I FSK 1664/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.), Danuta Oleś, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 21 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 293/10 w sprawie ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 8 lutego 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2004 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz W. K. kwotę 1833 (słownie: jeden tysiąc osiemset trzydzieści trzy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 293/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 8 lutego 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2004 r. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z 12 listopada 2009 r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku VAT za wymienione okresy rozliczeniowe, albowiem podatnik zawyżył podatek naliczony wynikający z faktur zakupu oleju napędowego, wystawionych przez "W." Sp. z o.o. oraz "R." M. C.. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że spółka "W." w roku 2004 była wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem 36809. Siedziba spółki mieściła się w G., przy ul. K.. Jej jedynym udziałowcem był G. W.. Był on uprawniony do samodzielnego reprezentowania spółki. W dniu 4 marca 2005 r. do rejestru został wpisany jako jedyny udziałowiec M. C., z uprawnieniem do samodzielnej reprezentacji spółki. Wymieniona firma złożyła wniosek o wydanie koncesji na obrót paliwami, który pozostawiono bez rozpoznania (pismo Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z 12 marca 2007 r.). W oparciu o informacje uzyskane od Dyrektora UKS w G., organ ustalił, że spółka "W." nie działała pod wskazanym jako jej siedziba adresem. Bezskuteczne okazały się próby wszczęcia postępowania kontrolnego oraz kontaktu z prezesem – G. W.. Z dniem 7 stycznia 2005 r. spółka została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT. Ponadto, organ oparł się o zeznania L. S., który oświadczył, że współpracował z firmą "W." w czasie, gdy prezesem był G. W. i wystawiał "puste faktury" za jego zgodą. Stwierdził, że wszystkie faktury były bez pokrycia, albowiem służyły do odliczania podatku od towarów i usług lub sprzedaży towaru niewiadomego pochodzenia. Ustalenia związane z firmą "R." organ oparł na zeznaniach M. C., który w charakterze podejrzanego zeznał, że w marcu lub kwietniu 2004 r. M. K. zaproponował mu pomoc w rozwinięciu firmy w branży paliwowej. Nawiązywał kontakty handlowe oraz zostawiał u potencjalnych kontrahentów dokumenty firmy. M. C. oświadczył, że jego firma nigdy nie posiadała żadnych pomieszczeń do magazynowania paliw. Jej działalność opierała się na wystawianiu faktur zainteresowanym podmiotom a on sam był "producentem faktur paliwowych". Nigdy nie widział żadnego towaru. Nie posiadał faktur dokumentujących zakup paliwa. Za ich wystawienie dostawał od 1 do 5 gr. za sztukę. Faktury były wypisywane w punkcie ksero w G. lub na komputerze należącym do M. K.. M. C. zeznał również, że wystawił w 2004 r. dla skarżącego jedną fakturę dotyczącą sprzedaży oleju napędowego i że odzwierciedlała ona rzeczywistą transakcję. Sprzedany towar był jednak własnością M. F. i to właśnie on wskazał odbiorcę oleju napędowego, a także przekazał podatnikowi wszystkie pieniądze uzyskane z transakcji. Wskazane okoliczności M. C. potwierdził także podczas przesłuchania w dniu 30 września 2009 r. w Zakładzie Karnym w G.. Organ ustalił ponadto, że M. C. od 19 listopada 2001 r. był czynnym podatnikiem VAT, natomiast w dniu 1 kwietnia 2004 r. został wykreślony z ewidencji. Deklaracje podatkowe VAT - 7 złożył jedynie za miesiące od stycznia do marca 2004 r. Jednocześnie jego wniosek o wydanie koncesji na obrót paliwami ciekłymi został pozostawiony bez rozpatrzenia w dniu 22 listopada 2004 r. W oparciu o powyższe okoliczności organ odwoławczy, wymienioną na wstępie zaskarżoną decyzją, nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej i utrzymał ją w mocy. Dyrektor Izby Skarbowej uznał również, że transakcje dokumentowane spornymi fakturami nie zostały zrealizowane między wskazanymi w nich podmiotami, a zatem nie mogły stanowić podstawy do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Organ odwoławczy podkreślił ponadto, że podmiot prowadzący działalność winien zachować minimum staranności w celu sprawdzenia wiarygodności kontrahentów - faktu ich zarejestrowania jako podatników VAT, personaliów osoby prowadzącej firmę, miejsc wykonywania działalności, posiadania koncesji na obrót paliwami. Winien również wziąć pod uwagę okoliczności nawiązania współpracy, formę zapłaty za paliwo (gotówka) oraz jego cenę, odbiegającą od cen rynkowych. Były to, w ocenie organu, obiektywne okoliczności, o których podatnik mógł wiedzieć i które mogły wskazywać, czy przeprowadzona transakcja nie stanowi nadużycia. W niniejszej sprawie organ uznał, że skarżący takiej staranności nie dochował. Odnosząc się do podniesionej przez stronę kwestii przedawnienia organ zauważył, że termin przedawnienia spornych zobowiązań upływał w dniu 31 grudnia 2009 r. Decyzję określającą zobowiązanie w podatku VAT wydano i doręczono 12 listopada 2009 r., a zatem zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. W złożonej skardze strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji oraz umorzenie postępowania. