I SA/Łd 36/26

Dnia 4 marca 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Potiopa, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, Protokolant starszy asystent sędziego Maciej Dębski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 marca 2026 roku sprawy ze skargi W. Sp. z o.o. z siedzibą w O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 listopada 2025 r. nr 1001-IOD-4.4100.14.2025.3.U71.PP w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania od decyzji w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2023 r. oddala skargę. Postanowieniem z 14 listopada 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także jako: DIAS), po rozpatrzeniu odwołania W. Sp. z o.o. w O. wniesionego w jej imieniu przez prezesa zarządu J. S. oraz członka zarządu J. S.1 (dalej także jako: strona, spółka lub skarżąca), stwierdził niedopuszczalność odwołania strony od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z 10 września 2025 r., w sprawie określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2023 r. Przedmiotowe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Wobec spółki wszczęto kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r., a także ustalenia aktualnego stanu majątkowego spółki. Zgromadzony materiał pokontrolny stał się podstawą do wszczęcia wobec spółki postępowania podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wydał w dniu 10 września 2025 r. decyzję, w której określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r. w wysokości 551 834,00 zł. Decyzja została doręczona 24 września 2025 r. zarządcy przymusowemu spółki – doradcy restrukturyzacyjnemu, radcy prawnemu E. F.. Pismem z 8 października 2025 r. prezes zarządu J. S. oraz członek zarządu J. S.1 w imieniu spółki wnieśli odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, w którym zarzucili: nieważność postępowania wynikającą z: - rażącego naruszenia prawa (art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa – t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej także: O.p. w związku z art. 201 § 1 oraz art. 204 § 1 kodeksu spółek handlowych) - albowiem spółka nie była prawidłowo reprezentowana w postępowaniu podatkowym i bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, organ podatkowy jako osobę uprawnioną do reprezentacji spółki traktował zarządcę przymusowego E. F., ustanowioną w trybie art. 754(4) § 1 kodeksu postępowania cywilnego, gdy tymczasem jedyną osobą uprawnioną do reprezentacji spółki jest (jedyny wówczas członek jej zarządu) J. S. oraz pełnomocnik J. S.1; decyzja nigdy nie została im doręczona, nie wiedzieli oni o toczącym się postępowaniu, nie mieli możliwości składania wyjaśnień, co wypaczyło treść decyzji, albowiem organ bezkrytycznie przyjmował wyjaśnienia osoby, którą bezprawnie uważał za reprezentanta podatnika; kontrola dotyczyła roku 2022 r. a zarządca przymusowy objął swoją funkcję dopiero na podstawie postanowienia Sądu Okręgowego w Ł. z czerwca 2024 r., a pierwszy raz pojawił się w Spółce w lipcu 2024 r., nie miał wiedzy co do stanu faktycznego mającego miejsce w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja; - faktu, że decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie (art. 247 §1 pkt 5 O.p.) - decyzja została skierowana do zarządcy przymusowego E. F., która to nie jest stroną w sprawie, stroną tą jest bowiem W. sp. z o.o. reprezentowana wyłącznie przez prezesa Zarządu J. S. oraz pełnomocnika J. S.; naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 123 §1 O.p. poprzez niezapewnienie stronie jakiegokolwiek udziału w postępowaniu podatkowym i brak zapewnienia możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań - albowiem organ podatkowy jako reprezentanta strony traktował zarządcę przymusowego E. F., która to nie jest uprawniona do reprezentowania W. sp. z o.o. -jedyną osobą uprawnioną do reprezentacji jest J. S., prezes Zarządu; naruszenie art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 191 i 192 O.p. poprzez brak zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego - organ podatkowy wydał decyzję w oparciu o protokół kontroli, który nie został prawidłowo doręczony podatnikowi pozbawiając go możliwości składania zastrzeżeń do protokołu oraz w oparciu o własne ustalenia oparte o brak reakcji E. F. na