0114-KDIP4-1.4012.624.2021.1.APR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1  ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2021 r. (data wpływu 1 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę sieci wodociągowej i oczyszczalni ścieków oddanej przez Gminę w nieodpłatne użyczenie Spółce - jest prawidłowe.   UZASADNIENIE 1 października 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę sieci wodociągowej i oczyszczalni ścieków oddanej przez Gminę w nieodpłatne użyczenie Spółce.   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne określone m in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m. in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.   Gmina jest obecnie w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego „(…)”. Zadanie realizowane na podstawie umowy przyznającej dofinansowanie w ramach operacji typu „Gospodarka wodno- ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.   Celem operacji jest poprawa jakości życia mieszkańców na terenach wiejskich w gminie (…) poprzez budowę około 7,866 km sieci wodociągowej oraz budowę 1 biologicznej oczyszczalni ścieków. Powstała infrastruktura zapewni mieszkańcom ciągłe zaopatrzenie w wodę oraz zapewni profesjonalną oczyszczalnię ścieków.   Przedmiotowe wydatki będą stanowiły po stronie Gminy wydatki o charakterze majątkowym. Zostaną udokumentowane wystawionymi przez wykonawców fakturami na Gminę z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Jednym z warunków rozliczenia dofinansowania z Instytucją Zarządzającą PROW 2014-2020 jest dostarczenie interpretacji indywidualnej z Biura Krajowej Informacji Skarbowej dotyczącej informacji, czy beneficjent (w tym przypadku przez beneficjenta należy rozumieć Gminę) ma prawo czy też nie ma prawa odzyskać podatku VAT w ramach projektu. Jest to o tyle istotne, że według przepisów regulujących zasady dofinansowanie ze środków UE, podatek VAT który jest możliwy do odzyskania nie może stanowić tzw. kosztu kwalifikowalnego.   W celu zapewnienia trwałości projektu poprzez zachowanie własności wytworzonej w ramach inwestycji infrastruktury wodociągowej oraz oczyszczalni Gmina nie przeniesie własności tej infrastruktury na inny podmiot. Przyjmie wybudowaną sieć wodociągową oraz oczyszczalnię na stan swoich środków trwałych i nie udostępni jej na podstawie jakiejkolwiek odpłatnej umowy, która spowodowałaby obowiązek wystawienia przez Gminę faktury VAT. W celu zapewnienia zdolności wytworzonej infrastruktury Gmina udostępni wybudowaną sieć wodociągową oraz biologiczną oczyszczalnię, na zasadzie nieodpłatnego użyczenia i powierzy Spółce z o.o., która wykonuje w imieniu gminy zadania wodociągowo - kanalizacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Spółka zobowiązana będzie do utrzymania, eksploatacji i konserwacji sieci wodociągowej i oczyszczalni na podstawie umowy bez wynagrodzenia. 100% udziałów w spółce posiada Gmina.   Usługi dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków mieszkańcom świadczyć będzie ww. spółka, która jest odrębnym podatnikiem podatku VAT. Z tego tytułu samodzielnie wystawia faktury, pobiera opłaty za dostarczanie wody oraz rozlicza podatek VAT z Urzędem Skarbowym. Spółka na podstawie umowy użyczenia będzie uprawniona do bezpośredniego świadczenia na rzecz poszczególnych mieszkańców usług dostarczania wody oraz zapewnienia odprowadzania i oczyszczanie nieczystości płynnych. Odpłatność za te usługi stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i będzie stanowić bezpośredni przychód w spółce. Wszelkie rozliczenia świadczonych usług dokonywane będą przez spółkę.   Gmina nie będzie czerpać pożytków z wybudowanej sieci wodociągowej ani z biologicznej oczyszczalni, a zatem nie powstanie po stronie Gminy dochód, który podlegałby opodatkowaniu VAT. Inwestorem realizowanych prac będzie Gmina. Gmina realizuje powyższe prace w ramach zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, to znaczy prowadzi zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina w ramach realizacji projektu, wypełni swoje ustawowe zadania.   Towary i usługi nabywane przez Gminę (czynnego podatnika VAT) w ramach ponoszonych wydatków związanych z budową sieci kanalizacyjnej nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:   Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości lub w części wynikającego z faktur dokumentujących wydatki w ramach realizacji zadania inwestycyjnego „(…)”?   Zdaniem Wnioskodawcy:   Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że Gmina jest czynnym podatnikiem VAT, to nie ma ona możliwości odliczenia podatku z tytułu realizacji zadania inwestycyjnego „(…)”.   Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.   W omawianej sprawie nie wystąpią warunki umożliwiające rozliczenie podatku VAT. Gmina planuje przekazać wybudowaną sieć wodociągową w ramach umowy na eksploatację i konserwację bez wynagrodzenia. Zatem nie powstanie po stronie Gminy dochód, który podlegałby opodatkowaniu VAT. Inwestycja nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w szczególności z tytułu korzystania z infrastruktury nie będą pobierane opłaty podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Po stronie Gminy nie wystąpi żadne wynagrodzenie za usługi, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego.   