III SA/Łd 61/25

Dnia 26 lutego 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Ceglarska-Piłat (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Dębowska, Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2026 roku sprawy ze skargi R. Spółka Akcyjna w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 listopada 2024 roku nr 1001-IOC.4310.1.2024.12.SZ w przedmiocie określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego i określenia różnicy między prawidłową, a wykazaną kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów oddala skargę. Decyzją z 27 listopada 2024 r. nr 1001-IOC.4310.1.2024.12.SZ Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania Ax. Spółki Akcyjnej z siedzibą w W., uchylił decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 24 Iipca 2024 r. nr 368000-COC- 2[1].4310.374.2023.AG w przedmiocie zmiany danych w zgłoszeniu celnym, określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego i określenia różnicy między prawidłową a wykazaną kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w części rozstrzygnięcia w zakresie określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego w wysokości 1958,00 PLN i powiadomienia o ww. kwocie oraz określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu w wysokości 4407,00 PLN oraz: - określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości 1958,00 PLN z tytułu importu towarów na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z 24 lipca 2023 r. i powiadomił o ww. kwocie dłużników solidarnych zobowiązanych do jej zapłaty: Ax. S.A. z siedzibą w W. oraz Bx. Sp. z o.o. z siedzibą w W.; - określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu celnym nr [...] z 24 lipca 2023 r. w wysokości 4407,00 PLN i powiadomił o obowiązku jej zapłaty dłużników solidarnych: Ax. S.A. z siedzibą w W. oraz Bx. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: "O.p."), w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1373, dalej: "Prawo celne"). W uzasadnieniu decyzji przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy organ wskazał, że 24 lipca 2023 r. Bx. Sp. z o.o. jako ustanowiony przedstawiciel pośredni, działający w swoim imieniu na rzecz Ax. S.A., dokonał zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Unii Europejskiej przesyłki zawierającej produkty odzieżowe stanowiące elementy umundurowania załóg personelu pokładowego opisanych w poz. 1-15 zgłoszenia celnego. Zgłoszenie to zostało przyjęte i zarejestrowane 24 lipca 2023 r. pod numerem [...]. Zgłaszający zadeklarował wartość celną przedmiotowego towaru w wysokości 1947,55 EUR, na podstawie faktury nr 202021 z 20 lipca 2023 r. Zadeklarowano kwotę należności celnych w wysokości 1004,00 PLN oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu w wysokości 2410,00 PLN (należności zostały uiszczone 25 sierpnia 2023 r.). Z uwagi na wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej towaru Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadził weryfikację ww. zgłoszenia. W wyniku kontroli ustalono, że w zgłoszeniu celnym zadeklarowano wartość transakcyjną towaru obejmującą jedynie 50% rzeczywistej należnej do zapłaty kwoty za towar. Zgodnie z umową z 15 stycznia 2020 r. pomiędzy Cx. z siedzibą w S. w Irlandii a Dx. z siedzibą w F. w Wielkiej Brytanii – dostawcą odzieży, a w szczególności aneksem do ww. umowy oraz ofertą cenową, jako warunek sprzedaży towaru wskazano bowiem obowiązek uiszczenia należności z drugiej faktury obejmującej dostępność, magazynowanie i przygotowanie do wysyłki towaru, wystawianej w późniejszym terminie na kolejne 50% wartości całkowitej należnej za towar. Jednocześnie wskazano na zgłoszenia celne Ax. S.A. z siedzibą w W. nr [...] i nr [...], w których zadeklarowano wartość obejmującą 100% kwoty należnej za towar. W odpowiedzi na wezwanie organu do przedstawienia faktury obejmującej koszt przechowywania i udostępniania zapasów (cena usługi) stanowiącej 50% wartości zamówienia towarów objętych zgłoszeniem celnym nr [...] z 24 lipca 2023 r. skarżąca przesłała fakturę bez numeru z 20 lipca 2023 r. opiewającą na 5758,74 EUR, obejmującą cenę usługi oraz koszt przechowywania i udostępniania zapasów. Jednocześnie wyjaśniła, że pozycja "service fee" na fakturze odnosi się do usług świadczonych w Wielkiej Brytanii, które nie stanowią o wartości importowanych przedmiotów w momencie ich przybycia do Polski na potrzeby ustalenia opłat celnych. