I FSK 140/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Artur Mudrecki, Sędziowie NSA Ryszard Mikosz (sprawozdawca), Małgorzata Niezgódka - Medek, Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 października 2006 r. sygn. akt I SA/Łd 797/06 w sprawie ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 27 lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001r. 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, Wyrokiem z dnia 11 października 2006 r., sygn. akt I SA/Łd 797/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 w związku z art. 134 § 1, art. 135, art. 152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 27 lutego 2006 r., nr [...] oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z dnia 17 listopada 2005 r., nr [...], nadto zaś zasądził od organu drugiej instancji kwotę 1455,00 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Ostatnio wspomnianą decyzją – wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy wskutek uchylenia przez organ odwoławczy wcześniejszego rozstrzygnięcia – Naczelnik Urzędu Skarbowego określił J. L. w podatku od towarów i usług za okresy podatkowe od stycznia do grudnia 2001 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. W uzasadnieniu wyroku Sąd w pierwszej kolejności omówił przebieg dotychczasowego postępowania w sprawie. W tych ramach odnotował w szczególności, że poddane jego kontroli rozstrzygnięcie zapadło na podstawie ustaleń poczynionych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, z których wynikało, iż podatnik zaniżył kwotę przychodu wykazaną w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2001 r. W obszernym wywodzie Sąd zaprezentował ustalenia organów podatkowych, które doprowadziły je do konstatacji, iż kwota niezaewidencjonowanego przychodu wyniosła 29 268,90 zł. Ustalenia te dotyczyły przede wszystkim relacji pomiędzy ilością paliwa zużytego w przedsiębiorstwie transportowym J. L. a przychodem z tytułu świadczenia usług transportowych. Szczegółowe wątki z tym związane, ze względu na rozstrzygnięcie zawarte w wyroku będącym przedmiotem skargi kasacyjnej, jak i treść tej skargi można pozostawić na uboczu. Odnotowania wymaga jedynie, że w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej w L., iż wydaną przezeń decyzją naruszył on art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), przepisy § 11 ust. 1-5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2001 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w związku z art. 23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nadto zaś art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 oraz art. 191 tej Ordynacji "poprzez zaniechanie obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego", a także art. 210 § 1 i 4 Ordynacji, poprzez brak uzasadnienia faktycznego zaskarżonej decyzji "w zakresie wskazania przyczyn odmówienia wiarygodności dowodów". Z kolei zaś Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnosząc się do skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w punkcie wyjścia przywołał regulację zawartą w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nawiązując do tej ostatniej, stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zachodzą przewidziane w art. 247 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej przesłanki do stwierdzenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nieważności zarówno zaskarżonej decyzji, jak i utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z dnia 17 listopada 2005 r., "z uwagi na wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji z naruszeniem przepisów o właściwości terytorialnej". Uzasadniając ten punkt widzenia, Sąd nawiązał do regulacji zawartej w art. 4 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podkreślając, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym, przepis ten ma charakter szczególny "w stosunku do ogólnej zasady właściwości ogólnej zawartej w art. 17 Ordynacji podatkowej oraz przewiduje on tzw. utrwaloną właściwość organów podatkowych, gdyż przepisy tej ustawy nie określają zdarzeń mogących powodować zmianę ustalonej właściwości organu podatkowego." Dla poparcia tego poglądu przywołał wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 lipca 2002 r. (sygn. akt III RN 117/01, OSNP 2003, nr 10, poz. 239), wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2002 r. (sygn. akt I SA/Łd 573/01, ONSA 2003, nr 3, poz. 107) oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 listopada 2004 r. (sygn. akt III SA/Wa 54/04, Lex nr 160675). W konkluzji tej części uwag stwierdził zaś, że "w sprawach podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy jest właściwy urząd skarbowy, obejmujący swym terytorialnym zasięgiem działania miejsce wykonywania przez podatnika czynności podlegających