wezwania kierowane przez organ jak i o fakt, że o fakt, że E. F. na żadnym etapie nie kwestionowała ustaleń poczynionych przez Kontrolujących w toku kontroli, jak i organ w postępowaniu podatkowym. Organ bezkrytycznie dał wiarę zarządcy przymusowemu, w ogóle nie dał wiary podatnikowi (który to powinien być reprezentowany przez prezesa zarządu J. S.) możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału i przedstawienia dowodów obalających nieprawdziwe tezy wysnuwane lub co najmniej akceptowane przez zarządcę przymusowego co do braku związku kwestionowanych przez organ wydatków z przychodem osiąganym przez W. oraz zaniżenia przychodów; naruszenie prawa materialnego, tj.: - 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez uznanie wydatków wyliczonych przez organ na str. 10-67 decyzji za wyłączone z kosztów uzyskania przychodów; W konsekwencji powyższego, skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności decyzji organu pierwszej instancji w całości, względnie o uchylenie w całości decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, w przypadku uznania, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji z dnia 10 września 2025 r. Na wstępie rozważań podniósł, że w ramach postępowania odwoławczego organ zobowiązany jest zbadać, czy nie zachodzą przesłanki niedopuszczalności odwołania, czy odwołanie zostało wniesione w ustawowym terminie oraz, czy odwołanie spełnia warunki wynikające z art. 222 O.p. Następnie organ przytoczył treść art. 133 § 1 ww. ustawy definiującego pojęcie strony w postępowaniu podatkowym. Organ wskazał również, że w myśl art. 138o tej ustawy, w zakresie nieuregulowanym w rozdziale 3 (dotyczącym strony postępowania i pełnomocnictw) stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu postępowania cywilnego. Wskazał, że z puntu widzenia przedmiotowej sprawy kluczowe jest przytoczenie unormowań prawnych z zakresu postępowania cywilnego dotyczących zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem. Podniósł następnie, że w trakcie kontroli podatkowej w spółce W. sp. z o.o. organ pierwszej instancji 25 lipca 2024 r. otrzymał informację o wydaniu postanowienia w przedmiocie ustanowienia zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem. Sąd Okręgowy w Ł. [...] Wydział Gospodarczy 20 czerwca 2024 r. postanowił zabezpieczyć roszczenie powódki M. S. o rozwiązanie spółki - poprzez ustanowienie zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem pozwanej W. sp. z o.o. w O.. Zarząd ten powierzył doradcy restrukturyzacyjnemu, radcy prawnemu E. F.. Postanowienie to stało się natychmiast wykonalne. Od momentu zatem wydania przez sąd ww. postanowienia organy spółki utraciły prawo zarządu nad przedsiębiorstwem na rzecz zarządcy przymusowego. Z akt sprawy wynika, iż organ pierwszej instancji prowadził kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe, słusznie uznając zarządcę przymusowego przedstawicielem procesowym spółki. W wyniku czego decyzję orzekającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2023 rok doręczył również temu zarządcy. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia DIAS wskazał także, że na podstawie art. 7524 § 1 k.p.c., zarządcę ustanawia sąd wydający postanowienie o udzieleniu zabezpieczenia i co istotne, postanowienie to jest podstawą do wprowadzenia go w zarząd bez potrzeby nadania mu klauzuli wykonalności. Zarządcą tym nie może być obowiązany. Zarząd przymusowy ustanowiony nad przedsiębiorstwem, w myśl § 1 wyżej wskazanego przepisu wykonuje się w oparciu o przepisy o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości. Oznacza to, że zakres działania zarządcy przymusowego regulowany jest przepisami art. 931 - 939 k.p.c. Na mocy art. 935 § 1 k.p.c. zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozwany. Przytaczając orzeczenie Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu zapadłe w dniu 18 lipca 2012 r. w sprawie I ACa 687/12 organ wskazał, że zarządca przymusowy spółki jest stroną w postępowaniach dotyczących majątku spółki podlegającego zarządowi. Legitymacja zarządcy jest tzw. legitymacją formalną lub podstawieniem (substytucją) procesową. Zarządca przymusowy spółki jest zatem stroną w znaczeniu formalnym (procesowym). Oznacza to, że działa w procesie we własnym imieniu, natomiast