0114-KDIP4-1.4012.470.2021.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu  21 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 20 września 2021 r. (data wpływu 20 września 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 13 września 2021 r. (doręczone 13 września  2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: · określenia podstawy opodatkowania dla usługi wykonywanej przez Gminę – jest nieprawidłowe, · określenia momentu powstania obowiązku podatkowego – jest prawidłowe, · prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach Projektu – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE 21 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usługi wykonywanej przez Gminę, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, określenia stawki podatku VAT do podstawy opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach Projektu. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 20 września 2021 r. (data wpływu 20 września 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 13 września 2021 r. (doręczone  13 września 2021 r.).   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina sporządza miesięczne deklaracje dla potrzeb podatku od towarów i usług i dokonała centralizacji w VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi. Gmina dokonuje zarówno czynności opodatkowane, jak i zwolnione z podatku od towarów i usług oraz niepodlegające ustawie o podatku od towarów i usług. Gmina, zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.) jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina realizuje projekt pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 4 Energia przyjazna środowisku, Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE. W dniu 26 listopada 2020 roku gmina podpisała umowę o dofinansowanie nr (…). Rozliczanie finansowe z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…) będzie na podstawie składanych wniosków o płatność. Projekt przewiduje rozliczanie z Urzędem Marszałkowskim w sposób mieszany - na podstawie przekazanych zaliczek w jednej lub kilku transzach oraz refundacji poniesionych wydatków. W przypadku niewykorzystania całości lub części zaliczki Gmina ma obowiązek zwrócić niewykorzystaną część. Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego projektu. Realizacja projektu będącego przedmiotem wniosku będzie wykonywana w ramach zadania własnego gminy - ochrona środowiska i przyrody, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.). Dla Gminy zasadniczym celem realizacji inwestycji jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczenia powietrza (poprawa stanu powietrza), powstającego wskutek ogrzewania ciepłej wody, ogrzewania domów. Przedmiotowy Projekt ma bowiem na celu zmniejszenie zapotrzebowania na energię wytworzoną z węgla kamiennego, jak również zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu konkretnej instalacji OZE będzie możliwość uzyskania z odnawialnego źródła energii cieplnej służącej ogrzaniu budynków, wody lub energii elektrycznej. Projekt skierowany jest do osób fizycznych posiadających tytuł prawny do nieruchomości położonych na terenie Gminy, zabudowanych budynkami mieszkalnymi i polega na montażu w tychże budynkach mieszkalnych instalacji odnawialnego źródła energii (tzw. Instalacje) w postaci: - instalacji fotowoltaicznych - służących do wytwarzania energii elektrycznej przy wykorzystywaniu promieniowania słonecznego, - instalacji solarnej - służącej do produkcji ciepłej wody użytkowej, - kotły na biomasę - służące do produkcji ciepła. Instalacje montowane będą: - w zakresie instalacji fotowoltaicznych - na dachu budynku mieszkalnego lub budynku gospodarczego lub na niezacienionej powierzchni gruntu w pobliżu budynku mieszkalnego, - w zakresie instalacji solarnej - na dachu/elewacji budynku mieszkalnego, - w zakresie kotłów na biomasę - w kotłowni.   Budynki mieszkalne, o których mowa powyżej klasyfikowane są w grupowaniu PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne, a ich powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 i są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach projektu, Gmina zawarła z mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości i uczestnictwa w projekcie. Przedmiotem ww. umowy jest ustalenie wzajemnych praw i obowiązków organizacyjnych i finansowych stron (Gminy i mieszkańca podpisującego umowę) związanych z dostawą i montażem Instalacji, a warunki w tym zakresie będą jednakowe dla wszystkich Uczestników Projektu (jedyną różnicę stanowić będą zapisy regulujące kwestie lokalizacji Instalacji na nieruchomościach uczestników, a co za tym idzie kosztu całkowitego tych instalacji, od którego obliczana jest kwota dofinansowania dla uczestnika i koszt jego wkładu własnego). Gmina w zamian za odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, wykona dostawę i montaż Instalacji, udostępni w ramach umowy użyczenia zamontowaną instalację na rzecz mieszkańców a także przeniesie prawa do własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu (po okresie trwałości projektu - tj. 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu). Gmina w ramach realizacji przedmiotowej umowy zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawców poszczególnych instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu. Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy Instytucja Zarządzająca przeznacza dotację na całość kosztów projektu, pod nazwą „(…)”, w ramach, których mieszczą się nw. kategorie projektu (w których zawarte są także koszty ogólne projektu): 1.    Studium wykonalności; 2.    Dokumentacja techniczna (projektowa); 3.    