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi kilkakrotnie wzywał skarżącą do wyjaśnienia rozbieżności w ilości oraz wartości towaru między zgłoszeniem celnym a przedstawioną fakturą z 20 lipca 2023 r. oraz wskazania nr zgłoszenia celnego, na podstawie którego pozostały towar z ww. faktury został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym UE. W odpowiedzi spółka poinformowała, że nie jest odpowiedzialna za wskazane w piśmie przesyłki i nie ma wpływu na przedmiotowe dokumenty celne, a całość przedłożonej agentom celnym dokumentacji była prawidłowa. Wszystkie sprawy dotyczą artykułów odzieżowych przesyłanych przez Dx. z siedzibą w F. w Wielkiej Brytanii w toku ramowej współpracy, na podstawie której podmiot ten od wielu lat zaopatruje w mundury dla załóg oraz personelu pokładowego dla wszystkich spółek z grupy kapitałowej R., będąc równocześnie podmiotem powiązanym organizacyjnie. Podniosła, że podmiotami wyłącznie odpowiedzialnymi za przesyłki i zgłoszenia celne były agencje celne ponoszące odpowiedzialność na zasadzie przedstawicielstwa pośredniego, tj. Ex. oraz Bx. Spółka z o.o. Nie uczestnicząc na żadnym etapie dokonywania zgłoszenia celnego, skarżąca nie może ponosić odpowiedzialności za ewentualne nieprawidłowości. Niskie ceny jednostkowe dostarczanych artykułów wynikają z okoliczności rynkowych i biznesowych współpracy, a ponieważ jest to wyposażenie dla załóg statków powietrznych, wiąże się z preferencyjnymi stawkami podatku. Jednocześnie Ax. S.A poinformowała, że ewentualne rozbieżności wynikają z błędu ludzkiego. Ax. wypełnił ciążący na spółce obowiązek – prawidłowa faktura została przekazana do agenta celnego i z jego winy nie trafiła do urzędu celnego pomimo takiej powinności, natomiast faktura niezgodna z dostarczonym do Polski towarem została anulowana i nie była przedmiotem zgłoszenia. 29 maja 2024 r. Bx. Sp. z o.o. wystąpiła z wnioskiem w sprawie korekty zgłoszenia celnego nr [...] z 24 lipca 2023 r. wskazując, że przedmiotowy towar został błędnie odprawiony na podstawie nieprawidłowej faktury 202021 z 20 lipca 2023 r. Prawidłowym dokumentem zawierającym dane towaru znajdującego się w przesyłce jest faktura handlowa z 20 lipca 2023 r. wystawiona na towar o wartości 2911,41 EUR. Do wniosku załączono m.in. fakturę bez nr z 20 lipca 2023 r. na ww. kwotę 5.758,74 EURO oraz oświadczenie Dx. z 23 maja 2024 r. w języku angielskim potwierdzające zapłatę za towar o wartości 2911,41 EUR. Decyzją z 24 lipca 2024 r. nr 368000-COC-2[1].4310.374.2023.AG. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi zmienił dane w zgłoszeniu celnym nr [...] z 24 lipca 2023 r. i w konsekwencji tych zmian określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości 1958,00 PLN, powiadamiając adresatów decyzji o ww. kwocie oraz określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku już wykazaną w przedmiotowym zgłoszeniu w wysokości 4407,00 PLN. W uzasadnieniu organ przytoczył przepisy stanowiące podstawę rozstrzygnięcia, w tym o odpowiedzialności za zgłoszenie celne importera i przedstawiciela celnego ww. podmiotu. Podniósł, że przedmiotem postępowania jest niedoliczenie przez Ax. S.A. do ceny importowanego towaru 50% wartości usługi przez dostawcę bowiem zgodnie z aneksem do umowy z 15 lutego 2023 r. w każdym przypadku cena produktów składa się z 2 elementów: ceny produktowej oraz kosztu przechowywania i dostarczenia usługi na co powinny zostać wystawione oddzielne faktury. Dla ustalenia wartości celnej ww. towarów organ przyjął wartość towarów i koszt obsługi wynikający z faktury z 20 lipca 2023 r. bez daty na kwotę 5758,74 EUR. W odwołaniu z 13 sierpnia 2024 r. Ax. S.A. z siedzibą w W., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżonej decyzji zarzuciła całkowicie błędne ustalenie stanu faktycznego oraz zastosowanie w niej założeń, które odbiegają od uwarunkowań rynkowych, a tym samym niewłaściwe ustalenie wartości celnej towarów, będących przedmiotem wyżej wymienionego zgłoszenia celnego, i obciążenie spółki należnościami celnymi i podatkiem VAT z tytułu importu. W konkluzji spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Decyzją z 27 listopada 2024 r. nr 1001-IOC.4310.1.2024.12.SZ Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi w części rozstrzygnięcia w zakresie określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego w wysokości 1958,00 PLN i powiadomienia o ww. kwocie oraz określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu w wysokości 4407,00 PLN i orzekł jak wskazano na wstępie. Organ odwoławczy wskazał, że w zgłoszeniu celnym nr [...] z 24 lipca 2023 r. zadeklarowano wartość transakcyjną towaru obejmującą jedynie 50% rzeczywistej należnej do zapłaty ceny za towar. Powyższe potwierdza przedstawiona przez Spółkę umowa z 15 stycznia 2020 r. wraz z aneksem z 15 lutego 2023 r. Z ww. dokumentów bezspornie wynika, że jako warunek sprzedaży towarów objętych umową i aneksem do tej umowy wskazano obowiązek uiszczenia należności, obejmujące dostępność, magazynowanie i przygotowanie towaru do wysyłki, określany w późniejszym terminie na kolejne 50% wartości całkowitej należnej za towar. Prawidłowo