stroną w znaczeniu materialnym pozostaje nadal spółka, która jest podmiotem spornego stosunku prawnego. Zarządca powołany do zarządu nad przedsiębiorstwem nabywa zatem prawo do podejmowania czynności władczych nad danym podmiotem gospodarczym, (w takim zakresie, jaki obejmuje tytuł zabezpieczenia) - w szczególności podmiot ten traci prawo zarządu majątkiem (ale nie prawa do tego majątku), z wyłączeniem majątku niepodlegającego zarządowi przymusowemu. Organ podkreślił przy tym, że niezwykle istotny pozostaje również fakt, iż w myśl art. 7525 k.p.c., wszelkie czynności prawne obowiązanego podmiotu dotyczące majątku objętego zarządem przymusowym podjęte po ustanowieniu zarządu są nieważne. W ocenie DIAS, z chwilą wydania przez sąd postanowienia o ustanowieniu zarządu przymusowego nad spółką, w znaczeniu materialnym stroną postępowania pozostaje spółka, jednakże to zarządca przymusowy posiada legitymację formalną w sprawach dotyczących majątku spółki podlegającego zarządowi. Nie można pominąć faktu, że w tym czasie to zarządca przymusowy zarządza majątkiem przedsiębiorstwa, dbając zarówno o jego interes, jak i interes wierzycieli, realizując tym samym zasadę prawidłowej gospodarki. Z tego też względu, jego pominięcie w postępowaniu podatkowym i uznanie, że dotychczasowe organy spółki są nadal uprawnione do prowadzenia spraw i reprezentacji przedsiębiorcy byłoby sprzeczne z celem wprowadzenia instytucji zarządu przymusowego w trybie przepisów k.p.c. Przytaczając stosowne orzecznictwo sądów administracyjnych DIAS podkreślił, że status przedsiębiorcy w przypadku ustanowienia dla niego zarządcy przymusowego można przyrównać do sytuacji upadłego w postępowaniu upadłościowym lub właściciela nieruchomości, która została oddana w zarząd w postepowaniu egzekucyjnym. Upadły wraz z ogłoszeniem upadłości traci prawo zarządu majątkiem, który wchodzi do masy upadłości, ale nie traci do niego prawa własności. Względem tylko majątku, który pozostaje poza masą upadłościową, może osobiście podejmować decyzji i czynności procesowe. Analogicznie jest w przypadku właściciela nieruchomości oddanej w zarząd w postępowaniu egzekucyjnym - przedsiębiorca traci jedynie prawo zarządu nieruchomością objętą egzekucją. Zarządca przymusowy staje się stroną postępowań z zakresu majątku spółki podlegającego temu zarządowi. Legitymacja zarządcy jest tzw. legitymacją formalną lub podstawieniem (substytucją) procesową. Dlatego też, pozbawienie dłużnika (spółki) prawa zarządu oznacza, że możliwe jest prowadzenie postępowania podatkowego w sprawach dotyczących dłużnika (Spółki), lecz z udziałem zarządcy, który jest stroną w tych postępowaniach, tj. we wszystkich postępowaniach, które mogą mieć wpływ na majątek spółki, czyli również w postępowaniach podatkowych. Biorąc powyższe pod uwagę, organ odwoławczy uznał, że to zarządca przymusowy W. sp. z o.o. posiadał umocowanie prawne do wniesienia środka odwoławczego, a nie organy tej spółki, przy czym z możliwości tej zarządca jednak nie skorzystał. Reasumując DIAS uznał, że z uwagi na powołany nad spółką zarząd przymusowy, organy W. sp. z o.o. nie są uprawnione do podejmowania skutecznych czynności z zakresu zarządu majątkiem tej spółki, w tym do występowania jako strona w przedmiotowym postępowaniu odwoławczym. Przy czym odwołanie jako czynność prawna procesowa, złożone przez członków zarządu, którym odjęto zarząd nad przedsiębiorstwem, nie wywołuje skutków prawnych. Nie został zatem spełniony jeden z podstawowych warunków umożliwiający organowi odwoławczemu rozpoznanie sprawy co do jej istoty. Skargę od powyższego postanowienia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wywiódł prezes zarządu J. S. zaskarżając je w całości i zarzucając naruszenie art. 228 pkt 1 O.p., poprzez bezpodstawne stwierdzenie niedopuszczalności wniesienia odwołania uargumentowane tym, że wniósł je podmiot niebędący stroną, podczas gdy odwołanie zostało wniesione przez spółkę, to jest podatnika podatku CIT – zgodnie z art. 7 § 1 i art. 133 § 1 O.p. W związku z powyższym skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zakwestionowanego postanowienia w całości, względnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu na rzecz spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Z uzasadnienia złożonej