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego polegające na zastosowaniu art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz niezastosowaniu art. 208 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 tej ustawy, tj. wydaniu decyzji pomimo upływu 5 - letniego terminu przedawnienia. Wskazując na motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ odwoławczy prawidłowo określił termin przedawnienia spornych zobowiązań. Podkreślił, że w dniu 27 listopada 2009 r. skarżący uregulował zobowiązanie w wysokości wynikającej z nieostatecznej decyzji Dyrektora UKS z 12 listopada 2009 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Tym samym zobowiązanie wygasło w całości wskutek zapłaty i w związku z tym nie mogło wygasnąć po raz drugi na skutek upływu terminu przedawnienia. Odnosząc się do kwestii zasadności zakwestionowania spornych faktur Sąd uznał, że organy podatkowe zebrały oraz rozpatrzyły w sposób wyczerpujący materiał dowody oraz w sposób prawidłowy dokonały jego oceny, czemu dały wyraz w spełniającym wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnieniu decyzji. Nie naruszyły również zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Poinformowały skarżącego o miejscu i terminie przesłuchania M. C. oraz o włączeniu do materiału dowodowego dokumentów zgromadzonych w toku innych postępowań. Wyznaczyły mu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie tego materiału. Jednocześnie skarżący nie wykazał, że przeprowadzone transakcje znajdowały odzwierciedlenie w otrzymanych fakturach. Na powyższe orzeczenie strona, działająca za pośrednictwem pełnomocnika – adwokata wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz poprzedzających go orzeczeń organów obu instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawy kasacyjne podniosła: 1) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na niezastosowaniu wskazanych przepisów, tj. nieumorzeniu postępowania z powodu upływu terminu przedawnienia; 2) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie art. 2 Konstytucji RP, poprzez oddalenie skargi W. K. przerzucając tym samym na skarżącego negatywne konsekwencje, jakie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 12 listopada 2009 r. oraz utrzymująca ją w mocy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 8 lutego 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2004 r. wywołała po stronie wnoszącego skargę, będące skutkiem niezastosowania art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. nieumorzenie postępowania z powodu upływu terminu przedawnienia; 3) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie art. 145 § 1 lit. c/ p.p.s.a. polegające na niezastosowaniu wskazanego przepisu i oparcie wyroku na błędnej ocenie stanu faktycznego, poprzez uznanie, że: - przedsiębiorstwo W. K. nie nabyło od PHU "R." M. C. oraz "W." sp. z o.o. paliwa, albowiem przedsiębiorstwa te nigdy nie funkcjonowały w obrocie prawnym, nie uzyskały koncesji na obrót paliwami ciekłymi; - nie miał podstaw do odliczenia kwot podatku od towarów i usług zawartych w fakturach, na których jako "sprzedający" widnieją nazwy podmiotów, które nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, nie były czynnymi płatnikami podatku VAT i nie płaciły tego podatku. W kwestii naruszenia art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej skarżący w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazał, że sporne zobowiązania uległy przedawnieniu z upływem 2009 r., a prawomocną decyzję w sprawie wydano dopiero 12 lutego 2010 r. Podkreślił, że fakt zapłaty zobowiązania był bez znaczenia, albowiem powstała w ten sposób jedynie nadpłata, co nie miało wpływu na przedawnienie zobowiązania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Trafny jest bowiem zarzut naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W niniejsze sprawie, w tym zakresie nie ma sporu co do faktów. Rozbieżności zachodzą w przedmiocie oceny skutków prawnych upływu terminu przedawnienia. Decyzja ostateczna, która była przedmiotem kontroli sądowej, przeprowadzonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, dotyczyła zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2004 r. Zatem termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upływał z końcem 2009 r. Zaskarżona decyzja organu odwoławczego wydana została w dniu 8 lutego 2010 r. Zdaniem organu podatkowego, bezsporna zapłata podatku w wysokości określonej w decyzji organu pierwszej instancji, która nastąpiła w listopadzie 2009 r., doprowadziła do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W związku z tym to zobowiązanie podatkowe nie mogło ulec przedawnieniu, skoro wcześniej wygasło. Odmienne stanowisko w tym zakresie prezentował autor