III SA/Wa 1305/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi "J." sp. k. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz "J." sp. k. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia 24 marca 2009r. "J." spółka komandytowa – Skarżąca w niniejszej sprawie, zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, prawem do korzystania z miejsca postojowego w garażu oraz udziałem w prawie własności gruntu i częściach wspólnych budynku. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca podała, że będzie zawierać umowy na wybudowanie na rzecz zamawiającego i zobowiązanie się do sprzedaży na jego rzecz lokalu mieszkalnego zlokalizowanego w budynku mieszkalnym wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu w budynku oraz udziałem w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego i częściach wspólnych budynku. Garaż nie będzie wyodrębnionym lokalem. Nabywcy lokalu mieszkalnego zostanie sprzedane prawo do korzystania z wydzielonego miejsca postojowego. Wszystkie lokale mieszkalne będą miały powierzchnię użytkową mniejszą niż 150 m2. Od zamawiających nowa spółka będzie pobierać przedpłaty na poczet łącznej ceny. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny Spółka zadała pytanie, czy będzie mogła stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7%. W jej ocenie lokale mieszkalne oraz pozostałe składniki umowy z zamawiającym spełniają definicję budownictwa społecznego z art. 41 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako "ustawa o VAT". Znajdują się one w budynku mieszkalnym i mają powierzchnię użytkową mniejszą niż 150 m2. W związku z tym dostawa tych lokali, a także pobierane wcześniej przedpłaty są opodatkowane stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 7%. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2009r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przytoczył brzmienie przepisów art. 2 pkt 6 i pkt 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 12, ust. 12a i ust. 12c, art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), dalej jako "rozporządzenie Ministra Finansów z 2008 r.", art. 2 ust. 2 i ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), oraz § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690). Następie Minister Finansów stwierdził, że z przytoczonych uregulowań wynika, iż garaż w budynku mieszkaniowym, w którym znajdują się oznakowane miejsca postojowe, nie mieści ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy. Treść art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r. wyraźnie wskazują, że intencją ustawodawcy nie było objęcie obniżoną stawką lokali użytkowych sprzedawanych razem z mieszkaniem. Garaż, czy też jego części – wydzielone miejsca postojowe, nie są lokalami mieszkalnymi, ani pomieszczeniami służącymi bezpośredniemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Miejsca postojowe mogą przynależeć do lokalu, ale nie zmienia to ich funkcji użytkowych. Oznacza to, że garaże, miejsca postojowe, nie mieszczą się w preferencji wynikającej z ustawy o VAT, bądź rozporządzenia z 2008 r., zatem dotyczące ich czynności są opodatkowane zgodnie z przepisami tej ustawy stawką w wysokości 22%. Reasumując, Minister Finansów stwierdził, że dostawa lokalu mieszkalnego wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy oraz udział w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego i pomieszczenia gospodarczego podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 7%. Sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w garażu budynku mieszkalnego oraz udział w prawie własności gruntu związanego z miejscem postojowym podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT, bez względu na sposób sprzedaży tego miejsca postojowego i przynależność do lokalu mieszkalnego. Minister Finansów zauważył, że co do zasady jedna dostawa towarów podlega jednej stawce podatku VAT, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka konieczność. Bez znaczenia pozostaje więc, że miejsca postojowe stanowią zgodnie z umową sprzedaży jeden przedmiot sprzedaży wraz z lokalem mieszkalnym. Obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o VAT lub przepisach wykonawczych do tej ustawy. W wyniku złożenia przez Skarżącą wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów w odpowiedzi na to wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2009 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2009r. Spółka wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej w całości zarzucając naruszenie: art. 41 ust. 12-12b ustawy o VAT, art. 2 ust. 2 i 4 ustawy o własności lokali, § 3 pkt 13 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, 4) art. 14a i 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: "O.p.". art. 7 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu skargi Skarżąca stwierdziła, że Minister Finansów niewłaściwe zinterpretował art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że cały budynek mieszkalny jest obiektem budownictwa mieszkaniowego i tylko lokal użytkowy może być wyłączony z budownictwa mieszkaniowego. Tym samym nie można uznać, że pomieszczenie przynależne (pomocnicze), w tym hala garażowa nie zalicza się do obiektu budownictwa mieszkaniowego. W budynku mieszkalnym, oprócz lokali mieszkalnych i użytkowych, znajduje się bardzo dużo różnych pomieszczeń. Ustawa o VAT wyłączyła ze stawki preferencyjnej tylko lokale użytkowe. Nie ma w tej ustawie takiej konstrukcji, że tylko dostawa lokali mieszkalnych jest opodatkowana stawką preferencyjną, a dostawa wszystkich pozostałych