przyjęto, że z pkt 8.1 aneksu do umowy wynika, że w każdym przypadku poszczególnych pozycji towaru, cena, której zapłata jest warunkiem jego sprzedaży składa się z dwóch elementów: w 50% z ceny produktu i w 50% z ceny usługi, a więc kosztów przechowywania i dostarczenia towarów. Biorąc pod uwagę treść ww. umowy i stwierdzony stan faktyczny na podstawie przyjętego zgłoszenia celnego i faktury nr 202021 z 20 lipca 2023 r. wykazanej w zgłoszeniu celnym, podana przez zgłaszającego cena transakcyjna, będąca podstawą do ustalenia wartości celnej towaru, w myśl art. 70-72 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE. L 2013 Nr 261, str. 1 ze zm., dalej: "UKC"), jest nieprawidłowa. Ww. faktura zawierała jedynie bowiem, czego spółka nie kwestionuje, ceny produktowe. W trakcie postępowania dostarczono fakturę z 20 lipca 2023 r. na kwotę 5822,64 EUR, która zawiera ceny produktowe i usługowe w rozumieniu ww. umowy za wszystkie towary podlegające zgłoszeniu, a więc ceny, które miały zostać zapłacone jako warunek sprzedaży oraz odpowiadające tym towarom kody nomenklatury taryfowej. Organ jako bezpodstawny uznał zarzut, że przyjęte w zaskarżonej decyzji kwoty odbiegają od rzeczywistej wartości odzieży i zostały znacznie zawyżone wskazując, że przedmiotem postępowania jest towar i jego cena faktycznie zapłacona lub należna za towar w rozumieniu art. 70 ust. 2 UKC, a nie wartość odzieży. Cena ta wynika z ww. faktury bez numeru, datowanej na 20 lipca 2023 r. Chociaż Spółka powołuje się na fakt przyznawania przez sprzedawcę rabatów to z faktury nie wynika, że od tak ustalonej ceny transakcyjnej został przyznany rabat i w jakiej wysokości – za rabat nie mogła być uznana cena usługowa za towar, której zapłata jako warunek sprzedaży towaru stanowi 50% całej kwoty sprzedaży należnej za towar. Zasady przyznawania i stosowania rabatów zostały w umowie uregulowane odrębnie w pkt 8.2.1 i 8.2.2, w których przewidziano możliwość udzielania rabatów w wysokości 10% lub 5% w zależności od wartości zlecenia produkcyjnego. Dla ustalenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego oraz kwoty podatku VAT organ przyjął jako własne elementy kalkulacyjne określone w zaskarżonej decyzji – jako stanowiące różnicę między kwotami cła oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotami cła i podatku już wykazanymi w ww. zgłoszeniu. Dla ustalenia wartości celnej przedmiotowych towarów przyjęto wartość produkcyjną towarów oraz wartość usług w cenach podanych w przedstawionej fakturze bez numeru z 20 lipca 2023 r. w wysokości 5758,74 EUR, z uwzględnieniem kosztów transportu podanych przez zgłaszającego, proporcjonalnie do każdej pozycji zgłoszenia celnego – zgodnie z art. 71 ust. 1 lit. e) (ii) UKC, i zastosowano kurs waluty EUR obowiązujący w dniu dokonania zgłoszenia celnego, tj. 24 lipca 2023 r. na podstawie art. 77 ust. 2 UKC, zgodnie z tabelą kursów nr 118/A/2023 z 21 czerwca 2023 r., według której kurs waluty 1 EUR = 4,4408 PLN. Przyjęte stawki celne konwencyjne, odpowiadają kodom podanym przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym i kodom określonym w fakturze bez numeru z 20 lipca 2023 r., przy zastosowaniu reguł Taryfy celnej i wymienionych w decyzji kodów TARIC (których odwołująca się nie kwestionowała). Dla określenia podatku VAT przyjęto stawkę podatku 23%, zgodnie z art. 146ea pkt 1) w związku z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie organ II instancji zaznaczył, że w świetle art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i art. 77 ust. 3 UKC AX. S.A. oraz Bx. Sp. z o.o., są podatnikami podatku od towarów i usług, jako dłużnicy należnego cła i zgodnie z art. 84 UKC w związku z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT są podatnikami solidarnie odpowiedzialnymi za uiszczenie tego podatku. Z tych względów obie spółki zostały, na podstawie art. 84, art. 102 ust. 1, ust. 3 UKC oraz art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, powiadomione o niezaksięgowanej kwocie długu celnego i różnicy między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu celnym. W zakresie rozstrzygnięcia na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. organ II instancji wyjaśnił, że było ono konieczne bowiem Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w swojej decyzji nie rozstrzygnął o solidarnej odpowiedzialności obu dłużników i podatników. Ma ona uzasadnienie w przepisach mających zastosowanie w sprawie oraz zgromadzonych dowodach, w szczególności: umowie z 15 stycznia 2020 r. wraz z aneksem z 15 lutego 2023 r. oraz fakturze z 20 lipca 2024 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję organu II instancji Ax. S.A. z siedzibą w W. reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zarzuciła 1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 