ITPP1/443-1359/14/BS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2013 r. (data wpływu 19 grudnia 2013), uzupełnionym w dniu 7 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie kompleksowej usługi wykonania trwałej zabudowy meblowej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 19 grudnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 7 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie kompleksowej usługi wykonania trwałej zabudowy meblowej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Na indywidualne zamówienie klienta dokonuje trwałej zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów (płyt meblowych, blatów, luster, szyb. elementów metalowych tzw. okuć, prowadnic, elementów elektrycznych, tzw. elementów oświetlenia), to jest: montuje szafy wnękowe, meble do zabudowy (kuchennej, łazienkowej) trwale związane z budynkiem, poprzez ich mocowanie do ścian, podłóg i sufitów. Wnioskodawca zawsze osobiście dokonuje obmiarów, projektuje daną zabudowę, wycenia całość transakcji. Następnie kupuje wszystkie materiały, półfabrykaty niezbędne do wykonania zabudowy wnękowej. Wnioskodawca w swoim warsztacie przygotowuje (np. docina), kompletuje poszczególne komponenty, a następnie dokonuje montażu w domu czy mieszkaniu klienta. Dopiero po instalacji poszczególne elementy meblowe zyskują pełną funkcjonalność. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu), w wyniku którego powstaje trwała, choć możliwa do zdemontowania, zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Zamówienie zabudowy stałej (kuchennej, szafy, łazienkowej itp.) rozpoczyna się od umówienia się z zainteresowanym klientem na pomiar pomieszczenia, w którym w końcowym efekcie ma być ta zabudowa zamontowana. Podczas spotkania ustalane są możliwości zabudowy. Projekt zaczyna się od szkicu/planu pomieszczenia z uwzględnieniem: długości, szerokości, wysokości, odległości do okien i drzwi, wszelkich wnęk, kominów, istniejących przyłączy elektrycznych i wodno-kanalizacyjnych itp. Dopiero to daje możliwość wstępnego przygotowania projektu. Meble są robione na wymiar, pod indywidualne techniczno- budowlane warunki pomieszczeń. Po dokonanym pomiarze, wyborze modelu oraz zaakceptowaniu projektu i ceny mebli wraz z wyposażeniem w sprzęt AGD zostaje ustalony termin dostawy i montażu. Po podpisaniu umowy dla każdego klienta indywidualnie zostaje wykonany spis materiałów, z których będą wykonane meble. W spisie tym wyszczególnione zostają: rodzaje frontów, blatów i płyt. Ujęte w nim zostają również akcesoria i wszystkie pozostałe elementy. Wnętrze, półki i korpusy nie są wykonywane z betonu, ale np. z płyty meblowej MDF, drewna, płyty laminowanej lub innych materiałów drewnopodobnych, do których za pomocą zawiasów mocowane są fronty, i całość mocowana jest do konstrukcji budynku/lokalu. Na stolarni zostają przygotowane poszczególne elementy zabudowy stałej, które w całość zostają zamontowane dopiero u Klienta. Nie stosuje się już, jak dawniej, mebli wolnostojących niezintegrowanych z samą substancją budynku, tylko wręcz przeciwnie. Instaluje się na trwale zmontowane półprodukty meblowe z częścią budynku, określone wyłącznie pod indywidualne warunki lokalowe klienta. Często na etapie budowy klient przychodzi z projektem domu/lokalu i pod projekt zabudowy dobudowuje, przestawia lub zmienia istniejące ścianki. Meble w zabudowie, w odróżnieniu od mebli wolnostojących, nie są gotowym produktem przywiezionym na miejsce montażu, a posiadają jedynie cechę półproduktu, ponieważ oddzielnie nie stanowią wartości przewidzianej w umowie i nie mają cechy/funkcji produktu finalnego. Montaż zabudowy polega na ustawieniu szafek dolnych, wypoziomowaniu ich, zespoleniu na stałe między sobą a także na przytwierdzeniu do ścian, przykryciu blatem kuchennym, wbudowaniu urządzeń takich jak: zlewozmywak, bateria zlewozmywakowa, płyta gazowa lub elektryczna, piekarnik elektryczny, zmywarka, pralka, lodówka, mikrofalówka itp. Instalowanie szafek górnych polega na umocowaniu ich do ścian za pomocą metalowych listew montażowych, połączeniu ich na stałe między sobą, a także unieruchomieniu ich na listwach montażowych, które przytwierdzone są na stałe do ściany. Szafy lodówkowe i gospodarcze