skargi wynika, że zdaniem strony organ podatkowy przywołuje wyroki sądów administracyjnych w sposób wybiórczy i oderwany od kontekstu. Podjął on przy tym polemikę z tezami przytoczonymi w tych wyrokach. Przywołał również interpretację indywidualną "Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 kwietnia 2015 r. IPTPP1/4512- 61/15-2/MW oraz interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2022 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.938.2021.4.AZ oraz z 16 lutego 2022 r. 0111-KDIB1-2.4010.645.2021.4.ANK, z których wynika, że w sytuacji ustanowienia zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem spółki w postępowaniu zabezpieczającym, jak i upadłościowym, do składania deklaracji VAT-7 w jej imieniu uprawniony i zobowiązany jest zarząd. Ponadto, w ocenie autora skargi samo rozumowanie organu, polegające na stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania ze względu na to, że zostało wniesione przez podmiot niebędący stroną, jest nieprawidłowe. Do przyczyn niedopuszczalności o charakterze podmiotowym zaliczyć należy przypadki wniesienia środka zaskarżenia przez osobę niemającą do tego legitymacji (np. przez osobę trzecią) bądź przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 30 września 2025 r., sygn. akt I SA/Po 391/25). Tymczasem w niniejszej sprawie podatnikiem jest W. Sp. z o.o. i to ten podmiot, reprezentowany przez prezesa zarządu J. S. - wniósł odwołanie od decyzji zabezpieczającej. Ustanowienie w spółce zarządu przymusowego w trybie art. 7524 § 1 k.p.c. nie powoduje, że spółka traci status podatnika. Zwłaszcza, że decyzja dotyczy roku 2023 r., gdy w spółce zarządca przymusowy w ogóle nie był powołany. Zgodnie z art. 133 § 1 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik. Podsumowując wnoszący skargę stwierdził, że mimo ustanowienia w trybie art. 7524 § 1 k.p.c. zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem dłużnika (W. Sp. z o.o.), to spółka pozostaje podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to ona jest obowiązana do składania deklaracji podatkowych i płacenia podatku i to ona jest stroną w postępowaniu podatkowym tego dotyczącym. Tym bardziej, że postępowanie podatkowe dotyczy roku 2023 r., gdy zarządca nie był w ogóle w spółce ustanowiony. Po drugie nie można tracić z pola widzenia faktu, że wniesienie odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku CIT podejmowane jest w interesie spółki i ma chronić jej interesy, naruszone niezgodnym z prawem (zdaniem autora skargi) postępowaniem organów podatkowych. Czynność taka podejmowana z korzyścią dla spółki powinna korzystać ze szczególnej ochrony. Gdyby bowiem uznać zarządcę przymusowego za stronę, to w sytuacji jego bierności podatnik tak naprawdę byłby pozbawiony możliwości jakichkolwiek działań wobec niekorzystnych dla siebie decyzji. Tym samym odwołanie wniósł podmiot będący stroną, tj. podatnik CIT. Problem, który dostrzega organ można byłoby rozpatrywać jedynie w kategoriach tego, kto jest uprawniony do reprezentowania strony w postępowaniu odwoławczym, czyli kto winien podpisać odwołanie, tj. czy powinien być to zarządca przymusowy czy też prezes zarządu. W takim jednak wypadku organ winien wszcząć odpowiednią procedurę prawem przewidzianą, a nie stwierdzać niedopuszczalność odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną jest legitymacja zarządcy przymusowego do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 10 września 2025 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2023 r. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 O.p. organ odwoławczy stwierdził w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (§ 2). Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych obejmuje sytuacje wniesienia odwołania przez osobę niemającą legitymacji do wniesienia tego środka zaskarżenia, która miała miejsce w niniejszej sprawie. W myśl art. 133 § 1 O.p., stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Stosownie do art. 747 pkt 6 k.p.c., zabezpieczenie roszczeń pieniężnych następuje przez ustanowienie zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem lub gospodarstwem rolnym obowiązanego albo zakładem wchodzącym w skład przedsiębiorstwa lub jego częścią albo częścią gospodarstwa rolnego obowiązanego. Na podstawie art. 7524 § 1 k.p.c., zarządcę ustanawia sąd wydający postanowienie o udzieleniu zabezpieczenia. Postanowienie o ustanowieniu zarządcy jest jednocześnie podstawą do wprowadzenia go w zarząd bez potrzeby nadania mu klauzuli wykonalności. Zarządcą nie może być obowiązany. W sytuacji ustanowienia zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem w powyższym w trybie, ograniczone zostają kompetencje organów spółki z o.o. względem samej spółki. Wszelkie czynności zarządcze w przedsiębiorstwie wykonuje ustanowiony przez sąd zarządca, który przejmuje prowadzenie bieżących spraw przedsiębiorstwa. Zarządca działa we własnym imieniu, lecz w interesie i na rzecz danego przedsiębiorstwa. Zarząd przymusowy nad przedsiębiorstwem jest wykonywany według przepisów o zarządzie wtoku egzekucji z nieruchomości (art. 931 i kolejne k.p.c.). Na mocy art. 935 § 1 k.p.c. zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozwany. A zatem zarządca przymusowy uprawniony i zarazem zobowiązany jest do bieżącego prowadzenia przedsiębiorstwa, nad którym ustanowiono zarząd przymusowy. Sąd zwraca uwagę, że spółka, w której funkcjonuje zarządca przymusowy ustanowiony w trybie art. 7524 § 1 k.p.c., nie traci zdolności sądowej ani zdolności procesowej, tym samym niezasadny okazał się wniosek złożony na rozprawie w dniu 4 marca 2026 r. przez pełnomocnika zarządcy przymusowego o odrzucenie skargi spółki. W tym kontekście należy również zauważyć, że art. 45 ust. 1 Konstytucji RP gwarantuje każdemu do sądu, chroniące jednostkę przed arbitralnością władzy i zapewniające ochronę jej praw i wolności. Formalne warunki dopuszczalności skargi, jako ograniczające prawo jednostki do sądu, muszą być rozpatrywane w świetle, wynikającej z przepisu art. 31 ust. 3 Konstytucji zasady proporcjonalności. Nie mogą zatem niweczyć tego prawa podstawowego, a ich ustanowienie musi być proporcjonalne do funkcji, które mają pełnić. Stwierdzić zatem należy, że wniesienie skargi do sądu administracyjnego przez spółkę było dopuszczalne. Skarga została wniesiona przez stronę postępowania, której niewątpliwie, zgodnie z art. 50 § 1 p.p.s.a., przysługiwała legitymacja do jej wniesienia. Natomiast wraz z ustanowieniem zarządcy przymusowego w trybie art. 7524 § 1 k.p.c. spółka traci prawo zarządu majątkiem (ale nie prawa do tego majątku), co do majątku niepodlegającego zarządowi przymusowemu spółka nadal podejmuje sama działania. Ustanowienie zarządu przymusowego ma zatem ten skutek, że obowiązany traci prawo do korzystania i podejmowania czynności władczych odnoszących się do składników przedsiębiorstwa (w takim zakresie, jaki obejmuje tytuł zabezpieczenia). Uprawnienia te wykonuje natomiast zarządca. W konsekwencji w znaczeniu materialnym stroną postępowania jest spółka, zaś zarządca przymusowy posiada legitymację formalną w sprawach dotyczących majątku spółki podlegającego zarządowi. Ustanowienie zarządu przymusowego nie oznacza jednak odwołania (rozwiązania) organów spółki. Organy te nadal zachowują swój byt prawny. Jednocześnie, z treści art. 7525 k.p.c. wynika, że czynności prawne obowiązanego dotyczące majątku objętego zarządem przymusowym podjęte po ustanowieniu zarządu są nieważne. Dla określenia czasu powstania skutków ustanowienia zarządu przepisy art. 910 stosuje się odpowiednio. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy przypomnieć należy, że postanowieniem z 20 czerwca 2024 r. Sąd Okręgowy w Ł., [...] Wydział Gospodarczy w sprawie o sygn. akt [...] udzielił na wniosek powódki M. S. zabezpieczenia jej roszczeń przed wszczęciem procesu przez ustanowienie zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem W. Sp. z o.o., wyznaczając go w osobie doradcy restrukturyzacyjnego - E. F.. W zaistniałym stanie faktycznym, z ww. postanowienia Sądu Okręgowego w Ł. o ustanowieniu zarządu przymusowego wynika, że jest ono natychmiast wykonalne, tzn. wchodzi w życie z chwilą jego wydania. W praktyce oznacza to, że zarządca przymusowy mógł zacząć działać od momentu ogłoszenia postanowienia przez sąd, bez konieczności oczekiwania na jego uprawomocnienie. Ponadto, w dniu 25 lipca 2024 r. wpłynęło do Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi zawiadomienie z 22 lipca 2024 r. o ustanowieniu zarządu przymusowego na W. Sp. z o. o., złożone