15 k.p.a. oraz art. 78 Konstytucji RP, tj. naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego i przyjęcie w decyzji w całości ustaleń co do stanu faktycznego z decyzji I instancji jako aktualnych i wiarygodnych oraz brak zweryfikowania ustaleń zawartych w decyzji I instancji, podczas gdy skarżąca kwestionowała ustalenia faktyczne decyzji I instancji; b) art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1 i art. 107 k.p.a. przez ustalenie stanu faktycznego decyzji w oparciu o materiał dowodowy pozyskany przede wszystkim z własnych zasobów jak i od pracowników agenta celnego, a zatem wybiórcze przeprowadzenie czynności i ustalanie stanu faktycznego w oparciu o własne przekonania według bliżej nieokreślonych i nieznanych stronie źródeł; c) art. 81a § 1 k.p.a. w zw. z art. 7 k.p.a. i art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 10 ust. 2 Prawa przedsiębiorców przez brak przesądzenia występujących w sprawie wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na korzyść strony (przedsiębiorcy), podczas gdy z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego powinny wynikać wątpliwości co do stanu faktycznego polegające na tym, że kwoty wskazane przez Spółkę są prawidłowe; d) art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 3 i 105 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 11 ust. 1 Prawa przedsiębiorców polegające na dowolnej i sprzecznej z zasadami logiki oraz przepisami ustawy ocenie materiału dowodowego, wyrażającej się zwłaszcza w błędnym przyjęciu, że w sprawie nie występują specyficzne okoliczności związane z obrotem w ramach całej grupy kapitałowej, które mają przełożenie na jednostkowe ceny faktur przyjmowanych w rozliczeniu transportów odzieży roboczej dla załóg lotniczych; e) art. 7, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 15 k.p.a., polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz jego dowolnej ocenie przez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, analizę stanu faktycznego sprzeczną z rzeczywistością i dowodami w sprawie oraz przesądzenie, że w sprawie doszło do zaniżenia wartości towarów podlegających opłatom celnym i podatkom; f) art. 8 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 12 Prawa przedsiębiorców przez nienależyte uzasadnienie decyzji, co jest sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania uczestników postępowania do władzy publicznej, w szczególności niewyjaśnienie, na jakich ustaleniach faktycznych i na jakiej podstawie oparto zaskarżoną decyzję, zdawkowe odniesienie się do faktów ustalonych w decyzji I instancji oraz zarzutów strony a także powielenie w toku wydawania decyzji uzasadnienia decyzji I instancji; g) art. 234 O.p. przez orzeczenie w I instancji na niekorzyść strony i podniesienie należności wymaganych do zapłaty. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego: a) art. 84, art. 102 ust. 1, ust 3 UKC przez ich niewłaściwą interpretację i nieprawidłowe zastosowanie w sprawie oraz nałożenie na Spółkę dodatkowych obciążeń celno-skarbowych; b) art. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) przez ich niewłaściwą interpretację i nieprawidłowe zastosowanie w sprawie i nałożenie na Spółkę dodatkowych obciążeń celno-skarbowych. W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, umorzenie postępowania celno-skarbowego oraz zasądzenie na swą rzecz kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ administracji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: "p.p.s.a.") który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uznanie skargi za zasadną następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź uchybienia prawu materialnemu (art. 145 § 1 p.p.s.a.). W sytuacji braku powyższych uchybień, na podstawie art. 151 p.p.s.a., sąd skargę oddala, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie. Badając zaskarżoną decyzję według opisanych kryteriów, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które uzasadniałyby konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U. UE.L.2013.269.1, dalej: "UKC"), rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U. UE.L.2015.343.558, dalej jako "RW"), ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1856 ze zm., dalej: "p.c.") oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 685, dalej: "ustawa o VAT"). Przedmiotem sporu w sprawie jest wartość celna importowanego przez skarżącą towaru w postaci odzieży dla załóg oraz personelu pokładowego Ax. zadeklarowana w zgłoszeniu celnym [...] z 24 lipca 2023 r. do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Unii Europejskiej przez Bx. Sp. z o.o., agenta celnego będącego przedstawicielem pośrednim działającym w swoim imieniu na rzecz Ax. S.A. Na podstawie art. 2 p.c. wprowadzenie towaru