Roboty budowlane - zakup i montaż Instalacji; 4.    Wdrożenie inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem online, w celu wdrożenia i promocji rozwiązań, usług i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania produktów czystej energii na obszarach peryferyjnych celem edukacji energetycznej i ekologicznej mieszkańców oraz podniesienia ich świadomości o OZE; 5.    Promocja projektu poprzez artykuł prasowy oraz tablicę informacyjną/lub pamiątkową informującą o dofinansowaniu, i naklejkach zamieszczanych na urządzeniach, informujących o dofinansowaniu UE; 6.    Nadzór inwestorski (inspektor nadzoru); 7.    Zarządzanie projektem; 8.    Pomoc prawna w zakresie przygotowania dokumentacji przetargowej.   Uczestnik Projektu z kolei: 1.    Oświadcza, że wyraża zgodę na umiejscowienie urządzeń Instalacji w budynku stanowiącym jego własność, a także na przeprowadzenie przez Gminę działającą poprzez wybranego wykonawcę niezbędnych prac budowlanych w celu montażu Instalacji oraz umieszczenie w widocznym miejscu tabliczki promującej Projekt. 2.    Zobowiązuje się do wniesienia: - wkładu własnego w wysokości 33% wydatków kwalifikowalnych Instalacji; - kwoty stanowiącej równowartość podatku VAT należnego od dofinansowania otrzymanego przez Gminę w związku z realizacją Projektu w części przypadającej na uczestnika Projektu; - kwoty stanowiącej 100% ewentualnych kosztów niekwalifikowanych związanych z realizacją Umowy na nieruchomości Uczestnika. 3.    Oświadcza, że Instalacja będzie wykorzystywana tylko na własne potrzeby socjalno-bytowe domowników.   Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, których Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, ceny (odpłatności) mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). Dofinansowanie wpływa na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców (im większe dofinansowanie, tym mniejsze wpłaty mieszkańców). W rezultacie większa ilość nieruchomości objętych projektem spowoduje, że dofinansowanie kwotowo będzie wyższe, ale procentowo będzie jednakowe dla każdego zestawu Instalacji fotowoltaicznej, solarnej czy pieca na biomasę o takiej samej mocy. Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie a nie na poszczególne nieruchomości czy instalacje na tych nieruchomościach. W ramach projektu Gmina ponosić będzie wydatki na wkład własny oraz wydatki niekwalifikowalne pokryte wpłatami mieszkańców oraz wydatki nieobjęte umową o dofinansowanie dotyczące kosztów ogólnych takich jak koszty materiałów biurowych i koszty eksploatacji sprzętu biurowego. Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację projektu polegającego na montażu 186 instalacji fotowoltaicznych, 74 instalacji solarnych i 24 kotłów na biomasę na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy (wskazana liczba nie może ulec zmianie). Wartość projektu została określona na podstawie łącznej wartości wszystkich instalacji OZE zamontowanych na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy. Budynki objęte Projektem stanowią budynki jednorodzinne, kwalifikowane jako „budynki objęte społecznym programem mieszkaniowym” w rozumieniu art. 41 ust. 12a w związku z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Instalacje będą w większości montowane na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych (klasyfikowanych w grupowaniu PKOB 11), których powierzchnia nie przekracza 300 m2. Będą również przypadki, że instalacje fotowoltaiczne będą umieszczone na gruncie właściciela, budynku gospodarczym lub wiacie, instalacje te będą funkcjonalnie związane z budynkami mieszkalnymi i wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców. Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich i wkład własny mieszkańców - stanowiący ułamek wartości instalacji około 33%. Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów, mieszkańcy Gminy (uczestnicy projektu) będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem wpłaty będą miały charakter obowiązkowy, tj. brak wpłaty  w określonym terminie będzie równoznaczny z rezygnacją Uczestnika w realizacji Projektu.  W przypadku zmiany wysokości dofinasowania ze środków UE w wydatkach kwalifikowanych na poziomie Projektu, wysokość wkładu własnego właściciela może ulec zmianie. W przypadku nieotrzymania przez Gminę dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 umowa z mieszkańcem ulega rozwiązaniu. Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować instalacje. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą zawierały umów z mieszkańcami a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy na podstawie zawartej umowy oraz będą wystawiać na Gminę faktury za wykonane czynności w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Zakres obowiązków Wykonawcy instalacji (tj. podmiotu wyłonionego w ramach przetargu przez Gminę) obejmuje: 1.    dostawę i montaż zestawów instalacji fotowoltaicznych, solarnych i kotłów C.O. na biomasę; 2.    zapewnienie współdziałania instalacji istniejącej energii elektrycznej oraz do podgrzewania c.w.u. i c.o. z instalacją fotowoltaiczną, solarną i kotła na biomasę; 3.    zakup i wykonanie montażu kotłów C.O. na biomasę, paneli fotowoltaicznych i solarnych odpowiednio w budynkach i na dachach budynków lub w innym miejscu na terenie danej nieruchomości oraz wraz z osprzętem instalacyjnym (układ pompowy, układ bezpieczeństwa, układ hydrauliczny, układ sterowania) w wyznaczonej części budynku; 4.    rozruch technologiczny instalacji; 5.    przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonanych instalacji wraz z opracowaniem szczegółowych instrukcji obsługi i ich przekazaniem użytkownikom; 6.    