skargi kasacyjnej, zresztą powtarzając swoją wcześniejszą argumentację ze skargi kierowanej do Sądu pierwszej instancji. Jego zdaniem postępowanie podatkowe powinno zostać umorzone z powodu upływu terminu przedawnienia. W powyższym sporze racje należy przyznać kastorowi, aczkolwiek z nieco innym uzasadnieniem niż zaprezentowane w skardze kasacyjnej. W związku z podniesionym w rozpoznawanym środkiem odwoławczym zarzutem należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., I FPS 5/09, wydany w składzie siedmiu sędziów (ONSAiWSA 2010, nr 5, poz. 85). W uzasadnieniu tego orzeczenia wskazano, że w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło wskutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.), nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania podatkowego. W powyższym orzeczeniu podkreślono również, że nie może budzić żadnych wątpliwości to, że po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe wcześniej nie wygasło na skutek jego zapłaty, niedopuszczalne jest wydawanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 listopada 2003 r., III SA 3066/01, Mon. Podat. 2004, nr 3, s. 42; z dnia 14 maja 2003 r., SA/Rz 1153/01, POP 204, nr 4, poz. 80; z dnia 7 maja 2003r., I SA/Wr 2282/00, PP 2003, nr 10, s. 63). W związku z powyższym nie można przyjąć, tak jak czyni to organ podatkowy, a także Sąd pierwszej instancji, że wpłata podatku stwarza taki stan prawny, iż organ podatkowy nabywa prawo do wydawania decyzji bez żadnych ograniczeń czasowych. Okoliczność, że podatnik wpłacił podatek, nie może w tak znaczący sposób pogorszyć sytuacji prawnej tego podmiotu w porównaniu z podatnikiem, który nie zrealizował swojego obowiązku podatkowego. Wykładnia przepisu art. 70 § 1 O.p. nie może dyskryminować podatnika, który wywiązuje się ze swoich obowiązków uiszczając daninę publicznoprawną, a preferować tych podatników, którzy tych obowiązków nie realizują. Sprzeciwia się temu zasada równości, wyrażona w art. 32 ust. 1 Konstytucji. Zgodnie z tym unormowaniem wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. W orzeczeniu z dnia 24 października 1989 r., sygn. K. 6/89, OTK 1989, nr 1, poz. 7, Trybunał Konstytucyjny podkreślił związek zasady równości z zasadą sprawiedliwości i orzekł, że wszelkie zróżnicowanie w prawie jest dopuszczalne wtedy, gdy jest usprawiedliwione (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r., I FPS 9/08, ONSAiWSA 2009, nr 5, poz. 87). W związku z tym przyjęcie w ramach wykładni prawa różnicowania skutków upływu terminu z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zależności od tego, czy podatnik wpłacił podatek, bądź też tego nie uczynił, prowadziłoby do wykładni sprzecznej z Konstytucją, a głównie z zasadą demokratycznego państwa prawa i wynikającą z niej zasadą równości i sprawiedliwości. Wojewódzki Sąd Administracyjny akceptując stanowisko organu podatkowego, w zakresie dopuszczalności wydawania decyzji w stanie faktycznym istniejącym w niniejszej sprawie powołuje się na ugruntowany i właściwie bezsporny pogląd prezentowany w judykaturze, że zaistnienie jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1 – 9 Ordynacji podatkowej wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z pozostałych przyczyn. Skoro więc zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek zapłaty podatku (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) to nie biegnie dalej termin przedawnienia. Nie może bowiem ponownie wygasnąć zobowiązanie podatkowe, które już nie istnieje (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2003 r., III RN 76/01, OSNP 2003, nr 7, poz. 162, uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, ONSA iWSA 2004, nr 1, poz. 7, wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., FSK 200/04, ONSAiWSA 2005, nr 1, poz. 4, wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2006 r., FSK 2365/04, wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 lutego 2008 r., III SA/Wa 2208/07, Lex nr 463325, wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., III SA/Wa 1347/08, Lex nr 515925, wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 lutego 2009 r., III SA/Wa 2953/08, Lex nr 519926, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 czerwca 2009 r., III SA/GL 1452/08, Lex nr 527418). Powyższy pogląd skład sądu orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje. Jednakże stanowisko to dotyczy skutków materialnoprawnych upływu terminu przedawnienia. Organ podatkowy zaś nie uwzględnił skutków procesowych, które są następstwem upływu terminu przedawnienia, określonym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Wreszcie w wyroku z dnia 28 czerwca 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na fundamentalne cechy instytucji przedawnienia. Spełnia ono szczególną rolę. Pełni bowiem funkcje gwarancyjną dla podatnika. Na skutek upływu czasu następuje stabilizacja sytuacji prawnej podatnika. Nabywa on pewność, że jego stosunek zobowiązaniowy w sferze publicznoprawnej nie ulegnie już zmianie. Z drugiej