opodatkowaniu w tym okresie rozliczeniowym, a w razie wykonywania czynności na obszarze działania dwóch lub więcej urzędów – urząd skarbowy, na obszarze działania którego podatnik miał siedzibę w tym okresie rozliczeniowym". Odnosząc tę konstatację do rozpatrywanej sprawy, Sąd zwrócił uwagę, iż skarżący w 2001 r. wykonywał działalność w zakresie usług transportowych na terenie właściwości co najmniej dwóch urzędów skarbowych, a siedziba jego firmy znajdowała się w K., która to miejscowość do końca 2001 r. podlegała właściwości miejscowej Urzędu Skarbowego w B., co wynikało z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 1998 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib urzędów skarbowych i izb skarbowych (Dz. U. Nr 153, poz. 996 ze zm.). Podkreślił przy tym, że dopiero zmiana tego rozporządzenia – dokonana rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 października 2001 r. – spowodowała, że z dniem 1 stycznia 2002 r. Urząd Skarbowy L. objął swoją właściwością terytorialną m.in. gminę K., na której terenie znajdowała się siedziba firmy skarżącego. W tym stanie rzeczy wydanie przez ostatnio wspomniany organ decyzji określającej rozliczenie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. nastąpiło z naruszeniem właściwości miejscowej, a niedostrzeżenie tej okoliczności przez organ drugiej instancji stanowiło – zdaniem Sądu - rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, co skutkować musiało stwierdzeniem nieważności decyzji organów podatkowych obu instancji. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 października 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L., reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawym, wniósł skargę kasacyjną, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia od strony przeciwnej "zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego w/g norm przepisanych". Wyrokowi temu, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucił naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, co dotyczyło art. 145 § 1 pkt 2 w związku z art. 134 § 1 w związku z art. 141 § 4 wspomnianej ustawy, w związku z art. 247 § 1 pkt 1 i pkt 3 oraz pkt 18a, a także art. 17 Ordynacji podatkowej i art. 4 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, "poprzez przyjęcie, że zachodziły przesłanki do stwierdzenia nieważności zarówno zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L., jak i utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego L., pomimo że w stanie faktycznym sprawy nie doszło do naruszenia przepisów o właściwości". Argumentując swoje stanowisko, pełnomocnik organu odwoławczego podkreślił, że powołana w uzasadnieniu wyroku linia orzecznictwa ukształtowała się na podstawie stanu prawnego obowiązującego do końca 2002 r., kiedy to przepisy nie regulowały kwestii ustalenia właściwości miejscowej urzędu skarbowego w sprawie określenia podatku od towarów i usług w przypadku wystąpienia zdarzenia powodującego zmianę właściwości po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu podatkowego. Podniósł zarazem, że z dniem 1 stycznia 2003 r. weszły w życie przepisy art. 18a i 18b Ordynacji podatkowej, dodane przez art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), co uszło uwadze Sądu. Odnosząc się do wspomnianych przepisów pełnomocnik stwierdził, że uregulowano nimi szczególną sytuację dotyczącą zmiany właściwości miejscowej organu podatkowego na skutek wystąpienia zdarzenia, mającego wpływ na tę właściwość po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego. Zaakcentował przy tym, że rozwiązanie to znajdowało zastosowanie do wszystkich podatków, a więc także do podatku od towarów i usług. Ze względu zatem na normę prawną zawartą w art. 18a Ordynacji podatkowej, odnoszącą się do materii nieuregulowanej w art. 4 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jeżeli po zakończeniu okresu miesięcznego, będącego w tym podatku okresem rozliczeniowym, wystąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b Ordynacji podatkowej, który jednak w rozpatrywanym przypadku nie miał zastosowania. Pełnomocnik zwrócił też uwagę, że przepisy przejściowe zawarte w przywołanej wyżej ustawie z dnia 12 września 2002 r. nie przewidywały rozwiązań, które ograniczałyby stosowanie art. 18a Ordynacji podatkowej w zależności od daty powstania zobowiązania. Ten ostatni przepis zaś, ze względu na jego procesowy charakter, ma zastosowanie do wszystkich postępowań prowadzonych po wejściu w życie noweli, a więc po dniu 1 stycznia 2003 r. W konkluzji tej części rozważań pełnomocnik zarzucił Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, że ze względu na wcześniej przytoczone okoliczności nieprawidłowo ograniczył analizę przepisów mających zastosowanie w sprawie ustalenia właściwości