przez zarządcę przymusowego E. F. - kwalifikowanego doradcę restrukturyzacyjnego i radcę prawnego. Do zawiadomienia została dołączona kopia postanowienia Sądu Okręgowego w Ł., [...] Wydział Gospodarczy z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt [...] dot. ustanowienia zarządu przymusowego w związku z zabezpieczeniem roszczenia powództwa osoby fizycznej przeciwko W. Sp. z o. o. Sąd stwierdza, że konsekwencją wydania przez Sąd Okręgowy postanowienia z dnia 20 czerwca 2024 r. była utrata przez spółkę prawa zarządu nad przedsiębiorstwem i – tym samym - utrata przez nią legitymacji do występowania w charakterze strony w postępowaniach dotyczących przedsiębiorstwa, w tym również w postępowaniach podatkowych. Skoro więc zarządca z momentem jego wyznaczenia działa w imieniu własnym, ale na rzecz podmiotu, nad majątkiem którego sprawuje zarząd, to stroną postępowania podatkowego od daty uprawomocnienia się postanowienia o wyznaczeniu zarządcy winien być zarządca przymusowy, a nie spółka jako podmiot pozbawiony legitymacji do występowania w charakterze strony. Konstrukcja ta w prawie procesowym określana jest jako zastępstwo procesowe pośrednie bezwzględne - zarządca jest podmiotem podstawionym zamiast dłużnika. Zarządca jako zastępca pośredni uczestniczy w postępowaniu w imieniu własnym, ale na rzecz dłużnika, a w interesie zarówno wierzyciela, jak i dłużnika. Jak podkreślono w wyroku Sądu Apelacyjnego w we Wrocławiu z dnia 18 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt I ACa 687/12, odnosząc się do zarzutu braku zdolności procesowej spółki, w której ustanowiono zarządcę przymusowego, pomocniczo należy odwołać się do statusu upadłego lub właściciela nieruchomości, która została oddana w zarząd w postępowaniu egzekucyjnym (art. 931-941 k.p.c.). Upadły wraz z ogłoszeniem upadłości traci prawo zarządu majątkiem (ale nie traci prawa własności lub innych praw do tego majątku), który wchodzi do masy upadłości. Co zaś się tyczy majątku, który nie wszedł do masy upadłości, upadły może osobiście podejmować czynności procesowe w tym zakresie. Tak też przedstawia się sytuacja właściciela nieruchomości oddanej w zarząd w postępowaniu egzekucyjnym; właściciel nieruchomości traci jedynie prawo zarządu nieruchomością objętą egzekucją (por. wyrok SN z 13 kwietnia 1966 r., sygn. akt II CR 24/66, LEX nr 5970). Zgodnie zaś z art. 7524 § 1 k.p.c. zarząd przymusowy ustanowiony nad przedsiębiorstwem wykonuje się według przepisów o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości, a więc zgodnie z art. 931-941 k.p.c. Stosownie zatem do art. 935 § 1 zdanie ostatnie k.p.c. w sprawach wynikających z zarządu zarządca może pozywać i być pozywany. Analogicznie zatem, wraz z ustanowieniem zarządcy przymusowego w trybie art. 7524 § 1 k.p.c. spółka utraciła prawo zarządu majątkiem (ale nie prawa do tego majątku), tym samym co do majątku niepodlegającego zarządowi przymusowemu spółka nadal podejmuje sama działania. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że zarzuty zawarte w skardze spółki nie zasługują na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie wszystkie niezbędne etapy analizy sprawy konieczne do zastosowania normy prawnej wyrażonej w art. 228 pkt 1 O.p. przeprowadzone zostały w sposób prawidłowy, odpowiadający postawionym przed organami podatkowymi wymogom. Analiza okoliczności sprawy przeprowadzona przez DIAS, znalazła odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu postanowienia, zgodnie z zasadami określonymi w art. 217 § 2 O.p. Zaskarżone postanowienie w zakresie stwierdzenia, że odwołanie strony od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z 10 września 2025 r., w sprawie określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2023 r. zostało wniesione przez podmiot, który nie miał do tego legitymacji, jest w pełni zasadne. Rozstrzygnięcie to zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Sąd stwierdza, że przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle oraz zgodnie z ich literalnym brzmieniem i jeśli taka wykładnia pozwala na zbudowanie logicznie poprawnej normy prawnej, to nie jest dopuszczalne doszukiwanie się innych znaczeń takiego przepisu. W ocenie Sądu według tych właśnie norm DIAS działał w rozpoznawanej sprawie. Organ odwoławczy