usługi serwisowe w okresie gwarancyjnym.   Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy. Równocześnie, to Gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji. W tym w szczególności, to Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania o zamontowane instalacje przez okres trwałości projektu, wobec instytucji, która przyznała środki na sfinansowanie realizacji inwestycji. Użytkownik będzie odpowiadać za trwałość instalacji wobec gminy i ponosić koszty jej niewłaściwej eksploatacji oraz ponosić koszty napraw, które nie podlegają gwarancji.   W uzupełnieniu wniosku z 20 września 2021 r., Wnioskodawca wskazał, że w przypadku nieotrzymania przez Gminę dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 umowa z mieszkańcem ulega rozwiązaniu co równocześnie oznacza, iż Gmina nie realizowałaby ww. Projektu. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie dotyczy tylko i wyłącznie Projektu polegającego na montażu 186 instalacji fotowoltaicznych, 74 instalacji solarnych i 24 kotłów na biomasę na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy. Otrzymane dofinansowanie Gmina przeznacza na całość kosztów projektu, pod nazwą „(…)”, w ramach, których mieszczą się nw. kategorie projektu (w których zawarte są także koszty ogólne projektu): 1.    Studium wykonalności; 2.    Dokumentacja techniczna (projektowa); 3.    Roboty budowlane zakup i montaż Instalacji; 4.    Wdrożenie inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem online, w celu wdrożenia i promocji rozwiązań, usług  i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania produktów czystej energii na obszarach peryferyjnych celem edukacji energetycznej i ekologicznej mieszkańców oraz podniesienia ich wiadomości o OZE; 5.    Promocja projektu poprzez artykuł prasowy oraz tablicę informacyjną/lub pamiątkową informującą o dofinansowaniu, i naklejkach zamieszczanych na urządzeniach, informujących o dofinansowaniu UE; 6.    Nadzór inwestorski (inspektor nadzoru); 7.    Zarządzanie projektem; 8.    Pomoc prawna w zakresie przygotowania dokumentacji przetargowej. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu.   W przypadku niezrealizowania Projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w całości lub w części – w zależności od stopnia realizacji Projektu. Na podstawie umowy zawartej pomiędzy Gminą a mieszkańcem, mieszkańcy biorący udział w Projekcie dokonują wpłat w określonym terminie. Pierwsza rata została już wpłacona przez  mieszkańców przy podpisywaniu umowy, był to okres luty, marzec i kwiecie 2021 roku. Pojedyncze wpłaty zostały również dokonane w maju i czerwcu 2021 roku. Rozliczanie finansowe z Instytucją Zarządzającą, tj. Urzędem Marszałkowskim Województwa (…) następuje na podstawie składanych wniosków o płatność. Projekt przewiduje rozliczanie z Urzędem Marszałkowskim w sposób mieszany na podstawie przekazanych zaliczek oraz na podstawie refundacji poniesionych wydatków. Dnia 18 marca 2021 r. Gmina otrzymała środki w kwocie (…) zł, jako refundacja wydatków kwalifikowanych poniesionych w 2019 r. za opracowanie dokumentacji technicznej i studium wykonalności dla ww. Projektu. Płatność końcowa w wysokości co najmniej 15% łącznej kwoty dofinansowania przyznanego w umowie zostanie przekazana Gminie w formie refundacji poniesionych wydatków po finansowym zakończeniu realizacji Projektu.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:   1.    Jaka jest podstawa opodatkowania usługi, która będzie wykonywana przez Gminę oraz czy prawidłowo określono moment powstania obowiązku podatkowego? 2.    Czy Gmina realizując przedmiotowy Projekt będzie miała prawo do pełnego (tj. 100%) odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach ww. Projektu dotyczących budowy instalacji OZE dla mieszkańców? (oznaczone we wniosku nr 3)   Stanowisko Wnioskodawcy:   Ad 1   Otrzymane na rachunek bankowy wpłaty mieszkańców stanowią obrót w rozumieniu art. 29a  ust. 1 ustawy z dn. 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.). Obowiązek podatkowy od wpłaty mieszkańców zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy z dn.  11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) powstanie  z chwilą jej otrzymania przez Gminę.   Zdaniem Gminy dofinansowanie nie jest przeznaczone na pokrycie ceny realizowanych usług polegających na dostawie i montażu paneli fotowoltaicznych i solarnych oraz kotłów na biomasę na/w nieruchomościach mieszkańców. Dofinansowanie ma charakter zakupowy i służy sfinansowaniu kosztów zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznych i instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, opłaty za wykonanie studium wykonalności dla projektu, dokumentacji technicznej, utworzenia strony www i systemu zarządzania energią, nadzoru inwestorskiego nad projektem, kampanii informacyjno-promocyjnej (ogłoszenia prasowe, tablice informacyjne, nalepki promocyjne), kosztów osobowych (wynagrodzenie). W związku z czym nie podlega opodatkowaniu.   Ad 2 Gminie realizującej przedmiotowy Projekt będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z Instalacją OZE na budynkach należących do ich mieszkańców.   Uzasadnienie   Ad 1 Zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania, jest kwota należna od mieszkańca Gminy z tytułu umowy o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o podatek należny. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.   