miejscowej do art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 4 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, pomijając art. 18a Ordynacji podatkowej. W końcowym fragmencie uzasadnienia skargi kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wyraził pogląd, że nawet gdyby w sprawie nie znajdował zastosowania ostatnio wspomniany przepis, to i tak stanowisko Sądu pierwszej instancji jest "nieuprawnione", gdyż zmiana terytorialnego zakresu działania Urzędu Skarbowego L. nastąpiła na podstawie § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 października 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib urzędów skarbowych i izb skarbowych (Dz. U. Nr 128, poz. 1420). Podkreślił, że zmiana urzędu skarbowego właściwego dla podatnika jest "konsekwencją wyłącznie zmiany przepisów, nie wynika ona z innych zdarzeń, np. ze zmiany siedziby podatnika". W związku z tym, jego zdaniem, powyższy przepis nie został naruszony. Pełnomocnik dodał przy tym, że gdyby podzielić interpretację dokonaną przez Sąd, wówczas "pomimo przekazania dokumentacji podatnika z Urzędu Skarbowego B. – w związku z objęciem go po zmianie przepisów przez Urząd Skarbowy L. – musiałby ona być przekazywana ponownie do Urzędu Skarbowego w B. w każdym przypadku wszczynania kontroli czy postępowania podatkowego wobec J. L. za okres rozliczeniowy przypadający przez 1.01.2002 r.". Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. Uzasadniony jest bowiem sformułowany w niej zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej powoływanej jako P.p.s.a.) w związku z art. 247 § 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), gdyż wbrew stanowisku wyrażonemu w zaskarżonym wyroku w rozpatrywanej sprawie brak było – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – dostatecznych postawy do tego, by stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego L. Rozważając szczegółowo to zagadnienie, w punkcie wyjścia przypomnieć trzeba, że przyczyną, dla której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dokonał takiej oceny było uznanie, iż organ podatkowy wyższego stopnia nie dostrzegł tego, że wydanie decyzji pierwszoinstancyjnej nastąpiło z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej. Tę ostatnią należało bowiem, zdaniem Sądu I instancji, ustalić w oparciu o przepis art. 4 pkt 10 podówczas obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), który – zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym - miał charakter szczególny w stosunku do art. 17 Ordynacji podatkowej, przewidując tzw. utrwaloną właściwość organów podatkowych. Oznaczało to, ujmując rzecz innymi słowy, że właściwość miejscową urzędu skarbowego w przypadku podatku od towarów i usług ustalać należało, biorąc pod uwagę w pierwszej kolejności miejsce wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem, a w przypadku wykonywania ich na terenie dwóch lub więcej urzędów skarbowych, uwzględniając siedzibę podatnika, albo w braku siedziby – jego miejsce zamieszkania (dalszą część tego przepisu ze względu na stan faktyczny rozpatrywanej sprawy można pominąć). Ta ostatnia okoliczność miała natomiast podstawowe znaczenie dla ustalania właściwości miejscowej w świetle art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo siedziby podatnika, płatnika lub inkasenta. Odnosząc te spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy, odnotować trzeba przede wszystkim, że w chwili orzekania przez organ pierwszej instancji obowiązywał już przepis art. 18a Ordynacji podatkowej, wprowadzony do obrotu prawnego ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.), w myśl którego jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b. Jego treść nie pozostawia zatem wątpliwości, że zawsze wtedy, gdy dojdzie do "zdarzenia" powodującego zmianę właściwości miejscowej, a nie zachodzi wyjątek określony w art. 18b Ordynacji podatkowej, właściwość miejscową wyznacza dyspozycja art. 18a Ordynacji podatkowej. Taka sytuacja miała zaś miejsce w rozpatrywanej sprawie. Ustalony w niej stan faktyczny nie pozostawia bowiem wątpliwości nie tylko co do tego, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego L. dotycząca podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2001 r. wydana została po zakończeniu okresów rozliczeniowych, ale też co do tego, że już po ich upływie doszło do zdarzenia powodującego zmianę właściwości miejscowej. Było nim wejście w życie, z dniem 1 stycznia 2002 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 października 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib urzędów skarbowych i izb skarbowych (Dz. U. Nr 128, poz. 1420). Dokonało ono bowiem zmiany dotychczas ustalonej właściwości polegającej na tym, że gmina K., w której znajdowała się siedziba podatnika, wcześniej