ITPP1/443-616/13/IK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu 3 lipca 2013), uzupełnionym w dniu 3 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku statusu podatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości gruntowych – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 3 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku statusu podatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości gruntowych. W złożonym wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Jest Pani osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych i użytkowych jest Pani płatnikiem podatku dochodowego w formie zryczałtowanej w wysokości 8,5% i podatku od towarów i usług, składając deklaracje VAT-7K. W drodze spadkobrania nabyła Pani własność nieruchomości gruntowej obszaru 10851 m. Z rejestru gruntów wynika, że ww. nieruchomość opisana jest jako zurbanizowane tereny niezabudowane. Na działce posadowione są dwa bilbordy (które posadowił jeszcze spadkodawca), które są przedmiotem najmu na rzecz firmy reklamowej, z tytułu czego jest Pani „płatnikiem” podatku dochodowego w formie zryczałtowanej w wysokości 8,5% i podatku od towarów i usług. Sam grunt nie jest uprawiany. Zamierza Pani sprzedać opisaną nieruchomość na rzecz nabywcy, który dla tej nieruchomości uzyskał prawomocną decyzję Prezydenta Miasta G. o warunkach zabudowy, pozwalającą na realizację inwestycji, polegającej na budowie pawilonu handlowego wraz z parkingiem naziemnym i infrastrukturą techniczną. Planowana transakcja jest czynnością jednorazowej dostawy gruntu i nie stanowi działalności gospodarczej. W związku z zamiarem sprzedaży ww. działki nie podejmowała Pani żadnych działań marketingowych, polegających na ogłaszaniu na rynku nieruchomości czy uzbrajaniu terenu w infrastrukturę techniczną. Przyszły nabywca działki sam zgłosił się z ofertą nabycia nieruchomości jeszcze za życia spadkodawcy, który był związany z nim umową przedwstępną sprzedaży. Umowa ta wygasła w chwili śmierci spadkodawcy. Przyszły nabywca nieruchomości podtrzymuje wolę zakupu tej nieruchomości i to on uzyskał decyzję administracyjną o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu działki, będącej przedmiotem planowanej transakcji. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy do ceny zbycia opisanej nieruchomości należy doliczyć podatek od towarów i usług w obowiązującej stawce? Pani zdaniem, w przypadku zbycia nieruchomości przez osobę fizyczną sprzedaż taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, precyzuje przypadki zwolnienia podatnika z zapłaty podatku od transakcji zbycia nieruchomości. W Pani ocenie przepis ten nieprecyzyjnie określa charakter nieruchomości, których zbycie zwolnione jest od podatku od towarów i usług, zwłaszcza gdy chodzi o opis użytkowania gruntu. Zbycie gruntu przeznaczonego pod zabudowę jest czynnością jednorazowej dostawy gruntu, która w świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy nie stanowi działalności gospodarczej, która czyniłaby z Pani podatnika tego podatku. Wobec powyższego, Pani zdaniem, planowana transakcja zbycia opisanej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Na podstawie art. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) cytowany powyżej art. 15 ust. 2 otrzymuje z dniem 1 kwietnia 2013 r. następujące brzmienie: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. W art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, określono, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z kolei przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartych w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Odnosząc powyższe na grunt rozpoznawanego wniosku stwierdzić należy by uznać planowaną sprzedaż działki przez osobę fizyczną jako podatnika podatku od towarów i usług, koniecznym jest by zakres sprzedaży przybrał formę zawodową. Aktywność taka musi odpowiadać działaniom, które podejmuje podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Do czynności takich należałoby zaliczyć np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o uchwalenie zmian w planie zagospodarowania przestrzennego terenu mającego być przedmiotem dostawy, czy też prowadzenie działalności gospodarczej zakresie usług developerskich lub innych usług o podobnym charakterze. Jest to tylko przykładowe wyliczenie, na to by uznać osobę za podatnika podatku od towarów i usług mogą wystąpić inne czynności, które będą skutkowały koniecznością zapłaty podatku od towarów i usług. Na przykład wykorzystanie nieruchomości w sposób ciągły (np. umowa najmu) do celów zarobkowych również obejmuje działalność gospodarczą. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych i użytkowych oraz najmu dwóch bilbordów posadowionych na działce, będącej przedmiotem sprzedaży. Niniejszą nieruchomość nabyła Pani w drodze darowizny. Obecnie zamierza Pani sprzedać tę nieruchomość na rzecz nabywcy, który wystąpił o warunki zabudowy tej nieruchomości. Przyszły nabywca był związany ze spadkodawcą umową przedwstępną sprzedaży. Jak wynika z wniosku nie podejmowała Pani żadnych czynności marketingowych, ani nie dokonała Pani uzbrojenia w infrastrukturę techniczną przedmiotowej działki. W świetle tak przestawionych okoliczności stwierdzić należy, że w odniesieniu do sprzedaży części nieruchomości, na której posadowione są 2 bilbordy uzyska Pani w tym zakresie status podatnika podatku od towarów i usług, a transakcja sprzedaży tej części będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka kwalifikacja prawnopodatkowa wiąże się z faktem wykorzystywania (m.in.) przez Panią gruntu wskazanego we wniosku w sposób ciągły dla celów zarobkowych poprzez świadczenie usługi najmu (odpłatna usługa) na rzecz firmy reklamowej. Jest to równoznacznie z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc zatem pod uwagę aktualny stan prawny stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż działki w części wykorzystanej do działalności gospodarczej, będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku, tj. 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowy grunt w momencie sprzedaży posiada warunki zabudowy, a więc jest przeznaczony pod zabudowę. W odniesieniu do pozostałej części nieruchomości gruntowej stwierdzić należy, iż trudno uznać Panią za podatnika podatku od towarów i usług. Pomimo, iż grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy, to nie można uznać, że dokonując sprzedaży przedmiotowego gruntu działać będzie Pani w charakterze handlowca. W konsekwencji sprzedając nieruchomość gruntową, korzystać będzie Pani z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem ww. czynności sprzedaży oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. W tej części dokona Pani zbycia gruntu należącego do majątku prywatnego. Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe [w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)] – że okazjonalna sprzedaż nieruchomości gruntowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Panią za podatnika tego podatku. Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału. Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – planowana sprzedaż nieruchomości gruntowej w części niewykorzystywanej do działalności gospodarczej – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Końcowo należy wskazać, że w zakresie pytania, dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnej zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.