dokonał analizy okoliczności sprawy, w tym przepisów regulujących sytuację materialnoprawną przedsiębiorstwa, wobec którego ustanowiono zarząd przymusowy na podstawie art.7524 § 1 k.p.c. W zaskarżonym postanowieniu na stronach od 4 do 5 przywołano przepisy art. 228 § 1 i art. 133 § 1 O.p. oraz k.p.c., mające zastosowanie w sprawie, a także przedstawiono przyjętą przez organy podatkowe i popartą orzecznictwem sądowoadministracyjnym interpretację tych przepisów. Na stronach od 5 do 7 zaskarżonego postanowienia zostały opisane wnioski wynikające z analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym stanowisko organów podatkowych dotyczące sytuacji prawnej W. Sp. z o.o. związku z ustanowieniem zarządcy przymusowego nad tym przedsiębiorstwem. Zarzuty zawarte w skardze złożonej przez Spółkę dotyczące naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 228 § 1 O.p., koncentrują się na dowodzeniu, że mimo ustanowienia zarządcy przymusowego przedsiębiorstwa w oparciu o art. 7524 § 1 k.p.c. W. Sp. z o.o. mogła występować samodzielnie jako strona postępowania w niniejszej sprawie, a jej prezes J. S. miał prawo reprezentować spółkę w tym postępowaniu. Odpowiadając na tak sformułowane zarzuty Sąd stwierdza, że w sytuacji ustanowienia zarządu przymusowego nad przedsiębiorstwem w powyższym w trybie, ograniczone zostają kompetencje organów spółki z o.o. względem samej spółki. Wszelkie czynności zarządcze w przedsiębiorstwie wykonuje ustanowiony przez sąd zarządca, który przejmuje prowadzenie bieżących spraw przedsiębiorstwa. Zarządca działa we własnym imieniu, lecz w interesie i na rzecz danego przedsiębiorstwa. Ustanowienie zarządu przymusowego ma ten skutek, że obowiązany traci prawo do korzystania i podejmowania czynności władczych odnoszących się do składników przedsiębiorstwa (w takim zakresie, jaki obejmuje tytuł zabezpieczenia). Uprawnienia te wykonuje natomiast zarządca. W konsekwencji, w znaczeniu materialnym stroną postępowania jest spółka, zaś zarządca przymusowy posiada legitymację formalną w sprawach dotyczących majątku spółki podlegającego zarządowi. DIAS w zaskarżonym postanowieniu nie uznał zarządcy przymusowego za podatnika w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał, że osobą uprawnioną do reprezentowania W. Sp. z o.o. w zastępstwie strony postępowania jest zarządca przymusowy. Spółka pozostaje podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z ustanowieniem zarządcy przymusowego na majątku spółki ograniczone zostało jedynie prawo do samodzielnego występowania tego podmiotu (reprezentowanego przez organ zarządzający) jako strona postępowania podatkowego. To W. Sp. z o.o. jako podmiot posiadający osobowość prawną jest podatnikiem w rozumieniu przepisów O.p., a nie prezes zarządu tej spółki. Do reprezentowania jej w postępowaniach przed organami podatkowymi upoważniony jest natomiast zarządca przymusowy. Nie należy też mylić pojęcia strony uprawnionej do wniesienia odwołania w ramach postępowania podatkowego z podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy. Należy także podkreślić, że zarządca przymusowy został ustanowiony wobec całego majątku spółki, a nie jej części. Co za tym idzie wszystkie sprawy dotyczące majątku spółki, w tym postępowania mające wpływ na kształt tego majątku w przyszłości pozostają w kompetencji zarządcy przymusowego. W rozpoznawanej sprawie na szczególną uwagę zasługuje brzmienie art. 7525 k.p.c. z którego wynika, iż wszelkie czynności prawne organów spółki z o.o., dotyczące przedsiębiorstwa objętego zarządem przymusowym, podjęte po ustanowieniu zarządu, są z mocy prawa nieważne. Konsekwencją wydania przez Sąd Okręgowy, [...] Wydział Gospodarczy postanowienia z 20 czerwca 2024 r. o ustanowieniu zarządu przymusowego była utrata przez W. Sp. z o.o. prawa zarządu nad przedsiębiorstwem i tym samym utrata przez nią legitymacji do występowania w charakterze strony w postępowaniach dotyczących tego podmiotu. Oznacza to, że zarządca przymusowy działa w imieniu spółki i odpowiada za jej interesy, tylko on ma prawo do jej reprezentowania w kontaktach z organami podatkowymi, co obejmuje również sprawy związane z postępowaniem kontrolnym. Potwierdzenie słuszności tego stanowiska można znaleźć w uzasadnieniach: wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 