objęta właściwością miejscową Urzędu Skarbowego w B., znalazła się w obszarze właściwości Urzędu Skarbowego L. Spełniona została zatem przesłanka określona w art. 18a Ordynacji podatkowej, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak bowiem dostatecznych podstaw do tego, by uznać, iż z zakresu pojęcia "zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu" wyłączyć należy przypadki, gdy zmiany te są konsekwencją nowelizacji obowiązującego porządku prawnego. Tym samym więc dla ustalenia właściwości miejscowej organu podatkowego pierwszej instancji decydujące znaczenie miał art. 18a Ordynacji podatkowej. Najpierw bowiem podkreślić trzeba, na co trafnie zwrócono uwagę w orzecznictwie, że w przepisie tym "uregulowano sytuację szczególną, mającą zastosowanie do wszelkich podatków, w tym podatku od towarów i usług (o ile w ustawach podatkowych ten szczególny przypadek nie został unormowany odmiennie), dotyczącą zmiany właściwości miejscowej organu podatkowego na skutek wystąpienia zdarzenia, mającego wpływ na tę właściwość po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2005 r., sygn. akt I FSK 54/05, LEX nr 173077). Z drugiej strony z kolei zastosowania art. 18a Ordynacji podatkowej nie wyłączał jej art. 18b stanowiący, że organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, której to postępowanie lub kontrola dotyczy, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości, gdyż w rozpatrywanej sprawie okoliczności takie nie miały miejsca. W świetle dotychczasowych spostrzeżeń okolicznością pozbawioną znaczenia w sprawie była eksponowana przez Sąd I instancji relacja pomiędzy regulacją zawartą w art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w art. 4 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Treść pierwszego z tych przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, że wyrażona w nim reguła znajduje zastosowanie tylko o tyle, o ile wniosek odmienny nie wynika z przepisów prawa podatkowego rozstrzygających kwestię właściwości miejscowej w sposób odmienny. Winno być jednak zarazem poza sporem, że wspomniana relacja odniesiona może zostać tylko do przypadków, gdy nie zachodzą okoliczności uzasadniające sięgnięcie do rozwiązań przyjętych w ramach przepisów szczególnych wobec art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej. Wszystkie wskazane wyżej okoliczności powodują, że sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit b P.p.s.a. uznać trzeba za uzasadniony. Nie zachodziły bowiem dostateczne podstawy do tego, by uznać, że organ podatkowy I instancji wydał swoją decyzję z naruszeniem przepisów o właściwości (por. art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), organ odwoławczy zaś – nie dostrzegając tego faktu – rażąco naruszył prawo (por. art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Analogiczną konstatację odnieść trzeba też do sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w istocie nie wyjaśnił bowiem powodów, dla których przyjął, iż w sprawie nie znajduje zastosowania art. 18a Ordynacji podatkowej, zupełnie nie odnosząc się do stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w L. wyrażonego w jego piśmie z dnia 5 października 2006 r., stanowiącym – jak to określono - "głos do protokołu rozprawy". Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. Na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, uznając, iż zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek, o którym mowa w tym przepisie. W istocie rzeczy bowiem w rozpatrywanej sprawie wyłączną przyczyną sprawiającą, że doszło do postępowania kasacyjnego było wadliwe orzeczenie Sądu I instancji, które spowodowało wniesienie skargi kasacyjnej uwzględnionej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Brak zatem dostatecznych podstaw do tego, by obciążyć stronę, która wniosła skargę do Sądu I instancji, kosztami postępowania kasacyjnego. W szczególności podkreślić trzeba, że w skardze tej strona nie podnosiła jakichkolwiek zarzutów związanych z naruszeniem właściwości przez organy podatkowe. Rozważając zatem całokształt okoliczności rozpatrywanej sprawy (na potrzebę czego wskazuje się w literaturze przedmiotu – por. H. Knysiak-Molczyk [w:] T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 596, J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2008, s. 523) uznać należało, że zasądzenie w niej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a. pozostawałoby w opozycji wobec obowiązku urzeczywistniania zasad sprawiedliwości społecznej, wynikającego z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Nie ulega zaś wątpliwości, że w szczególnie uzasadnionych przypadkach sąd może zastosować art. 207 § 2 P.p.s.a. ze względów słusznościowych (por. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2008, s. 452).