W związku z powyższym w przedmiotowym stanie faktycznym, podstawę opodatkowania dla konkretnej usługi będą stanowiły kwoty należne od mieszkańca, pomniejszone o podatek należny. Zdaniem Gminy, do podstawy opodatkowania wlicza się wyłącznie takie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na jej wysokość. W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie, mające bezwzględny i bezpośredni związek z daną dostawą towaru czy świadczeniem usług, stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania. Natomiast w przypadku dotacji, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a które mają na celu jedynie dofinansowanie ogólnych kosztów programu, np. kosztów: realizacji projektów, nie będą stanowiły zapłaty w rozumieniu art. 29a  ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż nie uznaje się za podstawę opodatkowania ogólnej dotacji (subwencji, innej dopłaty o podobnym charakterze) uzyskanej przez podatnika, niezwiązanej bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi, a więc nie wpływającej na wysokość ceny danej dostawy lub usługi. Jak wynika z art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (w myśl art. 29a ust. 5 ustawy). Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: 1.    podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2.    koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.   Z powyższego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej, oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Aby ustalić, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, które mają na celu określenie celu realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za będącą podstawą opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja ma na celu sfinansowanie konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Mając na uwadze powyższe, uznać należy, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są wyłącznie takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Podstawy opodatkowania nie będzie więc stanowiła ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Natomiast, jeśli podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W rezultacie, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy zwiększyć tylko o takie dotacje, które w sposób ścisły i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Natomiast, w przypadku gdy taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu. W celu stwierdzenia czy dana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę dostarczonych towarów lub usług świadczonych przez podatnika konieczne jest przeprowadzenie szczegółowej analizy związku dotacji z ceną. Jak wynika z opisu faktycznego w ramach realizowanych przez Gminę projektów zostaną dostarczone i zamontowane panele fotowoltaiczne, instalacje solarne oraz kotły na biomasę, ale w ramach projektu Gmina poniesie także szereg wydatków towarzyszących, związanych z: 1.    dokumentacją projektową; 2.    nadzorem inwestorskim; 3.    koszty przygotowania dokumentacji przetargowej; 4.    koszty zarządzania projektem oraz jego promocji. Otrzymana dotacja zgodnie z podpisaną umową z instytucją udzielającą dofinansowania jest w swym charakterze dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów realizacji różnego rodzaju inwestycji. Chodzi tutaj przede wszystkim o inwestycje samorządów, będące dofinansowaniem ogólnym pokrywającym koszty realizowanych zadań m.in. wydatków towarzyszących niemających bezpośredniego wpływu na cenę, tj.: ·         opracowanie studium wykonalności, ·         promocją projektu, ·         nadzorem inwestorskim, ·         zarządzaniem projektem (koszty osobowe).   Przyznana dotacja nie jest również kalkulowana w oparciu o stawkę jednostkową jak przy dotacjach przedmiotowych przeznaczonych na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów i usług. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu, zaś do dyskrecjonalnej decyzji Gminy należy, z jakich środków pokryte będą wpłaty mieszkańców. Dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca. Wysokość oprocentowania dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych programem, a dofinansowanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, a nie na poszczególne nieruchomości. W tak przedstawionym stanie sprawy nie można przyjąć, że przekazywana przez Instytucję zarządzającą Gminie dotacja przypadająca na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu, stanowi w istocie wynagrodzenie za wykonaną usługę, a w konsekwencji przenosi się na wielkość odpłatności poszczególnego mieszkańca Gminy korzystającego z projektu. W rezultacie, biorąc pod uwagę treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminy usług będzie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, uiszczanej przez mieszkańca biorącego udział w projekcie zgodnie z zawartą umową. Natomiast środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu nie podlegają opodatkowaniu. Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu uiszczania wkładu własnego przez mieszkańców Gminy na realizację instalacji OZE powstanie w momencie otrzymania tych kwot przez Gminę. Wpłaty mieszkańców stanowią obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy z dn. 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.). Obowiązek podatkowy od wpłaty mieszkańców zgodnie a art. 19a ust. 8 ustawy z dn. 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.) powstanie z chwilą jej otrzymania przez Gminę. Jeżeli jednak podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług objętych wnioskiem będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą wpłacił mieszkaniec biorący udział w Projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę na realizację Projektu, dotacja (w formie zaliczki/refundacji) otrzymana przez Wnioskodawcę od instytucji zarządzającej na realizację instalacji OZE na budynkach należących do mieszkańców, momentem opodatkowania dofinansowania będzie data wpływu dotacji na konto Gminy. Zarówno wpłaty mieszkańców jak i ewentualnie dofinansowanie stanowić będą podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o podatek VAT należny. W przypadku konieczności opodatkowania dofinansowania podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi więc kwota dotacji, którą Gmina otrzyma.   