strony organy administracji publicznej, które w okresie biegu terminu przedawnienia nie podjęły stosownych działań prawnych, pozbawione są możliwości ingerencji w prawa i obowiązku podatnika. Następuje więc po obu stronach, nieistniejącego już zobowiązania podatkowego, stan pewności w zakresie wzajemnych zobowiązań i uprawnień. Instytucja przedawnienia, znana jest w niemal wszystkich gałęziach prawa, zarówno w tych zaliczanych do prawa publicznego jak i prywatnego. Pełni ona wszędzie zbliżoną rolę. Przy czym bardzo istotne znaczenie w prawie podatkowym wiążę się z brakiem równości stron stosunku prawnego w tej dziedzinie prawa, a także z możliwością dużej ingerencji organów administracji publicznej w sferę praw podatnika. Ponadto podkreślono, że przedawnienie, które jak wcześniej wspomniano pełni funkcje gwarancyjne i stabilizacyjne, we wszystkich gałęziach prawa jest instytucją zastrzeżoną na rzecz dłużnika. Szczególnie jest to istotne w prawie podatkowym. Oznacza to, że podatnik może powoływać się na dobrodziejstwa płynące z instytucji przedawnienia. Takiego uprawnienia zaś nie posiada opieszały organ podatkowy, który nie może czerpać korzyści z faktu, że w terminie przedawnienia nie zdołał wydać ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W związku z tym trzeba stwierdzić, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło w skutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacja podatkowa), nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania podatkowego. Stąd też upływ terminu przedawnienia, określony w powyższym przepisie, uniemożliwia organowi podatkowemu wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. W wspomnianym wyroku podkreślono również, że wprawdzie przepis art. 70 Ordynacji podatkowej jest przepisem prawa materialnego i w przeciwieństwie do unormowania zawartego w art. 68 Ordynacji podatkowej nie przewiduje terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji. Jednak prawo procesowe, formalne ma za zadanie realizacje norm prawa materialnego. Pełni w stosunku do niego rolę służebną. Przepisem procesowym, realizującym instytucje prawa materialnego przedawnienia zobowiązania podatkowego, jest przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej Stosownie do treści tej normy prawnej w sytuacji, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Z dniem 1 września 2005 r. do tego przepisu dodano wskazanie jednej z przyczyn bezprzedmiotowości postępowania podatkowego, a mianowicie przedawnienie zobowiązania podatkowego. Nie ma zatem wątpliwości, że w aktualnym stanie prawnym po upływie terminu przedawnienia postępowanie podatkowe staje się bezprzedmiotowe. Nie powinno zatem być wszczynane postępowanie, wszczęte zaś powinno zostać umorzone. Na gruncie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej brak jest podstaw prawnych do rozróżnienia skutków upływu terminu przedawnienia, które nastąpiło po zapłacie podatku od tej sytuacji, gdy nie nastąpiła taka zapłata. Wprawdzie wyżej wskazany wyrok nie ma takiej mocy wiążącej jak uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, to jednak skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela i akceptuje stanowisko wyrażone w wyżej cytowanym wyroku składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., I FPS 5/09. W związku z tym trafny jest zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej Odnosząc się do drugiego z zarzutów skargi kasacyjnej należy stwierdzić, że nie jest on uzasadniony. Autor skargi kasacyjnej, będący profesjonalnym pełnomocnikiem zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a. polegające na niezastosowaniu wskazanego przepisu i oparcie wyroku na błędnej ocenie stanu faktycznego. Zarzut ten nie został wsparty wskazaniem, jakie przepisy Ordynacji podatkowej zostały naruszone, jaki charakter miało to naruszenie ani jaki był ich wpływ na wynik sprawy. Upatrywanie w treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uniwersalnej podstawy kasacyjnej dla wszelkich zarzutów łączących się z uchybieniami natury procesowej razi swą ogólnikowością i nie daje, przy braku powołania innych uregulowań tej ustawy lub (w związku z unormowaniami p.p.s.a.) odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej, możliwości skategoryzowania domniemanych błędów natury procesowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2010 r., II FSK 921/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną i uchylił zaskarżony wyrok. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. Na sumę kosztów składają się uiszczony przez stronę skarżącą wpis stosunkowy od skargi kasacyjnej w wysokości 533 zł, opłata kancelaryjna od wniosku o sporządzenie i doręczenie uzasadnienia w kwocie 100 zł, a także wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej. Wysokość tego wynagrodzenia określono w oparciu o przepis § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b/ w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a/ oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.). .