Realizowane zadanie nie jest też związane z działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wymieniona inwestycja realizowana jest w ramach zadań własnych Gminy, jako organu władzy publicznej na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.   Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości lub w części wynikającego z faktur dokumentujących wydatki w ramach realizacji zadania inwestycyjnego „Budowa sieci wodociągowej (...)”.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.   Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.   W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.   Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.   W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.   Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.   Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.   Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym) oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).   Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.   Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.   Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.   Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).   Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest obecnie w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego, którego celem jest poprawa jakości życia mieszkańców na terenach wiejskich w Gminie poprzez budowę około 7,866 km sieci wodociągowej oraz budowę 1 biologicznej oczyszczalni ścieków. Powstała infrastruktura zapewni mieszkańcom ciągłe zaopatrzenie w wodę oraz zapewni profesjonalną oczyszczalnię ścieków. Przedmiotowe wydatki będą stanowiły po stronie Gminy wydatki o charakterze majątkowym. Zostaną udokumentowane wystawionymi przez wykonawców fakturami na Gminę z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. W celu zapewnienia trwałości projektu poprzez zachowanie własności wytworzonej w ramach inwestycji infrastruktury wodociągowej oraz oczyszczalni Gmina nie przeniesie własności tej infrastruktury na inny podmiot. Przyjmie wybudowaną sieć wodociągową oraz oczyszczalnię na stan swoich środków trwałych i nie udostępni jej na podstawie jakiejkolwiek odpłatnej umowy, która spowodowałaby obowiązek wystawienia przez Gminę faktury VAT. W celu zapewnienia zdolności wytworzonej infrastruktury Gmina udostępni wybudowaną sieć wodociągową oraz biologiczną oczyszczalnię, na zasadzie nieodpłatnego użyczenia i powierzy Spółce z o.o., która wykonuje w imieniu gminy zadania wodociągowo - kanalizacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Spółka zobowiązana będzie do utrzymania, eksploatacji i konserwacji sieci wodociągowej i oczyszczalni na podstawie umowy bez wynagrodzenia. 100% udziałów w spółce posiada Gmina. Usługi dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków mieszkańcom świadczyć będzie ww. spółka, która jest odrębnym podatnikiem podatku VAT. Z tego tytułu samodzielnie wystawia faktury, pobiera opłaty za dostarczanie wody oraz rozlicza podatek VAT z Urzędem Skarbowym. Spółka na podstawie umowy użyczenia będzie uprawniona do bezpośredniego świadczenia na rzecz poszczególnych mieszkańców usług dostarczania wody oraz zapewnienia odprowadzania i oczyszczanie nieczystości płynnych. Odpłatność za te usługi stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i będzie stanowić bezpośredni przychód w spółce. Wszelkie rozliczenia świadczonych usług dokonywane będą przez spółkę. Gmina nie będzie czerpać pożytków z wybudowanej sieci wodociągowej ani z biologicznej oczyszczalni, a zatem nie powstanie po stronie Gminy dochód, który podlegałby opodatkowaniu VAT. Inwestorem realizowanych prac będzie Gmina. Gmina realizuje powyższe prace w ramach zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, to znaczy prowadzi zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina w ramach realizacji projektu, wypełni swoje ustawowe zadania. Towary i usługi nabywane przez Gminę (czynnego podatnika VAT) w ramach ponoszonych wydatków związanych z budową sieci kanalizacyjnej nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych.   Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości lub w części wynikającego z faktur dokumentujących wydatki w ramach realizacji zadania inwestycyjnego.   Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącej budowy sieci wodociągowej oraz biologicznej oczyszczalni ścieków nie będzie spełniony, ponieważ zarówno nabywane towary i usługi, jak i efekty realizowanego projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina nie będzie czerpać pożytków z wybudowanej sieci wodociągowej ani z biologicznej oczyszczalni. Sieć wodociągowa oraz biologiczna oczyszczalnia zostanie nieodpłatnie użyczona Spółce, która będzie świadczyła usługi dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków mieszkańcom.   W związku z powyższym, z uwagi na niespełnienie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia w całości lub w części kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki w ramach realizacji zadania inwestycyjnego „ (…)”.   Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.   Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie  ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.