Ad 2 Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem  art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).   Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.   Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.   Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.   Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.   Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne  w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.   W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie  z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.   Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.   W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. Wskazać należy, że świadczenia, które wykona Gmina na rzecz jej mieszkańców stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie należy wskazać, że dla opisanych we wniosku czynności nie przewidziano zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Wobec powyższego nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.   Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków w związku z realizacją projektu, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.  W konsekwencji, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Gmina będzie mogła również ubiegać się o zwrot podatku VAT.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest: ·         nieprawidłowe – w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usługi wykonywanej przez Gminę, ·         prawidłowe – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, ·         prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach Projektu.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).   Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).   Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.   Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.   Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.   Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki: ·         w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, ·         świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).   Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.   Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).   Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednakże, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.   Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.   W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: ·         podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz ·         podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.   Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7  ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).   Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 4 Energia przyjazna środowisku, Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE. W dniu 26 listopada 2020 roku gmina podpisała umowę o dofinansowanie. Rozliczanie finansowe z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…) będzie na podstawie składanych wniosków o płatność. Projekt przewiduje rozliczanie z Urzędem Marszałkowskim w sposób mieszany - na podstawie przekazanych zaliczek w jednej lub kilku transzach oraz refundacji poniesionych wydatków. W przypadku niewykorzystania całości lub części zaliczki Gmina ma obowiązek zwrócić niewykorzystaną część. Realizacja projektu będącego przedmiotem wniosku będzie wykonywana w ramach zadania własnego gminy - ochrona środowiska i przyrody, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym. Dla Gminy zasadniczym celem realizacji inwestycji jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczenia powietrza (poprawa stanu powietrza), powstającego wskutek ogrzewania ciepłej wody, ogrzewania domów. Przedmiotowy Projekt ma bowiem na celu zmniejszenie zapotrzebowania na energię wytworzoną z węgla kamiennego, jak również zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu konkretnej instalacji OZE będzie możliwość uzyskania z odnawialnego źródła energii cieplnej służącej ogrzaniu budynków, wody lub energii elektrycznej. Projekt skierowany jest do osób fizycznych posiadających tytuł prawny do nieruchomości położonych na terenie Gminy, zabudowanych budynkami mieszkalnymi i polega na montażu w tychże budynkach mieszkalnych instalacji odnawialnego źródła energii (tzw. Instalacje) w postaci: - instalacji fotowoltaicznych - służących do wytwarzania energii elektrycznej przy wykorzystywaniu promieniowania słonecznego, - instalacji solarnej - służącej do produkcji ciepłej wody użytkowej, - kotły na biomasę - służące do produkcji ciepła. Instalacje montowane będą: - w zakresie instalacji fotowoltaicznych - na dachu budynku mieszkalnego lub budynku gospodarczego lub na niezacienionej powierzchni gruntu w pobliżu budynku mieszkalnego, - w zakresie instalacji solarnej - na dachu/elewacji budynku mieszkalnego, - w zakresie kotłów na biomasę - w kotłowni.   