zespalają między sobą zabudowę górną i dolną. Wnioskodawca montuje również elementy dekoracyjne i wykończeniowe. Tak zamontowane meble stanowią jednolitą całość. Często elementem takiej zabudowy są również różne panele ścienne stosowane zamiast tradycyjnych płytek, np. grafika na szkle zamawiana w potrzebnej wielkości i montowana między zabudowę i przytwierdzona do ściany na klej montażowy. Szafy wnękowe montowane są w podobny sposób z tą różnicą, iż tory prowadzące drzwi umocowane są w sposób trwały do podłogi i sufitu natomiast elementy wnętrza umocowane są w sposób trwały do ściany. Montaż ww. mebli dokonywany jest m.in. w pomieszczeniach kuchennych, przedpokojach, pokojach, pokojach socjalnych, zapleczach, salach konferencyjnych, pokojach gościnnych. Każda zabudowa meblowa to indywidualny projekt zgodny z oczekiwaniami i preferencjami naszych klientów. Nigdy nie zdarza się zrobić dwóch identycznych zabudów ani pod względem wymiarów, ani też pod względem wybranych materiałów i kolorystyki. Nigdy nie ma możliwości zamontowania tak przygotowanych zabudów stałych w innym pomieszczeniu. Demontaż takiej zabudowy spowodowałby uszkodzenie zarówno jej elementów, jak również pewne uszkodzenie elementów konstrukcji budynku/lokalu, do których były zamocowane, jak choćby pozostawienie otworów, czy ubytków w tynku itp., choć oczywiście uszkodzenia te nie wpływałyby na stabilność całej konstrukcji budynku/lokalu. Jakikolwiek element wyżej wymienionych prac po odłączeniu od całości nie może być przedmiotem obrotu, gdyż trzeba brać pod uwagę, że w istotny sposób straci on na wartości i tym samym dochodzi do istotnej zmiany całości, np. pozostaną dziury technologiczne oraz spowoduje to nieodwracalne uszkodzenie odłączonego elementu, w wyniku czego meble nie będą spełniać swojej funkcji oraz istotnie stracą na wartości estetycznej, użytkowej oraz finansowej. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy wykonywana przez Wnioskodawcę kompleksowa usługa polegająca na zaprojektowaniu, wykonaniu i montażu komponentów stałej zabudowy meblowej (szaf wnękowych, zabudowy kuchennej i łazienkowej) w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a więc w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2 podlega na gruncie podatku od towarów i usług opodatkowaniu stawką 8 % ? Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez Niego kompleksowa usługa podlega na gruncie podatku od towarów i usług opodatkowaniu stawką 8 %, gdyż stanowi modernizację obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do znaczeń przyjętych w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części. Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż montaż stałej zabudowy meblowej (szaf wnękowych, zabudowy kuchennej i łazienkowej) do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części stanowi niewątpliwie unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego, a więc jest modernizacją tego obiektu. Wydawało się, że pojawiające się uprzednio wątpliwości interpretacyjne zostały rozstrzygnięte w uchwale NSA z dnia 24.06.2013 r. (I FPS 2/13), która wskazała, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jednakże organy podatkowe nadal błędnie interpretują przedmiotowe przepisy oraz treść ww. uchwały NSA, akcentując, że nawet jeśli elementy zabudowy są trwale przymocowane do ścian, czy podłogi nie przesądza to o trwałym związaniu z elementami konstrukcyjnymi lokalu czy budynku, gdyż możliwy jest demontaż zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji lokalu lub budynku. Powyższy pogląd jest jednak błędny i wynika z powierzchownej analizy treści ww. uchwały NSA. Po pierwsze, organy podatkowe błędnie uznają, iż stworzenie trwałej zabudowy meblowej równoznaczne jest z trwałym połączeniem komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego, rozumianym jako połączenie nierozerwalne. W tym zakresie odwołują się do definicji części składowej, zawartej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Jest to zabieg nieuprawniony, gdyż gdyby NSA miał zamiar odesłać do przedmiotowej definicji, posłużyłby się pojęciem, które definicja ta określa, a więc pojęciem „część składowa”, czego wszak nie uczynił. Przyjmując zatem, iż NSA zna podstawową