pomieszczeń jest opodatkowana stawką podstawową. Skarżąca utrzymywała, że Minister Finansów niezasadnie odwołał się do ustawy o własności lokali w celu zdefiniowania pojęcia "lokal użytkowy", ponieważ analiza tej ustawy wskazuje, że posługuje się ona pojęciami "pomieszczenie pomocnicze", "pomieszczenie przynależne", zaś ustawa o VAT tymi pojęciami nie operuje. Według Skarżącej wystarczyło odwołać się do art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali. Z art. 2 tej ustawy wynika, że tak samo traktowana jest piwnica, strych, komórka i garaż. Wobec tego niezrozumiałe jest, dlaczego Minister Finansów zgadza się na stawkę 7% w odniesieniu do piwnicy, a nie zgadza się na tę stawkę w odniesieniu do miejsca postojowego. Zdaniem Skarżącej, niewłaściwe było sięganie w zaskarżonej interpretacji do rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Rozporządzenie to określa warunki techniczne i zostało wydane na podstawie prawa budowlanego. Nie służy określaniu, co jest lokalem, a jeżeli w ogóle zawiera definicję lokalu, to tylko w tym celu, aby łatwiej było opisywać wymagania techniczne. Poza tym zmiana rozporządzenie przez Ministra Infrastruktury mogłaby doprowadzić do zmiany stawek podatku VAT, czego nie można zaakceptować w świetle postanowień art. 217 Konstytucji RP. Skarżąca podniosła, że projektowanie miejsc postojowych przynależnych do lokalu mieszkalnego jest obowiązkowe. Samorząd gminny określając w planie zagospodarowania przestrzennego tereny zabudowy mieszkaniowej wymaga, aby budynki miały zapewnioną minimalną liczbę miejsc postojowych. Ich istnienie jest warunkiem koniecznym do uzyskania pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego. Zatem potrzeb mieszkaniowych nie należy rozumieć wąsko. Skarżąca zwróciła uwagę, że Minister Finansów nie odniósł się do wskazanych przez nią wyroków sądów administracyjnych i nie powołał innych wyroków, przez co naruszył art. 14a i art. 14c § 1 O.p. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy wysokości stawki podatku do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym, tj. ustanowionym wyłącznym prawem korzystania z określonej powierzchni wspólnej, które to prawo nie może stanowić odrębnego przedmiotu własności. Stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - 7% stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 tej ustawy - stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 (art. 41 ust. 12b ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Jednakże na mocy § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r. stawka podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniżona została do wysokości 7 % również w odniesieniu do: 1) robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, 2) obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy. Zdaniem Skarżącej, zarówno do sprzedaży mieszkania jak i miejsca postojowego (ustanowionego wyłącznego prawa korzystania z określonej powierzchni wspólnej) należy zastosować, wynikającą z powyższych przepisów, stawkę podatkową w wysokości 7%, natomiast w ocenie Ministra Finansów, sprzedaż przedmiotowego miejsca postojowego podlega opodatkowaniu, wynikającą z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawką podstawową w wysokości 22%. W tym miejscu należy wskazać, iż kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych była przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyrokach z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 2480/04 (LEX nr 175282) oraz sygn. akt I FSK 103/2005 (LEX nr157989) Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. Uzasadniając powyższe wskazał, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. W konkretnym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych ze względu na fakt, że nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych wydzielonych trwałymi ścianami izb w budynku (por. R. Kabas: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży miejsc postojowych zbywanych wraz z lokalem mieszkalnym, Doradztwo podatkowe 2001, nr 6, s. 12). Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego (por. T. Sławińska: Sprzedaż garaży, miejsc parkingowych i piwnic przez podmiot prowadzący działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego - artykuł dyskusyjny, Doradztwo podatkowe 2002, nr 12, s. 31). Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe w tym przypadku nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności (por. G. Mularczyk: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży miejsc postojowych i piwnic przez podmiot prowadzący działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego, Doradztwo podatkowe 1999 r., nr 6, s. 27-28; por. też wyroki NSA z 22 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 2581/04 i z 28 listopada 2007 r., sygn. akt I FSK 1455/06 oraz wyrok WSA w Warszawie z 17 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 262/08). Skład orzekający w rozpatrywanej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w powyższych wyrokach. Wprawdzie zostało ono sformułowane na gruncie art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. c) nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), niemniej biorąc pod uwagę treść powołanych powyżej przepisów art. 41 ust. 2, ust. 12, ust. 12a i ust. 12b ustawy o VAT z 2004 r. oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r., zachowuje on nadal w pełni swoją aktualność (por. wyroki WSA w Warszawie z 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 320/08, z 9 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 