na obszar celny Unii lub jego wyprowadzenie z tego obszaru powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym ratyfikowane umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 188 i 48 UKC organy celne mogą kontrolować realizację tych uprawnień i obowiązków odnośnie zgłoszeń celnych zarówno przed zwolnieniem towaru do procedury, jak również po jego zwolnieniu. Organ I instancji zakwestionował cenę ww. towaru wskazaną w zgłoszeniu celnym i po przeprowadzeniu postępowania określił wyższą wartość celną oraz niezaksięgowaną kwotę należności celnych z tytułu importu, jak też określił różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym. Stosownie do art. 77 ust. 1 UKC dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych: a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu; b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 UKC). Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. Jeżeli zgłoszenie celne dotyczące jednej z procedur, o których mowa w ust. 1, zostaje sporządzone na podstawie danych powodujących, że nie zostają pobrane w całości lub części należności celne przywozowe, osoba, która dostarczyła dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, jest również dłużnikiem (art. 77 ust. 3 UKC). Każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być bezpośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby (art. 18 ust. 1 UKC). Jeżeli do zapłaty kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającej temu samemu długowi celnemu zobowiązanych jest kilku dłużników, odpowiadają oni solidarnie za zapłatę tej kwoty (art. 84 UKC). W świetle art. 70 ust. 1 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Cena faktycznie zapłacona lub należna to całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego stronie trzeciej na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów (art. 70 ust. 1 i 2 UKC). Wartość transakcyjna ma zastosowanie pod warunkiem spełnienia wszystkich warunków wymienionych w art. 70 ust. 3 UKC. Na mocy art. 140 ust. 1 RW w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC (art. 140 ust. 2 RW). W świetle powyższych regulacji oraz ustaleń poczynionych w sprawie ocenić należało, że organ I instancji zasadnie powziął wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna towaru wskazanego w zgłoszeniu celnym z 24 lipca 2024 r. nie stanowiła całkowitej faktycznie zapłaconej lub należnej kwoty, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC, a organ odwoławczy prawidłowo ocenił stanowisko organu I instancji. Pojęcie "uzasadnionych wątpliwości", że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, nie zostało w przepisach prawa zdefiniowane. Wątpliwość taka zachodzić może w sytuacji niskiej ceny towarów – w porównaniu do cen wynikających z bazy informacji celnych służących do weryfikacji sprowadzanych towarów czy też w przypadku porównania treści dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego z wartością towarów ujętych w ww. zgłoszeniu. Zdaniem Sądu stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru, jest niezasadne. Podana w zgłoszeniu celnym i wynikająca z pierwotnie przedstawionej faktury cena zadeklarowanego towaru niewątpliwie była ceną zaniżoną w świetle umowy z 15 stycznia 2020 r. wraz z aneksem z 15 lutego 2023 r. łączącej Cx i Dx. z siedzibą w F., z których to dokumentów wynikał obowiązek uiszczenia w późniejszym terminie przez kupującego 50% wartości przedmiotu transakcji, tj. obejmującej dostępność, magazynowanie i przygotowanie towaru do wysyłki. Powyższe oznacza, że należność, której zapłata była warunkiem sprzedaży składała się w 1/2 z ceny towaru i 1/2 z ceny usługi. Tym samym wartości wskazane w treści zgłoszenia celnego i fakturze z 20 lipca 2023 r. były nieprawidłowe z punktu widzenia treści art. 70-72 EKC. W ocenie Sądu uznać należało, że wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy akceptując ustalenia poczynione w tym zakresie przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego nie dopuścił się podniesionych w skardze naruszeń. Ustalenia stanu faktycznego niezbędne do wydania rozstrzygnięcia przez DIAS w Łodzi zostały poczynione na podstawie prawidłowo zebranego i rozważonego materiału dowodowego opartego na umowie łączącej Cx. jako spółkę powiązaną kapitałowo ze skarżącą i dostawcę odzieży. Stosownie do art. 78 Konstytucji RP każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa. Analiza akt postępowania nie pozostawia wątpliwości, że strona miała zagwarantowane prawo do zaskarżenia decyzji organu I instancji i z uprawnienia tego skorzystała. Prawo strony postępowania do dwuinstancyjnego postępowania oznacza, że organ odwoławczy nie może zastępować w czynnościach postępowania oraz przy podejmowaniu decyzji organu I instancji. Sytuacja taka zachodzi gdy organ podatkowy powołując się na fakt, który nie miał oparcia w ujawnionych w I instancji dowodach, pozbawia podatnika rozstrzygnięcia przez jedną instancję. W oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 ust. a O.p. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części – i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję – umarza postępowanie w sprawie. W myśl art. 234 O.p. organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Postępowanie dowodowe organu odwoławczego ma ustawowe ograniczenia wynikające z art. 229 oraz art. 233 § 2 O.p. (por. wyrok NSA z 26 września 2019 r., sygn. akt I FSK 1015/17). Pierwszy z przepisów stanowi, że organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Z kolei drugi z powołanych przepisów daje organowi odwoławczemu kompetencję do uchylenia w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przyjmuje się, że w świetle art. 127 i art. 233 § 2 O.p. istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy zobowiązany jest do rozpoznania sprawy w postępowaniu odwoławczym co do istoty, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do dokonania niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy i nie zachodzi potrzeba uzupełnienia postępowania dowodowego w trybie art. 229 O.p.. Dwukrotność rozstrzygnięcia oznacza konieczność pokrywania się postępowań w obydwu instancjach; organ odwoławczy nie może zastępować w czynnościach postępowania organu pierwszej instancji. Do naruszenia zasady dwuinstancyjności dochodzi gdy organ odwoławczy w zasadniczy sposób zmienia ustalenia organu pierwszej instancji utrzymując przy tym decyzję w mocy, gdy powołuje się na okoliczności, które nie zostały ujawnione przez organ pierwszej instancji, a w szczególności gdy zgromadził całkiem nowe dowody, które nie były znane organowi pierwszej instancji – takie rozstrzygnięcie wykracza poza ramy dokonania swobodnej oceny całego materiału dowodowego w sprawie pozbawiając podatnika rozstrzygnięcia przez jedną instancję postępowania (por. wyroki NSA: z 4 kwietnia 2025 r., sygn. akt III FSK 550/23, z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 794/20, z 16 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1484/09, z 5 października 2010 r., sygn. akt I GSK 360/09, wyrok WSA w Poznaniu z 5 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Po 597/08). Należy podkreślić, że w obu decyzjach kwoty ww. długu celnego oraz różnicy między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu celnym są tożsame a różnica dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie odpowiedzialności solidarnej dłużników, które to podstawy odpowiedzialności wynikają wprost z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i art. 77 ust. 3 UKC w zw. z art. 84 UKC przywołanych w uzasadnieniu przez organ I instancji. Sąd podziela pogląd, że w niniejszej sprawie nie zachodziła konieczność przeprowadzenia postępowania od początku w całości lub w znacznej części a DIAS wydał zaskarżoną decyzję w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w trakcie postępowania przez organ I instancji. Sam fakt niezaakceptowania przez stronę ustaleń faktycznych dokonanych przez organ I instancji i wydania przez organ II instancji w oparciu o te ustalenia i zgromadzony materiał dowodowy decyzji nie oznacza naruszenia zasady dwuinstancyjności ani tym bardziej art. 234 O.p. i podatkowe nie uległy zmianie. Zdaniem Sądu stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru, jest niezasadne. Podana w zgłoszeniu celnym i wynikająca z przedstawionej pierwotnie faktury cena towaru niewątpliwie była ceną zaniżoną w świetle umowy z 15 stycznia 2020 r. wraz z aneksem z 15 lutego 2023 r. łączącej Cx. i Dx. z siedzibą w F., z których wynikał obowiązek uiszczenia w późniejszym terminie przez skarżącą 50% wartości przedmiotu transakcji, tj. obejmującej dostępność, magazynowanie i przygotowanie towaru do wysyłki. – co oznacza, że należność, której zapłata była warunkiem sprzedaży składała się w połowie z ceny towaru i z ceny usługi. Tym samym wskazane w treści zgłoszenia celnego i pierwotnej fakturze z 20 lipca 2023 r. wartości były nieprawidłowe z punktu widzenia treści art. 70-72 EKC. W ocenie Sądu należy wskazać, że wbrew zarzutom skargi przedmiotem decyzji organów w sprawie określenia wartości celnej zgłoszonych towarów nie była ich faktyczna wartość a zgodnie z art. 70 § 2 UKC cena faktycznie zapłacona lub należna całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów, która stosownie do faktury z 20 lipca 2023 r. wyniosła 5822,64 EUR. Skarżąca wielokrotnie wzywana do wyjaśnienia rozbieżności w dokumentach i ich uzupełnienia miała pełną świadomość, że organ zamierza wydać decyzję dla niej niekorzystną, co wynikało w sposób oczywisty z treści trzymanych pism. Podkreślić