Budynki mieszkalne, o których mowa powyżej klasyfikowane są w grupowaniu PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne, a ich powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 i są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach projektu, Gmina zawarła z mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości i uczestnictwa w projekcie. Przedmiotem ww. umowy jest ustalenie wzajemnych praw i obowiązków organizacyjnych i finansowych stron (Gminy i mieszkańca podpisującego umowę) związanych z dostawą i montażem Instalacji, a warunki w tym zakresie będą jednakowe dla wszystkich Uczestników Projektu (jedyną różnicę stanowić będą zapisy regulujące kwestie lokalizacji Instalacji na nieruchomościach uczestników, a co za tym idzie kosztu całkowitego tych instalacji, od którego obliczana jest kwota dofinansowania dla uczestnika i koszt jego wkładu własnego). Gmina w zamian za odpłatnością ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, wykona dostawę i montaż Instalacji, udostępni w ramach umowy użyczenia zamontowaną instalację na rzecz mieszkańców a także przeniesie prawa do własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu (po okresie trwałości projektu - tj. 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu). Gmina w ramach realizacji przedmiotowej umowy zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawców poszczególnych instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu. Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy Instytucja Zarządzająca przeznacza dotację na całość kosztów projektu, pod nazwą „(…)”, w ramach, których mieszczą się nw. kategorie projektu (w których zawarte są także koszty ogólne projektu): 1.    Studium wykonalności; 2.    Dokumentacja techniczna (projektowa); 3.    Roboty budowlane - zakup i montaż Instalacji; 4.    Wdrożenie inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem online, w celu wdrożenia i promocji rozwiązań, usług i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania produktów czystej energii na obszarach peryferyjnych celem edukacji energetycznej i ekologicznej mieszkańców oraz podniesienia ich świadomości o OZE; 5.    Promocja projektu poprzez artykuł prasowy oraz tablicę informacyjną/lub pamiątkową informującą o dofinansowaniu, i naklejkach zamieszczanych na urządzeniach, informujących o dofinansowaniu UE; 6.    Nadzór inwestorski (inspektor nadzoru); 7.    Zarządzanie projektem; 8.    Pomoc prawna w zakresie przygotowania dokumentacji przetargowej.   Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, których Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, ceny (odpłatności) mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). Dofinansowanie wpływa na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców (im większe dofinansowanie, tym mniejsze wpłaty mieszkańców). W rezultacie większa ilość nieruchomości objętych projektem spowoduje, że dofinansowanie kwotowo będzie wyższe, ale procentowo będzie jednakowe dla każdego zestawu Instalacji fotowoltaicznej, solarnej czy pieca na biomasę o takiej samej mocy. Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie a nie na poszczególne nieruchomości czy instalacje na tych nieruchomościach. W ramach projektu Gmina ponosić będzie wydatki na wkład własny oraz wydatki niekwalifikowalne pokryte wpłatami mieszkańców oraz wydatki nieobjęte umową o dofinansowanie dotyczące kosztów ogólnych takich jak koszty materiałów biurowych i koszty eksploatacji sprzętu biurowego. Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację projektu polegającego na montażu 186 instalacji fotowoltaicznych, 74 instalacji solarnych i 24 kotłów na biomasę na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy (wskazana liczba nie może ulec zmianie). Wartość projektu została określona na podstawie łącznej wartości wszystkich instalacji OZE zamontowanych na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy. Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich i wkład własny mieszkańców - stanowiący ułamek wartości instalacji około 33%. Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów, mieszkańcy Gminy (uczestnicy projektu) będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem wpłaty będą miały charakter obowiązkowy, tj. brak wpłaty w określonym terminie będzie równoznaczny z rezygnacją Uczestnika w realizacji Projektu. W przypadku zmiany wysokości dofinasowania ze środków UE w wydatkach kwalifikowanych na poziomie Projektu, wysokość wkładu własnego właściciela może ulec zmianie. W przypadku nieotrzymania przez Gminę dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 umowa z mieszkańcem ulega rozwiązaniu. Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować instalacje. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą zawierały umów z mieszkańcami a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy na podstawie zawartej umowy oraz będą wystawiać na Gminę faktury za wykonane czynności w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy. Równocześnie, to Gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji. W tym w szczególności, to Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania o zamontowane instalacje przez okres trwałości projektu, wobec instytucji, która przyznała środki na sfinansowanie realizacji inwestycji. Użytkownik będzie odpowiadać za trwałość instalacji wobec gminy i ponosić koszty jej niewłaściwej eksploatacji oraz ponosić koszty napraw, które nie podlegają gwarancji.   Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą określenia podstawy opodatkowania usługi, która będzie wykonywana przez Gminę na rzecz mieszkańców.   Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: 1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.   Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.   Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.   Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.   Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.   Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.   Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów, czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.   Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.   W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).   W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.   W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.   Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.   Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.   Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.   Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.   Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów i orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie występują skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą, która zobowiązała się do wykonania usług, o których mowa we wniosku, a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego w celu realizacji przedmiotowego projektu.   W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców biorących udział w Projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na montażu Instalacji, na poczet której Gmina pobiera określoną wpłatę – wkład własny, zgodnie z zawartymi z tymi mieszkańcami umowami.   Wpłaty wnoszone przez mieszkańców biorących udział w Projekcie nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które Gmina wykonuje na rzecz mieszkańców – zachodzi bowiem związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców (tj. montażu opisanych Instalacji). Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika Projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z Wykonawcą na montaż Instalacji oraz umowy z uczestnikami Projektu (mieszkańcami), wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od poszczególnych mieszkańców stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz tych mieszkańców.   W konsekwencji, dokonywane przez mieszkańców wpłaty wkładu własnego z tytułu uczestnictwa w Projekcie dotyczą świadczenia usługi montażu Instalacji, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, będą stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT.   Zatem, otrzymane przez Gminę wpłaty z tytułu wkładu własnego na usługę montażu Instalacji stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.   W przedmiotowej sprawie – odnośnie dofinansowania przeznaczonego na realizację Projektu mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Środki finansowe od Instytucji Zarządzającej, które otrzyma Gmina na realizację Projektu pn. „(…)” należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej, które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług. Należy bowiem zauważyć, że z okoliczności sprawy wynika, że otrzymane przez Gminę dofinasowanie dotyczy tylko i wyłącznie Projektu polegającego na montażu 186 instalacji fotowoltaicznych, 74 instalacji solarnych i 24 kotłów na biomasę na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy.   Gmina wskazała, że dofinansowanie wpływa na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców (im większe dofinansowanie, tym mniejsze wpłaty mieszkańców).   Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację projektu polegającego na montażu 186 instalacji fotowoltaicznych, 74 instalacji solarnych i 24 kotłów na biomasę na nieruchomościach należących do mieszkańców Gmin (wskazana liczba nie może ulec zmianie). Wartość projektu została określona na podstawie łącznej wartości wszystkich Instalacji OZE zamontowanych na nieruchomościach należących do mieszkańców Gmin.   Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich i wkład własny mieszkańców - stanowiący ułamek wartości instalacji około 33%. Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów, mieszkańcy Gminy (uczestnicy projektu) będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem wpłaty będą miały charakter obowiązkowy, tj. brak wpłaty w określonym terminie będzie równoznaczny z rezygnacją Uczestnika w realizacji Projektu. W przypadku zmiany wysokości dofinasowania ze środków UE w wydatkach kwalifikowanych na poziomie Projektu, wysokość wkładu własnego właściciela może ulec zmianie.   Co więcej, Wnioskodawca wskazał, że realizacja Projektu uzależniona jest od otrzymania dofinansowania i gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby ww. Projektu.  W przypadku niezrealizowania Projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w całości lub w części – w zależności od stopnia realizacji Projektu.   Należy zatem stwierdzić, że kwota dotacji będzie stanowić istotną część realizowanego przez Gminę Projektu i będzie pozostawać w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie mieszkańców.   W konsekwencji, otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie mieć bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie będzie stanowić podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.   Tym samym, analiza przedstawionej we wniosku sytuacji w kontekście powołanych przepisów mających zastosowanie w sprawie oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Gminę usługi montażu Instalacji będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikami projektu – mieszkańcami, jaką mieszkańcy są zobowiązani uiścić oraz środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu, pomniejszone o kwotę należnego podatku.   Podsumowując, podstawą opodatkowania dla usług dostawy i montażu Instalacji fotowoltaicznych, solarnych oraz kotłów na biomasę świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach realizowanego Projektu, będzie nie tylko kwota należna w postaci wpłat, uiszczanych przez mieszkańców biorących udział w Projekcie zgodnie z zawartymi umowami, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. Projektu mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.   