VIII SA/Wa 820/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Leszek Kobylski, Protokolant Justyna Kapusta, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2010 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz z tytułu podatku akcyzowego oddala skargę. 1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] września 2009 r., po rozpatrzeniu odwołania J.S. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IC") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik UC") z [...] lutego 2009 r. Przedmiotem decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług, od towaru (samochodu) zgłoszonego [...] listopada 2004 r. (SAD nr [...]). Jako podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał między innymi przepisy art. 29 ust. 13 i art. 33 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), a także art. 10 ust. 1 pkt 4 i art. 20 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz powołał się na ustalenia faktyczne organu I instancji. Z ustaleń tych wynika, że [...] listopada 2004 r. skarżący dokonał zgłoszenia celnego w procedurze dopuszczenia do obrotu towaru (osobowego samochodu używanego marki [...], rok produkcji 1996) importowanego ze Szwajcarii. Po przeprowadzeniu stosownego postępowania celnego Naczelnik UC decyzją z [...] sierpnia 2007 r. określił skarżącemu prawnie należną niezaksięgowaną kwotę należności celnych wynikających z długu celnego. Po wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku akcyzowego oraz VAT, decyzją z [...] lutego 2009 r. organ ten określił skarżącemu zobowiązanie w tych podatkach. Skarżący wniósł odwołania zarówno od decyzji celnej, jak i od decyzji podatkowej. Decyzją z [...] września 2009 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] sierpnia 2007 r. o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych. W konsekwencji, decyzją z [...] września 2009 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC dotyczącą wymiaru podatku akcyzowego oraz VAT. Uzasadniając rozstrzygnięcie podatkowe powołał się na swoją decyzję celną. Wyjaśnił, że import samochodu osobowego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi wartość celna wyrobu akcyzowego powiększona o należne cło. W sytuacji, gdy przedmiotem importu jest towar akcyzowy, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowi wartość celna tego towaru (samochodu osobowego) powiększona o należne cło oraz podatek akcyzowy. 2. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący. Wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (pismo zawierające skargę nie zostało opatrzone datą). Występując o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, autor skargi powtórzył zasadnicze elementy argumentacji faktycznej oraz prawnej, prezentowane uprzednio w postępowaniu celnym. Zaskarżonej decyzji postawił zarzuty naruszenia art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez dowolne ustalenie wartości przedmiotowego samochodu bez jakiegokolwiek odniesienia do jego rzeczywistego stanu wynikającego z dowodu zakupu. Wskazał także na naruszenie art. 181a Rozporządzenia Komisji EWG nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. 2.2. Uzasadniając skargę jej autor podniósł, że skarżący jako nabywca pojazdu nie ma możliwości weryfikowania legalności funkcjonowania podmiotów gospodarczych na terenie Konfederacji Szwajcarskiej. Okoliczność, iż podmiot sprzedający samochody działa nieformalnie, poza strefą legalnego obrotu, nie ma istotnego znaczenia dla sprawy i nie może obciążać nabywcy działającego w dobrej wierze. Zdaniem autora skargi, jedyną przyczyną, dla której można byłoby podważyć wartość transakcji, byłoby wykazanie, iż towar w rzeczywistości przedstawia znacznie wyższą wartość od zadeklarowanej. Za całkowicie dowolne oraz sprzeczne z zasadami postępowania podatkowego uznał przyjęcie wartości rynkowej importowanego pojazdu na podstawie danych z informatora "INFO – EKSPERT". Organy nie przeprowadziły ekspertyzy pojazdu. Nie dokonały jego oględzin. Pominęły argumentację skarżącego, iż samochód był uszkodzony i z tej przyczyny jego wartość była niewielka w dniu, w którym został on sprowadzony na terytorium RP. Dodał, że wpływu na wynik sprawy nie miało także ustalenie, że samochód nie posiadał zewnętrznych znamion świadczących o złym stanie technicznym. 3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał jednocześnie stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). 4.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. 4.3. W sprawie niniejszej warto na wstępie wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Rolą sądu pierwszej instancji jest kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów art. 134 i art. 145 u.p.p.s.a. 5.1. Wskazać zatem należy ramy materialnoprawne niniejszej sprawy. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy, jeżeli przedmiotem importu jest towar podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podkreślenia na wstępie wymaga, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podstawowe znaczenie mają wyniki odrębnego postępowania w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego, tj. kwestia wartości celnej importowanego przez skarżącego ze Szwajcarii samochodu osobowego (towaru akcyzowego) oraz kwoty cła. Skoro w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z [...] września 2009 r. dotycząca wartości celnej przedmiotowego pojazdu i kwoty należnego cła, to organy związane były tą decyzją. Ich obowiązkiem było określenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym z uwzględnieniem wartości celnej pojazdu powiększonej o należne cło. Konsekwentnie, w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług organy obowiązane były przyjąć wskazane wyżej elementy określone decyzją celną, powiększone o wartość podatku akcyzowego. Dodać warto, że ostateczna decyzja celna poddana została kontroli sądowej. Wyrokiem z 18 lutego 2010 r. (VIII SA/Wa 712/09) WSA w Warszawie oddalił skargę na decyzję Dyrektora IC z [...] września 2009 r. w sprawie określenia wysokości długu celnego. 5.2. Organy orzekające w niniejszej sprawie związane były rozstrzygnięciami w sprawie celnej i nie mogły czynić w tym zakresie odrębnych ustaleń. Za chybiony uznać zatem należy zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Oczywiście chybiony jest zaś zarzut naruszenia przepisów prawa celnego (art.181a rozporządzenia wykonawczego do WKC), gdyż przepisy te nie znajdowały zastosowania w sprawie niniejszej, dotyczącej wyłącznie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. W świetle art. 15 § 1 Ordynacji podatkowej, organy orzekające w niniejszej sprawie nie mogły dokonywać odrębnych ustaleń faktycznych w sprawie wartości celnej importowanego pojazdu i kwoty cła, skoro ustalenia te poczynione zostały uprzednio w odrębnym postępowaniu celnym, które to postępowanie zakończone zostało wydaniem ostatecznej decyzji. W sprawie niniejszej nie znajduje zastosowania przepis art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. 5.3. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że zastosowania w sprawie preferencji celnych i podatkowych nie znajduje umowa z 22 lipca 1972 r. zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. U. UE L nr 300 z 31 grudnia 1972 r.), jeżeli importer nie przedstawi stosownego świadectwa przewozowego. Z akt sprawy wynika, że skarżący nie przedstawił dokumentu potwierdzającego formalnie pochodzenie przedmiotowego pojazdu z UE lub ze Szwajcarii, wystawionego na wniosek eksportera przez odpowiednie władze celne. Za niedopuszczalne należało zatem uznać stosowanie wymienionej umowy w realiach niniejszej sprawy (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 18 grudnia 2007 r., III SA/Wr 385/07, a także oddalający skargę kasacyjną od tego orzeczenia wyrok NSA z 7 stycznia 2009 r., I GSK 354/08; orzeczenia te dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, zwanej dalej w skrócie: "CBOSA"). Za chybione należało zatem uznać także zarzuty stawiane w tym zakresie w trakcie postępowania podatkowego. 5.4. Reasumując stwierdzić należy, że dopóki w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja celna, posiadająca kluczowe znaczenie dla wymiaru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 29 ust. 13 ustawy o VAT), to decyzją tą związane są organy podatkowe orzekające w sprawie wymiaru wymienionych podatków z tytułu importu przedmiotowego pojazdu. Dokonując wymiaru podatków, w podstawie opodatkowania podatkiem akcyzowym organy obowiązane były zatem uwzględnić wartość celną pojazdu i kwotę należnego cła, wynikające z ostatecznej decyzji celnej. Organy prawidłowo zastosowały stawkę akcyzy wynikającą z przepisów § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) w związku z art. 75 ustawy o podatku akcyzowym. Po określeniu skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym, wartość tego podatku organy obowiązane były uwzględnić w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Organy prawidłowo zastosowały także podstawową stawkę podatku przewidzianą w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Zarówno wartość celna, jak i kwota długu celnego, nie mogą być skutecznie kwestionowane w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Wykluczona jest zatem w postępowaniu podatkowym, jeżeli jest ono odrębne od postępowania celnego, ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.