siatkę pojęć prawa cywilnego, uznać należy, iż miernikiem trwałości zabudowy meblowej nie może być sama możliwość demontażu zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji lokalu lub budynku. Gdyby zresztą zastosować taki miernik, należałoby uznać, że testu trwałości nie spełnia także chociażby montaż drzwi i okien, które można wszak wymontować bez uszkodzenia konstrukcji budynku. Po drugie, należy mieć na uwadze, iż NSA trwałą zabudowę meblową zestawił, a właściwie przeciwstawił meblom wolnostojącym, które swoje rolę mogą spełniać niezależnie od faktu połączenia z konstrukcyjnymi elementami budynku i stanowią samodzielnie funkcjonalną całość, możliwą do użytkowania gdziekolwiek. Jak bowiem wskazał NSA w ww. uchwale, „Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią”. Jak z powyższego wynika, miernikiem trwałości zabudowy meblowej na potrzeby spornego zagadnienia nie jest sama techniczna możliwość demontażu, bo ta występuje praktycznie zawsze, ale ocena, czy po odłączeniu od elementów konstrukcyjnych budynku pozostaje sprawny i nadający się do użytku gdzie indziej mebel, czy tylko zbiór komponentów, które po odłączeniu od elementów budynku tracą funkcjonalność. Stosując powyższe kryterium do zabudowy meblowej, należy uznać, iż ma ona charakter trwały, o ile oczywiście zabudowa nie stanowi tylko luźnego zbioru samodzielnych mebli, ale jej elementy osiągają swoją funkcjonalność dopiero jako dopasowana i zamontowana w określonym miejscu budynku całość. Po trzecie, analizując treść przedmiotowej uchwały NSA, nie sposób pominąć powodu, dla którego została wydana. Przyczyną tą była mianowicie-rozbieżność występująca w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wypracowały dwie przeciwstawne koncepcje. Jak wynika z postanowienia NSA z dnia 31.01.2013r. (I FSK 306/12), które zainicjowało wydanie ww. uchwały, „W aspekcie tej problematyki, na gruncie stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. orzecznictwo sądów administracyjnych wyraża różne poglądy. Wnioskodawcy we wnioskach o interpretacje przepisów prawa podatkowego wskazują, że kompleksowe świadczenie montażu stałej zabudowy meblowej, czy też kuchennej stanowi usługę montażu, a zatem na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy o VAT, powinna być opodatkowana stawką obniżoną. Wyżej wskazane stanowisko znalazło akceptację jedynie w czterech nieprawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia: 29 października 2012 r., I SA/Po 541/12; 10 stycznia 2013 r., I SA/Po 880/12; 10 stycznia 2013 r., I SA/Po 881/12; 10 stycznia 2013 r., I SA/Po 882/12; CBOSA. Zdaniem sądu, wyrażonym w tych orzeczeniach, należy uwzględnić cel, jaki przyświecał ustawie. Podstawową okolicznością nakazującą stosowanie 8% stawki VAT jest modernizacja lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego objętego społecznym budownictwem mieszkaniowym. Intencją było i jest stworzenie preferencji finansowych dla osób fizycznych w zakresie modernizacji lokali mieszkalnych, a tym samym podnoszenia standardu godnego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Zgodnie z realiami gospodarczymi usługę tą należy traktować jako jedną transakcję (usługę złożoną) mającą charakter modernizacji budynku (lokalu) mieszkalnego, opodatkowaną preferencyjną stawką podatku od towarów i usług. Powołano się również na znaczenie pojęcia „modernizacji” w języku potocznym, zgodnie z którym jest to ulepszenie, podwyższenie wartości użytkowej, czy też technicznej, podwyższenie standardu, unowocześnienie. W zdecydowanej większości orzeczeń sądów pierwszej instancji zajęto przeciwstawne stanowisko, że owe świadczenie kompleksowe nie mieści się w czynnościach określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, przede wszystkim zaś nie jest usługą modernizacji. Należy tu wskazać na wyroki: WSA we Wrocławiu z 20 września 2011 r., I SA/Wr 1305/11 (trwała zabudowa meblowa); WSA w Rzeszowie z 15 listopada 2011 r., I SA/Rz 672/11; WSA w Opolu z 18 stycznia 2012 r., I SA/Op 735/11 (stała zabudowa kuchenna), WSA w Gliwicach z 19 marca 2012 r., III SA/Gl 1392/11 (trwała zabudowa wnęk); WSA w Gliwicach z 23 kwietnia 2012 r., III SA/Gl 1430/11 (dostawa i montaż rolet); WSA w Białymstoku z 16 maja 2012 