należy, że art. 140 RW nie wprowadza wymogu powiadomienia strony o wątpliwościach organu i rodzaju kwestionowanych dokumentów, a jedynie możliwość wezwania zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Z przedstawionego powyżej stanowiska Sądu wynika jednoznacznie, że organy nie naruszyły art. 70 ust. 1 UKC, dotyczącego ustalania wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej. Wbrew twierdzeniom strony organy obu instancji w uzasadnieniach wydanych decyzji szczegółowo oraz przede wszystkim prawidłowo wyjaśniły podstawy zakwestionowania wartości zgłoszonych towarów odwołując się wprost do dokumentów przedstawionych po wezwaniu przez organ I instancji do złożenia dodatkowych informacji i dokumentów, które pozwoliły wyjaśnić wątpliwości co do ceny. W oparciu o nie trafnie ustaliły, że właściwa cena importowanych towarów obejmująca 2 elementy, tj. wartość produktową i wartość usługową (co wynikało wprost z faktury sprzedaży oraz umowy wraz z aneksem łączącej strony) to należy przyjąć, że już na etapie ustalania kwoty cen uwzględniała ona powiązania kapitałowe spółek czy udzielone rabaty. A contrario prawidłowo organ II instancji natomiast skonstatował, że w świetle regulacji wynikających z umowy (pkt 8.2.1. i 8.2.2. dotyczące zasad udzielania rabatów) za ew. rabat nie można było uznać różnicy wartości wynikającej z faktury z 20 lipca 2024 r. obejmującej tzw. cenę usługową). Nie można pominąć, że kwestionując fakt zaakceptowania przez organ II instancji wartości niezaksięgowanego długu celnego obliczonego przez NUC-S w Łodzi skarżąca nie sprecyzowała na czym miałby polegać błąd w obliczeniu wartości transakcyjnej towaru. Strona nie podważała rachunkowych wyliczeń należności celnych oraz w zakresie podatku VAT w odniesieniu do różnicy pomiędzy prawidłową kwotą należności i podatku a kwotą wynikającą ze zgłoszenia lub zastosowania kursu EURO obowiązującego w dniu dokonania zgłoszenia, nie zakwestionowała też kodów TARIC przyporządkowany towarom zgodnie z fakturą z 20 lipca 2023 r., ani 23 % stawki podatku VAT przyjętej na podstawie art.146ea pkt 1 w zw. z art. 41 ust.1 ustawy o VAT. Nie budzi wątpliwości Sądu, że NŁUC-S w swojej decyzji nie rozstrzygnął i nie postanowił o solidarnej odpowiedzialności dłużników i podatników. Była to zatem wada decyzji, która w takim kształcie nie mogła pozostać w obrocie prawnym. Rozstrzygnięcie DIAS ma pełne uzasadnienie w kontekście przywołanych przez niego przepisów i zgromadzonych dowodów, w szczególności: umowy z 15 stycznia 2020 r. i aneksu do niej z 15 lutego 2023 r. i faktury z 20 lipca 2024 r., wystawionej zgodnie z zapisami ww. umowy wraz z aneksem. Konieczność zmiany decyzji organu I instancji de facto wynikała z jej uzasadnienia, które jednoznacznie wskazywało na podstawy odpowiedzialności solidarnej Bx. Agent celny, jako podmiot dokonujący obsługi zgłoszenia celnego importera przy uwzględnieniu swoich kompetencji i kwalifikacji zawodowych związanych z prowadzoną działalnością powinien dokonać weryfikacji dokumentów handlowych służących do sporządzania zgłoszenia celnego pod względem ich prawidłowości. Pomimo takiej możliwości podmiot ten sporządzając ww. dokument nie zachował należytej staranności spełniając tym samym przesłanki odpowiedzialności określone w art. 77 ust. 3 UKC. Niezasadne są podniesione przez stronę zarzuty naruszenia art. 84 UKC i art. 102 ust. 1 UKC. Zgodnie z art. 84 UKC jeżeli do zapłaty kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającej temu samemu długowi celnemu zobowiązanych jest kilku dłużników, odpowiadają oni solidarnie za zapłatę tej kwoty. W sprawie nie doszło także do naruszenia art. 102 ust. 1 UKC, który stanowi, że dłużnik powiadamiany jest o długu celnym w formie przewidzianej w miejscu, w którym dług celny powstał, lub w miejscu uznanym za miejsce powstania długu zgodnie z art. 87. W niniejszej sprawie do powiadomienia o długu celnym zastosowanie miał art. 102 ust. 3 UKC , z którego wynika, że jeżeli ust. 2 nie ma zastosowania (w przypadku gdy należna kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest równa kwocie wpisanej do zgłoszenia celnego, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o długu celnym), dłużnik zostaje powiadomiony o długu celnym przez organy celne, gdy są one w stanie określić należną kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych i wydać decyzję w tej sprawie. W niniejszej sprawie dług celny powstał w dniu dokonania zgłoszenia celnego, to jest w dniu 24 lipca 2024 r. Decyzja organu pierwszej instancji została doręczona skarżącej 7 sierpnia 2024 r. W tym dniu skarżąca została powiadomiona o długu celnym. Zakres stosowania przepisów prawa celnego, zadania organów celnych, definicje, prawa i obowiązki osób wynikające z przepisów prawa celnego, obowiązujące procedury określa Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny a także przepisy wykonawcze, wydane na podstawie delegacji zawartych w UKC. Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne reguluje przepisy prawa unijnego w zakresie uzupełniającym. Zgodnie z art. 73 ust. 1 prawa celnego do: 1) postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 – z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa; 2) odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Jakkolwiek zatem skarżąca powołała się na przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, które w sprawie nie mogą mieć zastosowania (zatem nie mogły być naruszone) to stwierdzić należy, że organy wywiązały się prawidłowo z obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo. Zebrany materiał dowodowy pozwalał na wydanie końcowego rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy szczegółowo przedstawił przesłanki, jakimi kierował się rozstrzygając o wartości celnej towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym. Nie doszło też do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy odniósł się także do stanowiska skarżącej Spółki, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Analogicznie nie mogły zostać naruszone wskazane przepisy ustawy Prawo przedsiębiorców. Art. 1 p.p. stanowi, że ustawa ta określa zasady podejmowania, wykonywania i zakończenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym prawa i obowiązki przedsiębiorców oraz zadania organów władzy publicznej w tym zakresie. Treść przywołanego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że zakres przedmiotowy tej ustawy nie obejmuje postępowań celnych i podatkowych, w wyniku których zostały wydane decyzje obu instancji. Organ nie naruszył również przywołanych w pkt 2 skargi przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia, tj. art. 17 ustawy o VAT oraz art. 84 i 102 UKC. Z treści skargi nie wynika na czym miałaby polegać ich niewłaściwa wykładnia. W toku tego postępowania, został rozpatrzony i zgromadzony materiał dowodowy pozwalający na wydanie prawidłowej decyzji. Natomiast fakt, iż analiza zebranego materiału dowodowego przez organ odwoławczy nie przyniosła oczekiwanych przez skarżącą rezultatów nie może być powodem kwestionowania rzetelności poczynań organów lub zasadności zajmowanego przez te organy stanowiska w przedmiotowej sprawie. Rozstrzygnięcie zostało podjęte m.in. na podstawie przedstawionych przez Spółkę w toku postępowania dowodów bowiem 28 lipca 2023 r. organ wezwał ją za pośrednictwem Bx. do przedstawienia m.in. kompletnej umowy łączącej importera i dostawcę towaru, faktury, która zgodnie z aneksem do umową z 15 lutego 2023 r. obejmuje koszt usługi przechowywania i udostępniania zapasów stanowiąc 50% ceny zamówienia oraz oświadczenia dostawcy, jakie elementy wchodzą w "cenę usługi". Złożona umowa wraz z aneksem do niej była kluczowym dowodem pozwalającym na określenie prawidłowej wartości celnej odprawionego towaru potwierdzającym słuszność podjętej decyzji. Skarżąca formułując zarzuty nie uzasadniła i nie wyartykułowała w złożonej skardze, na czym miała polegać nieprawidłowa interpretacja i wadliwe zastosowanie wskazanych przepisów prawa materialnego. Za nieuzasadnione uznać należało również zarzuty sprowadzające się do ogólnikowego kwestionowania przez skarżącą materiału dowodowego i przypisywanie organowi dokonania ustaleń faktycznych w oparciu o czynności wybiórcze, bez uwzględnienia występujących w sprawie wątpliwości oraz z pominięciem zasad logiki. W sytuacji gdy Spółka nie przedstawiła żadnych szczegółowych argumentów lub kontrargumentów mogących podważyć prawidłowość ustaleń organów uznać należało, że mają one wyłącznie charakter polemiczny. W niniejszej sprawie mając uzasadnione wątpliwości co do tego, że zadeklarowana przez importera wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę organ uczynił zadość wyrażonemu w art. 140 RW obowiązkowi kilkakrotnie wzywając Spółkę do złożenia stosownych informacji celem wyjaśnienia rozbieżności. W ocenie Sądu, w kontrolowanym postępowaniu wyjaśniono wszystkie niezbędne do wydania decyzji okoliczności faktyczne. Okoliczność, że dostawcę i kupującego łączą powiązania kapitałowe w ramach jednej grupy niewątpliwie mógł mieć wpływ na wysokość cen towarów będących przedmiotem transakcji, nie mógł jednak – wobec treści łączącej strony umowy decydować o uznaniu, że wartość transakcyjną towaru stanowi jedynie jego cena produktowa. Zebrany w sprawie materiał dowodowy został wnikliwie rozpatrzony i oceniony, a dokonana ocena nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Również uzasadnienie prawne odnosi się do prawidłowo zastosowanych przepisów prawa. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. d.cz.