363/08 oraz z 11 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 247/08,). Przedstawiając powyższe stanowisko należy jednak wyraźnie podkreślić, iż opiera się ono na założeniu, iż mamy do czynienia z jedną transakcją polegającą na łącznej sprzedaży - stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego oraz powiązanego z własnością tego lokalu prawa do wyłącznego korzystania z określonej powierzchni (wydzielonego, zwykle liniami poziomymi, miejsca postojowego) znajdującej się w części podziemnej budynku i stanowiącej współwłasność wszystkich właścicieli mieszkań (część wspólną). W każdym razie istotne jest to, iż chodzi tu o sytuację, w której miejsce postojowe nie jest przedmiotem odrębnej własności i nie może być samodzielnym przedmiotem obrotu. Innymi słowy może ono być zbywane i nabywane jedynie łącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostało przypisane. Co prawda o takim schemacie transakcji można wnosić zarówno z przepisów kodeksu cywilnego, jak również z powoływanej przez obie strony sporu ustawy o własności lokali, a należy również dodać, iż w zakresie prawa rzeczowego w odróżnieniu od prawa zobowiązaniowego, strony umów nie mają pełnej swobody w kształtowaniu stosunków prawnych, to jednak wskazać należy, że istnieje także możliwość przyjęcia innego rozwiązania, tj. wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quo ad usum. Stanowisko takie zajął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 września 2008 r., sygn. akt I FSK 907/08 (niepubl.). W wyroku tym NSA wskazał, że w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży jest miejsce garażowe w garażu wielostanowiskowym, to należy uwzględnić to, iż "w akcie notarialnym możliwe jest albo uznanie tego garażu jako elementu nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum, albo - co uznaje się za bardziej poprawne - wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quo ad usum" (por. też G. Bieniek, NPN 2000/5-6/35, Ustawa o własności lokali w praktyce notarialnej (wybrane zagadnienia); patrz. także J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2007, tom I, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, s. 762-765). W przypadku przyjęcia pierwszego z powyższych rozwiązań zastosowanie będzie miała stawka 7%. Natomiast w sytuacji przyjęcia drugiego rozwiązania, w wyniku którego będzie dokonywana sprzedaż udziału we współwłasności odrębnego lokalu użytkowego (garażu wielostanowiskowego) zastosowanie będzie miała stawka 22%. W tym bowiem drugim przypadku będzie możliwe dokonanie sprzedaży jedynie samego "miejsca postojowego" (udziału we współwłasności odrębnego samodzielnego lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego), które stanowić będzie odrębny od lokalu mieszkalnego przedmiot sprzedaży. Innymi słowy będzie ono mogło być przedmiotem odrębnego obrotu. Zatem nie można zgodzić się z Ministrem Finansów, że dla potrzeb opodatkowania dostawy miejsca postojowego w garażu podziemnym, zlokalizowanym w budynku mieszkalnym, bez znaczenia pozostaje, czy miejsce postojowe jest odrębnym przedmiotem sprzedaży, czy też nie stanowi odrębnego od mieszkania przedmiotu sprzedaży. Wskazać również należy, że Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym powyżej wyroku z dnia 9 września 2008 r., podzielił stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w postanowieniu z dnia 19 maja 2004 r. (sygn. akt I CK 696/03, publ. OSP 2005/5/61), że miejsce garażowe w garażu wielostanowiskowym, należące do właściciela lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nie jest pomieszczeniem przynależnym do tego lokalu w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali. NSA stwierdził, iż pomieszczeniem przynależnym do lokalu mieszkalnego jest pomieszczenie (garaż jednostanowiskowy) spełniające dla jednego samochodu kryteria § 102 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, a nie jest nim miejsce garażowe w garażu wielostanowiskowym, który to garaż wielostanowiskowy (a nie miejsce garażowe) spełnia te kryteria. W rozpoznawanej sprawie Skarżąca, przedstawiając we wniosku o udzielenie interpretacji stan faktyczny wskazała, że garaż nie będzie wyodrębnionym lokalem i nabywcy lokalu mieszkalnego będzie sprzedane prawo do korzystania z wydzielonego miejsca postojowego. Jeśli zatem garaż, w którym usytuowane są miejsca postojowe nie będzie przedmiotem odrębnej własności, tj. będzie stanowił element nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum, zastosowanie w tym przypadku będzie miała stawka 7% podatku VAT. W związku z powyższym, w ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie organ naruszył art. 41 ust. 2, 12 i 12a ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 2008 r. Zgodzić się trzeba ze Skarżącą, iż stawka podatku nie może być wywodzona z przepisów innych niż podatkowe, chociażby przez wzgląd na przywołany w skardze art. 217 Konstytucji RP. Odnosząc się natomiast do stanowiska Ministra Finansów wyrażonego w odpowiedzi na skargę, iż przy wydawaniu interpretacji indywidualnych organ może jedynie posiłkować się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, bez możliwości ich stosowania wprost z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego, zauważyć należy, że choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 o.p. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 O.p. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, określono zgodnie z art. 152 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaś o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.