r., I SA/Bk 78/12 (stała zabudowa); WSA we Wrocławiu z 29 maja 2012 r., I SA/Wr 293/12 (montaż trwałej zabudowy kuchennej wraz z blatem i urządzeniami do zabudowy oraz montaż elementów saun i wszelkich elementów związanych z ich funkcjonowaniem); WSA w Warszawie z 13 czerwca 2012 r., III SA/Wa 2742/11 (zabudowa kuchenna i wnękowa oraz dostawa sprzętu AGD montowana w tej zabudowie); WSA w Gliwicach z 22 sierpnia 2012 r., III SA/Gl 334/12 (montaż żaluzji, rolet i markiz). Warto podkreślić, że wszystkie orzeczenia, poza wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 29 maja 2012 r. są prawomocne. W uzasadnieniach powyższych wyroków zaznacza się, że wykonanie stałej zabudowy kuchennej i szaf wnękowych jest związane z korzystaniem z ruchomości. Przez fakt ich zamontowania nie stają się one częścią składową budowli. Ich wykonanie związane jest z korzystaniem z ruchomości: sprzętu AGD, ubrań, butów itp. Nie sposób więc uznać, aby zabudowa wnękowa i kuchenna będąca przecież ze swej istoty zabudową "meblową" mogła być uznana za instalację lub urządzenie techniczne budynku. Ich montaż nie wymaga pozwolenia na budowę, mogą być w każdym czasie zdemontowane lub wymienione. Działania te nie są objęte zakresem pojęciowym robót budowlanych lub przebudowy w rozumieniu prawa budowlanego. Usługi nie są związane z budynkiem. Elementy stałej zabudowy kuchennej i szaf wnękowych nie są bowiem częścią składową budynku. Te czynności są bowiem związane z przystosowaniem do użytku rzeczy ruchomych. Ich wykonanie ma charakter użytkowy w stosunku do elementów wyposażenia mieszkania. W konsekwencji umożliwia wykorzystanie sprzętu AGD, szaf zgodnie z ich przeznaczeniem. Nie są one zatem czynnościami w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy VAT, czy też § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, związanymi z remontem, modernizacją, termomodemizacją, czy też konserwacją budynku.” Jak zatem z powyższego wynika, nawet orzeczenia wskazujące na niemożliwość zastosowania preferencyjnej stawki VAT nie negowały, iż montaż szaf wnękowych, czy mebli kuchennych stanowi jednak trwałą (stałą) zabudowę meblową, rozumianą jako przeciwieństwo mebli wolnostojących. Podstawą negatywnych rozstrzygnięć była jedynie okoliczność, iż zabudowa meblowa nie staje się częścią składową budynku. Jak jednak wskazano powyżej, NSA nie podzielił poglądu, który uzależniał stosowanie preferencyjnej stawki VAT od uznania montowanych komponentów za części składowe budynku. NSA w przedmiotowej uchwale jednoznacznie podzielił poglądy prezentowane w bardziej liberalnej linii orzeczniczej, wskazującej na dopuszczalność stosowania preferencyjnej stawki VAT w przypadku usług kompleksowego montażu stałej zabudowy kuchennej, uznawanych za modernizację budynku lub lokalu. Nie sposób wywodzić, iż NSA z jednej strony zanegował mniej liberalną dla podatników linię orzeczniczą, by jednocześnie sformułować wymogi i ograniczenia, znacznie wykraczające nawet poza te mniej korzystne rozstrzygnięcia. Skoro zatem wśród całego dotychczasowego, rozbieżnego w innych sprawach orzecznictwa nie było sporne, że montaż szaf wnękowych, czy zabudowy kuchennej jest trwałą (stałą) zabudową meblową, to nie można przyjąć, iż uchwała NSA, która ujednolica rozbieżne w określonym zakresie stanowiska sądów, jednocześnie neguje stanowisko, które sporne nigdy nie było. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, że opis wynikający z wniosku dotyczy stanu faktycznego interpretację wydano w oparciu o stan prawny obowiązujący w 2013 roku. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Podstawowa stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: „Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98”, w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej. Ponadto na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) obowiązującego do 31 grudnia 2013 roku, zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla: towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia; robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; robót konserwacyjnych dotyczących: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2. Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia). Przy czym, zgodnie z § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 powołanego wyżej § 7 rozporządzenia, nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy. Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Zatem opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym. Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły. Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś. Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”. Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś. Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone. Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. Mając na uwadze powołaną wyżej uchwałę NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 opisane w stanie faktycznym czynności składające się na świadczenie kompleksowe, polegające na wykonaniu zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów należy uznać za świadczenie usług. Przechodząc do stawki podatku VAT – zgodnie z powołaną wyżej uchwałą NSA – „obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu”. Z uzasadnienia ww. uchwały wynika, że zaprojektowanie, przygotowanie i montaż polegający na zwykłym przytwierdzeniu mebli do ściany (np. powieszenie za pomocą haków) nie jest objęte stawką obniżoną. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na indywidualne zamówienie klienta dokonuje trwałej zabudowy meblowej (szaf wnękowych, zabudowy kuchennej i łazienkowej) w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a więc w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2 . Montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Jest to zabudowa stała, która pasuje tylko i wyłącznie do danego pomieszczenia. Demontaż zabudowy meblowej nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, ale spowoduje potrzeby remontu pomieszczenia. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług na wykonanie trwałej zabudowy wnęk oraz mebli kuchennych i łazienkowych w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Jak wynika z internetowego Słownika języka polskiego (www.sjp.pl) słowo „trwały” oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy. W ocenie tut. organu przedstawiony sposób montażu elementów mebli kuchennych, łazienkowych czy szaf wnękowych, sprowadza się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami, obiektu budowlanego lub jego częściami. Nie są to również zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie oraz mają charakter odwracalny. Jak wynika z wniosku przy prawidłowo wykonanym demontażu zabudowy nie powinno dojść do konkretnych uszkodzeń konstrukcji budynku/lokalu. Wobec powyższego nie dochodzi zatem w tym przypadku do uszkodzenia elementów konstrukcyjnych lokalu (budynku). Należy zatem zauważyć, że w przedmiotowej sprawie do montażu przedmiotowej trwałej zabudowy wnęk, mebli kuchennych i łazienkowych nie zostaną w sposób istotny wykorzystane elementy konstrukcyjne budynku/lokalu w taki sposób, aby ich demontaż spowodował uszkodzenie konstrukcji budynku. Co prawda zabudowa kuchenna, łazienkowa oraz wnękowa wykorzystuje ściany konstrukcyjne, należy jednak podkreślić, że zaistniały związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego. Analiza powołanych przepisów oraz wniosków płynących z uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 w kontekście przedstawionego stanu fatycznego prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie usług świadczonych przez Wnioskodawcę polegających na montażu mebli kuchennych nie można traktować jako modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Opisanych we wniosku usług nie można również uznać za żadną inną czynność wskazaną w art. 41 ust. 12 ustawy, nie jest to bowiem w szczególności remont, termomodernizacja lub przebudowa. Podsumowując, opisaną we wniosku usługę wykonania i montażu trwałej zabudowy wnęk oraz mebli kuchennych nie można uznać za wymienioną w art. 41 ust. 12 ustawy, jak również w § 7 rozporządzenia, a w związku z tym nie jest ona opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w związku z tym nie jest ona opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, stawką podatku w wysokości 23%. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz Emilii, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.