29 sierpnia 2019 r. I FSK 1241/17 oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 169/17 oraz z 25 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 153/16 (publ. CBOSA). Ukształtowaną w przytoczonych wyrokach linię orzeczniczą skład rozpoznający niniejszą sprawę w pełni aprobuje i podziela, a przedstawioną tam argumentacją posłuży się na potrzeby rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie. Zasadnie zatem w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia powołano się na wyrok wyroku WSA w Lublinie z 21 kwietnia 2017 r. o sygn. akt I SA/Lu 169/17, z którego wynika, że stroną postępowania podatkowego od daty uprawomocnienia się postanowienia o wyznaczeniu zarządcy winien być zarządca przymusowy, a nie spółka jako podmiot pozbawiony legitymacji do występowania w charakterze strony. Okoliczność, że wyrok ten dotyczył sytuacji gdzie organ skierował decyzję do spółki zamiast do zarządcy przymusowego pozostaje bez wpływu dla przedstawionego w tym wyroku stanowiska sądu, dotyczącego utraty przez spółkę objętą zarządem prawa do samodzielnego występowania jako strona w postępowaniach podatkowych. Odnosząc się do interpretacji indywidualnych Izby Administracji Skarbowej w Łodzi oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na które powołuje się skarżący należy zauważyć, że interpretacje odnoszą się do kwestii obowiązku zarządu spółki do składania deklaracji podatkowych, w sytuacji ustanowienia zarządu przymusowego na majątku przedsiębiorstwa tej spółki. Interpretacje te nie odnoszą się natomiast do kwestii prawa do występowania takiej spółki jako strony w postępowaniu podatkowym. Nie budzi wątpliwości sądu fakt, że spółka z o.o. objęta zarządem przymusowym na podstawie art. 7524 § 1 k.p.c. pozostaje podatnikiem w rozumieniu art. 7 O.p. i jest tym samym zobowiązana do wykonywania obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, w tym do rozliczania uzyskiwanych dochodów i składania zeznań podatkowych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Czym innym jest jednak wykonywanie ustawowych obowiązków podatkowych, a czym innym występowanie jako strona w postępowaniu podatkowym. W tym drugim przypadku w imieniu W. Sp. z o.o. występuje zarządca przymusowy. Odnosząc się natomiast do zawartej w uzasadnieniu skargi polemiki z treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1514/07, Sąd wskazuje, że wyrok ten został przywołany w treści wyżej wymienionego wyroku WSA w Lublinie z 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 169/17, którego fragment zacytowano w zaskarżonym postanowieniu. W rozstrzygnięciu organu drugiej instancji nie odwołano się wprost do okoliczności zaistniałych w sprawie, której dotyczył wyrok o sygnaturze akt I SA/Wr 1514/07. Wyrok ten wskazany został jedynie przez WSA w Lublinie w orzeczeniu z 21 kwietnia 2017 r. dla wykazania analogii, co do sytuacji materialnoprawnej spółki objętej zarządem przymusowym do sytuacji spółki objętej zarządem w ramach postępowania upadłościowego. Prawdą jest, że orzeczenia sądowe nie są w Polsce źródłem obowiązującego systemu prawa, niemniej przytoczenie ich może wykazać, że poglądy te nie są odosobnione, a przeciwnie, pozostają zbieżne z dotychczasowym orzecznictwem sądów administracyjnych. Fakt posłużenia się takim wsparciem argumentacji zawartej w zaskarżonym postanowieniu nie tylko nie zasługuje na krytykę Sądu ale również nie powinno dziwić strony skarżącej skoro sama przywołuje w złożonej skardze szereg orzeczeń sądów, jakie w ich ocenie mają wspierać przedstawione stanowisko. Podsumowując sąd stwierdza, że złożony środek zaskarżenia stanowi wyraz niezadowolenia i niezgody z otrzymanym rozstrzygnięciem, jednak nie zawarto w nim argumentów, które mogłyby skutecznie dowodzić słuszności forsowanego w skardze sprawie. Przedstawiona przez prezesa W. Sp. z o.o. interpretacja przepisów mających zastosowanie przy ocenie jej sytuacji materialnoprawnej jest błędna i nie może stanowić podstawy do uchylenia, a tym bardziej stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Uwzględniając wszystkie powyższe okoliczności i nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skargach przepisów prawa, jak również innych naruszeń, które sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. ds