I FSK 991/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 97/09 w sprawie ze skargi T. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 września 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2) zasądza od T. K. na rzecz Ministra Finansów kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi 1. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 97/09, uchylający interpretację Ministra Finansów z dnia 26 września 2008 r. w sprawie T. K., w przedmiocie podatku od towarów i usług. 2. Wnioskiem z dnia 26 czerwca 2008 r. (data wpływu do organu) T. K. zwrócił się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zadając pytanie, czy sprzedaż dwóch działek budowlanych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? We wniosku wskazał, iż jako małżeństwo D. i T. K. nabyli nieruchomość o powierzchni 2,0778ha. W marcu 2008r. zatwierdzony został plan podziału tej nieruchomości na działki. W związku z koniecznością spłaty wcześniej zaciągniętego kredytu hipotecznego podjęta została decyzja o sprzedaży dwóch działek, nadto T. K. rozważa sprzedaż kolejnych siedmiu działek. Zdaniem skarżącego dostawa w.w. działek realizowana przez osoby fizyczne, stanowiących ich majątek osobisty, gdy grunt nie został nabyty w celu jego zbycia nie jest objęta zakresem ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. 3. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 26 września 2008 r. uznał to stanowisko za nieprawidłowe, stwierdzając, że sprzedaż działek należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą. 4. Pismem z dnia 10 października 2008 r. skarżący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. 5. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie nie stwierdził podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji. Skarga do sądu pierwszej instancji 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej pisemnej interpretacji indywidualnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Oprócz zarzutów merytorycznych podniesiono zarzut naruszenia trzymiesięcznego terminu do wydania przedmiotowej interpretacji. 7. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że dla rozpoznania skargi wystarczające było ustalenie, czy organ dochował trzymiesięcznego terminu na udzielenie interpretacji. Z akt administracyjnych wynika, iż wniosek o interpretacje złożono w dniu 26 czerwca 2008 r. a interpretację doręczono w dniu 2 października 2008 r., czyli po upływie 3-miesięcznego terminu przewidzianego w ustawie. Sąd I instancji wskazał na treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008r., sygn. akt. I FPS 2/08. Uchwała ta została co prawda podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego w roku 2005, jednak jest ona w pełni przydatna na tle aktualnego brzmienia art. 14d Ordynacji podatkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego aktualny zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem zwrotu "udzielić interpretacji" zawartego w art. 14a § 1 Ordynacji w brzmieniu sprzed 1 lipca 2007r. Zarówno przed, jak też po tej dacie, termin powyższy został zachowany, jeżeli interpretacja została doręczona podatnikowi w ciągu 3 miesięcy od otrzymania wniosku. 9. Zestawiając datę otrzymania przez organ wniosku o wydanie interpretacji, z datą jej doręczenia Spółce, Sąd I instancji uznał, że uchybiono terminowi określonemu w art. 14d Ordynacji. W efekcie z mocy prawa w dniu 27 września 2008r. w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko skarżącego za prawidłowe w pełnym zakresie. 10. W tej sytuacji Sąd za bezprzedmiotowe uznał merytoryczne rozpoznanie skargi i rozstrzyganie, która ze stron prezentuje prawidłowe stanowisko. Skarga kasacyjna 11. W skardze kasacyjnej, pełnomocnik Ministra Finansów zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 3 § 1 i 2 pkt 4a P.p.s.a. polegające na dokonaniu niewłaściwej kontroli organów administracji publicznej, polegające na błędnej wykładni art. 14d Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że dniem wydania interpretacji jest data doręczenia stronie interpretacji i w związku z tym uznanie, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie przewidzianym w art. 14d Ordynacji podatkowej, - błędne zastosowanie art. 146 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej i uchylenie zaskarżonej interpretacji, chociaż rozstrzygnięcie organu podatkowego nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. Wskazując na powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnego w Poznaniu oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych. 12. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik T. K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i uznanie stanowiska Podatnika zawartego we wniosku o wydanie interpretacji za wiążące oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego 13. Skarga kasacyjna jest zasadna. 14. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu jest wykładnia pojęcia "niewydania interpretacji indywidualnej", użyte w art. 14o Ordynacji podatkowej. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu owe niewydanie ma miejsce wówczas, gdy organ w terminie 3 miesięcy od wpływu wniosku nie doręczy tej interpretacji wnioskodawcy. W tym zakresie Sąd I instancji powołał się na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008r., I FPS 2/08, (publ. ONSAiWSA 2009, nr 1, poz. 2), w której wyrażono stanowisko, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. pojęcie "niewydanie postanowienia", użyte w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu. Przeciwstawny pogląd prezentuje Minister Finansów, który w skardze kasacyjnej twierdzi, że do wydania interpretacji w terminie trzech miesięcy nie jest konieczne jej doręczenie w tym terminie. Dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej decydujące znaczenie ma jednak treść uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009r., w sprawie o sygn. akt II FPS 7/09, w której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy." W uzasadnieniu tej uchwały wskazano, że przez zwrot "niewydanie interpretacji indywidualnej" należy rozumieć niesporządzenie i niepodpisanie tego aktu, gdyż stanowi on przeciwieństwo pojęcia "wydanie interpretacji". 15. W niekwestionowanym stanie faktycznym sprawy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu w dniu 26 czerwca 2008 r. Termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej, upływał w dniu 26 września 2008r. W dniu 26 września 2008r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną dla wnioskodawcy, która została doręczona w dniu 2 października 2008r. Sąd I instancji w tym stanie faktycznym uznał, że uchybiono terminowi określonemu w art. 14d Ordynacji podatkowej. Stanowisko to pozostaje w sprzeczności z treścią powołanej uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Powyższa uchwała z dnia 14 grudnia 2009 r., w sprawie o sygn. akt II FPS 7/09 jest uchwałą tzw. abstrakcyjną, bowiem podjęta została w następstwie wystąpienia przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z wnioskiem o podjęcie uchwały w składzie całej Izby Naczelnego Sądu Administracyjnego. Uchwały abstrakcyjne podejmowane są w celu wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ich przedmiotem są więc wątpliwości prawne, które nie mają bezpośredniego związku z postępowaniem toczącym się w indywidualnej sprawie sądowoadministracyjnej (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II, Zakamycze 2006, s. 48). Uchwały abstrakcyjne posiadają w innych sprawach sądowoadministracyjnych także ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 P.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 P.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). 16. Naczelny Sąd Administracyjny akceptuje poglądy wyrażone w powyższej uchwale, które znajdują zastosowanie również na tle stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Powoduje to konieczność uwzględnienia skargi kasacyjnej w zakresie sformułowanych w niej zarzutów, gdyż doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów art. 146 § 1 P.p.s.a. w związku art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 14d Ordynacji podatkowej. Obecnie orzecznictwo sądowoadministracyjne w powyższym zakresie jest jednolite, por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 784/09 i sygn. akt I FSK 635/09, z dnia 9 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 683/09, z dnia 19 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 917/09 (publ. na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Skoro zaskarżona interpretacja została wydana w ustawowym terminie, to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie miał podstawy do jej uchylenia bez merytorycznej oceny zarzutów skargi. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu będzie zobowiązany do dokonanie merytorycznej oceny legalności zaskarżonej interpretacji. 17. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a.