W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.   Wątpliwości Wnioskodawcy w dalszej części dotyczą określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat otrzymanych przez mieszkańców oraz z tytułu otrzymanego dofinansowania.   Zgodnie z zasadą ogólną należy wskazać, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6,  art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f (art. 19a ust. 1 ustawy).   Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem: 1.    dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b; 2.    dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.   W tym miejscu należy wskazać, że przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Według Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe sjp.pwn.pl) słowo „zaliczka” definiowane jest jako „część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności”. Z przytoczonej definicji wynika więc, że zaliczka wiąże się z przekazaniem środków pieniężnych do dyspozycji kontrahenta na poczet przyszłego świadczenia.   Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki: ·    zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi), ·    konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania, ·    w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.   Jednocześnie należy wskazać, że zaliczka, przedpłata nie tworzą samodzielnego bytu podatkowego, lecz są ściśle związane z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać ich jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie są one dodatkowymi czynnościami, lecz są integralnie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których zostały uiszczone. W przypadku zaliczek, przedpłat, ustawa określa jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonywanej bez pobrania zaliczki.   Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.   Jak wskazano, w niniejszej sprawie czynnością jakiej Wnioskodawca dokona na rzecz mieszkańca jest – zgodnie z zawartą umową – usługa montażu Instalacji, którą Gmina przekaże mieszkańcowi do korzystania zgodnie z przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy.   W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych na rzecz tychże mieszkańców. Tym samym, wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi montażu stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy. Zatem wpłatę, która będzie dokonana przez mieszkańca przed realizacją usługi należy uznać za zaliczkę na poczet świadczonej ww. usługi montażu Instalacji, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu.   W związku z powyższym, obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki).   W kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanego dofinansowania należy zauważyć, że zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.   Mając na uwadze opis sprawy oraz przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że po stronie Gminy obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanego dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) powstanie, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części dotacji.   Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki), natomiast obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanego dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) powstanie, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części dotacji.   W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.   Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach ww. Projektu.   Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem  art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.   Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.   Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.   Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.   W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostaną spełnione. Wskazać należy, że jak wynika z podjętego w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia, świadczenia, które wykona Gmina na rzecz mieszkańców będą stanowić odpłatne świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie  z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie należy wskazać, że dla opisanych we wniosku czynności nie przewidziano zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.   Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w analizowanej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług dotyczący, montażu Instalacji na nieruchomościach mieszkańców. Ponoszone wydatki na ww. usługi, związane będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zatem Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w zakresie montażu Instalacji na nieruchomościach mieszkańców. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy. Wnioskodawcy z tego tytułu będzie przysługiwało również prawo otrzymania zwrotu, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.   W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.   Jednocześnie należy wskazać, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie wyłącznie pytania nr 1 dotyczącego określenia podstawy opodatkowania dla usługi wykonywanej przez Gminę oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, a także pytania nr 3, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach Projektu. Natomiast w zakresie pytania nr 2, tj. określenia stawki podatku VAT do podstawy opodatkowania zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.