, monitory, projektory multimedialne, myszy komputerowe, klawiatury komputerowe, drukarki, papier do drukarek, toner do drukarek, niszczarki do dokumentów – stanowią sprzęt niezbędny do prawidłowego funkcjonowania stacji roboczych oraz firmowej sieci komputerowej w celu wykonywania prac badawczo-rozwojowych oraz wykonywania dokumentacji papierowej i wykorzystywane są wyłącznie i bezpośrednio w prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej to wymienione we wniosku wydatki należy uznać za wydatki na sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.   Reasumując – mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego a także przedstawiony opis stanu faktycznego wymienione we wniosku wydatki opisane jako inne materiały mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i odliczone przez Zainteresowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej proporcjonalnie do udziału w spółce, jeżeli nie zostały zwrócone w jakiekolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie jest prawidłowe .   Kolejna wątpliwość Zainteresowanych została przedstawiona w pytaniu nr 2 i dotyczy kwestii czy kosztami kwalifikowanymi są, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty poniesione w związku z nabyciem usług projektowych w zakresie prac badawczo-rozwojowych wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali na aparaturze będącej własnością spółki (nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej).   W treści wniosku Zainteresowani wskazali, że spółka korzysta z usług projektowych firm prowadzonych przez wykwalifikowanych inżynierów oraz pracowników naukowych uczelni wyższych, które to usługi realizowane są na aparaturze będącej własnością spółki. Spółka nabywa usługi wykorzystania posiadanej przez nią aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i zakup tej usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym ze spółką.   Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z wynagrodzeń z tytułu umów o pracę oraz należności z tytułu świadczenia usług na podstawie umów zleceń/umów o dzieło. Natomiast do ulgi nie kwalifikują się wynagrodzenia wypłacane współpracownikom wykonującym usługi w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej np. na podstawie umowy B2B.   Za koszty kwalifikowane stosownie do treści art. 26e ust. 2 pkt 3 powołanej ustawy, uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.   Z powołanego powyżej przepisu wynika, że opinie, ekspertyzy, usługi doradcze i usługi równorzędne dla celów ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny być świadczone lub wykonywane przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8, a więc podmiot należący do systemu nauki i szkolnictwa wyższego, a podmioty te, jak wynika z przytoczonych przepisów znajdują się w wykazie instytucji systemu szkolnictwa wyższego zamieszczonej w Zintegrowanym Systemie Informacji POL-on.   Przepis art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsyła zatem do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.   Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą: 1)    uczelnie; 2)    federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”; 3)    Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej „PAN”; 4)    instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”; 5)    instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1383); 6)    międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi” 6a)  Centrum  Łukasiewicz, działające  na  podstawie  ustawy  z  dnia  21  lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. z 2020 r. poz. 2098); 6b)  instytuty  działające  w ramach  Sieci Badawczej  Łukasiewicz,  zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”; 7)    Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”; 8)    inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.   W związku z tym, że wydatki z tytułu kosztów usług projektowych wykonywanych przez wykwalifikowanych inżynierów oraz pracowników naukowych uczelni wyższych nie są to ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz nie zostały wymienione jako koszty kwalifikowane, to w konsekwencji nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.   Zgodnie z kolei z treścią art. 26e ust. 2 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; W oparciu o brzmienie przepisu art. 26e ust. 2 pkt 4a cytowanej ustawy stwierdzić należy, że nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej oznacza zlecenie podmiotowi zewnętrznemu przeprowadzenia określonych usług, np. pomiarów, testów na posiadanej przez ten zewnętrzny podmiot aparaturze naukowo-badawczej. Przepis art. 26e ust. 2 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie obejmuje swoim zakresem kosztów nabycia usług projektowych, które to usługi realizowane są na aparaturze będącej własnością spółki, nawet jeśli są one bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Pojęcie „nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej”, należy rozumieć w takim znaczeniu, jaki nadał mu ustawodawca. Zatem, w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych prac badawczo-rozwojowych – kosztów usług projektowych firm prowadzonych przez wykwalifikowanych inżynierów oraz pracowników naukowych uczelni wyższych, które to usługi realizowane są na aparaturze będącej własnością spółki – należy stwierdzić, że wydatek ten nie spełnia wymogów określonych w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie spełnia warunków art. 26e ust. 2 pkt 4a ww. ustawy.   Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż koszty usług projektowych firm prowadzonych przez wykwalifikowanych inżynierów oraz pracowników naukowych uczelni wyższych (osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą), które to usługi realizowane są na aparaturze (stacjach roboczych) będącej własnością spółki nie stanowią kosztów kwalifikowanych, ponieważ nie zostały wymienione w katalogu kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który jest katalogiem zamkniętym.   Zatem, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.   Aby można było dany wydatek związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, musi on znajdować się w zamkniętym katalogu zawartym w art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.   W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle. We własnym stanowisku Zainteresowani stwierdzili ponadto, że „art. 26e ust.2 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie precyzuje w żaden sposób, czy zakup usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej dotyczy zakupu usługi, którą jest wykorzystanie posiadanej przez spółkę aparatury naukowo-badawczej, czy usługą ma być wykorzystanie aparatury naukowo-badawczej, która jest w posiadaniu kontrahenta” i że względu na dwuznaczność przepisu oraz zasadę „in dubio pro tributario”, która ma bezpośrednie odbicie w art. 2a Ordynacji podatkowej, należy zastosować korzystniejszą dla podatnika interpretację, a więc iż dotyczy on zakupu usługi wykorzystania posiadanej przez spółkę aparatury naukowo-badawczej do celów B+R.   W odniesieniu do powyższego, należy wyjaśnić, że – co prawda – zgodnie z brzmieniem tego artykułu, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika i wówczas należy opowiedzieć się za znaczeniem przepisów, które są korzystniejsze dla podatnika, jednakże przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy organ nie miał żadnych wątpliwości co do treści oraz zastosowania przepisów prawa podatkowego. W ww. interpretacji w sposób zrozumiały wyjaśniono, z jakich powodów Zainteresowani nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zakupu usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawcze. Trudno w takim przypadku zatem uznać, że w sprawie zaistniały wątpliwości interpretacyjne.   Jednocześnie podkreślić również należy, że w przepisie art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa chodzi o wątpliwości organu podatkowego, a nie wątpliwości podatnika oraz, że podatnik nie może oczekiwać, aby art. 2a tej ustawy był stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla podatnika konsekwencje mniej korzystne niż zakładał (wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach z 30 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1509/16; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1261/16).   Należy jednocześnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem zapytań Zainteresowanych. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Zatem, przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy prace realizowane przez spółkę stanowią prace badawczo-rozwojowe. Tego typu działania realizowane w spółce zostały przyjęte jako element stanu faktycznego wskazany we wniosku.   W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanych wyroków sądowych i interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących. Zatem, nie mają mocy wiążącej dla Organu wydającego niniejszą interpretację. Obowiązkiem organów podatkowych jest ocena stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dodatkowe informacje Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej. Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji ·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. ·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania Pan M.P. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).