I SA/Gd 846/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 września 2010 r. sprawy ze skargi R.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 69.964 (sześćdziesiąt dziewięć tysięcy dziewięćset sześćdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia 19 marca 2003 r. R.K. wystąpił do Urzędu Skarbowego w G. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. wraz z korektą zeznania podatkowego za ten rok. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia 10 września 2003 r. określił R.K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 6.427.666,20 zł Przywołując art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm. - dalej jako "p.d.f.") organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował dopuszczalność odliczenia przez podatnika darowizny przekazanej na rzecz "A" (dalej jako "A"), a w oparciu o art. 52 ust. 1 pkt 1 lit c) w związku z art. 24 ust. 11 p.d.f. nie uznał podstaw do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez R.K. z tytułu sprzedaży akcji "B" S.A. z siedzibą w W. (dalej jako "B"). W trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego organ ustalił, że w dniu 16 czerwca 1997 r. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy spółki "B" podjęło uchwałę nr 1 o podwyższeniu kapitału akcyjnego spółki z kwoty 185.416 zł do kwoty 10.000.000 zł w drodze emisji 9.814.584 akcji serii B o wartości nominalnej 1 zł. W uchwale zawarto postanowienie, że akcje nowej emisji zostaną objęte przez dotychczasowych akcjonariuszy proporcjonalnie do posiadanych przez nich akcji. Na mocy wskazanej uchwały skarżący objął 2.455.494 akcji serii B o łącznej wartości 2.455.494 zł. Akcje spółki "B" zostały dopuszczone do publicznego obrotu w dniu 30 października 1997 r., a ich pierwsze notowanie na rynku regulowanym miało miejsce w dniu 10 lutego 1998 r. Transakcja sprzedaży 150.000 akcji po 119 zł każda, w wyniku której skarżący uzyskał dochód w wysokości 17.850.000 zł, została sfinalizowana przez skarżącego w dniu 26 kwietnia 2001 r. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 16 lutego 2004 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, potwierdzając brak podstaw do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji, jak i do odliczenia darowizny. W uzasadnieniu wskazano, że akcje zostały objęte przez podatnika na mocy uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy, tj. w sposób wyłączający możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z ich późniejszej sprzedaży. Natomiast darowizna została przekazana na przedsięwzięcie dotyczące kampanii promocyjnej książki tj. na cel, który nie mieści się w katalogu statutowych celów Fundacji i nie jest wymieniony w art. 26 ust. 1 pkt 9 p.d.f. W wyniku wniesionej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 21 marca 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 184/04 oddalił skargę R.K. na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżone przez R.K. orzeczenie sądu pierwszej instancji, zostało uchylone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1036/06. Sąd odwoławczy dokonując wykładni art. 52 ust. 1 pkt 1 lit c) w zw. z art. 24 ust. 11 p.d.f. wskazał, że dochód uzyskany ze sprzedaży akcji objętych w 1997 r. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania jeżeli pierwotne nabycie akcji przez sprzedającego zostało poprzedzone uchwałą walnego zgromadzone, a dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową objętych akcji, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie nie podlegał w tym czasie opodatkowaniu. Ponieważ skarga kasacyjna nie zakwestionowała poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że darowizna nie została przekazana na wsparcie działalności charytatywno-opiekuńczej "A", a w związku z tym nie mogła podlegać odliczeniu od dochodu. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, wyrokiem z dnia 2 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 762/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 lutego 2004 r. Opierając się na stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji wskazał, że samo ustalenie dotyczące objęcia akcji na mocy uchwały walnego zgromadzenia wspólników, jest niewystarczające dla przyjęcia braku podstaw do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 52 ust. 1 pkt 1 lit. c) p.d.f. W sprawie nie zostało natomiast wyjaśnione, czy przy obejmowaniu spornych akcji R.K. skorzystał z preferencji podatkowej, polegającej na wyłączeniu spod opodatkowania dochodu w postaci nadwyżki wartości rynkowej akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, będąc związany wykładnią dokonaną przez sąd odwoławczy wyraził pogląd, iż ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży akcji na podstawie art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. skarżący może skorzystać pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek: 1) sprzedaż akcji nastąpiła w okresie między 1 stycznia 2001 r. a 31 grudnia 2003 r., 2) akcje były dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, 3) akcje zostały nabyte przez podatnika jeszcze przed dopuszczeniem ich do publicznego obrotu, 4) sprzedaż akcji nastąpiła po upływie trzech lat od daty ich pierwszego notowania na rynku regulowanym, 5) akcje nie zostały nabyte wcześniej nieodpłatnie od Skarbu Państwa oraz nie zostały objęte lub nabyte na zasadach określonych w art. 24 ust. 11 p.d.f. W ocenie sądu pierwszej instancji w sprawie spełnione zostały cztery ze wskazanych powyżej warunków, natomiast w odniesieniu do piątego warunku Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku z dnia 13 czerwca 2007 r. przesądził, iż zwolnieniu od opodatkowania nie podlega dochód ze zbycia wyłącznie tych akcji, przy których objęciu lub nabyciu podatnik skorzystał z innej niż wskazana w art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. preferencji podatkowej, to jest przewidzianego w art. 24 ust. 11 p.d.f. wyłączenia spod opodatkowania dochodu w postaci nadwyżki wartości rynkowej akcji nad wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub objęcie. Decyzją z dnia 7 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 10 września 2003 r. Organ odwoławczy przyjął, że R.K. nabył w 1997 r. akcje spółki "B" na zasadach analogicznych, jak te które zostały wskazane w art. 24 ust. 11 p.d.f. w brzmieniu obowiązującym od roku 2000 . W stanie prawnym obowiązującym w 1997 r. dochód stanowiący nadwyżkę wartości rynkowej akcji nad wydatkami poniesionymi na ich nabycie w ogóle nie podlegał bowiem opodatkowaniu. Organ odwoławczy uznał, że ani w dacie nabycia akcji, ani w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego za 1997 r. R.K. nie zadeklarował do opodatkowania tego rodzaju dochodu. Mając na uwadze wykładnię art. 52 ust. 1 pkt 1 lit c) p.d.f. zawartą w wydanych w sprawie wyrokach sądowych, organ odwoławczy uznał, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania dochodu ze sprzedaży akcji. Nadto Dyrektor Izby Skarbowej potrzymał stanowisko, że ulgę z tytułu darowizny można odliczyć, tylko wtedy, gdy zostanie ona przeznaczona na ściśle określony w ustawie cel, pokrywający się jednocześnie z jednym ze statutowych celów obdarowywanej fundacji. W kolejnej skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku R.K. wniósł o uchylenie powyższej decyzji w związku z naruszeniem art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej jako "P.p.s.a."), art. 121 § , art. 123 § 1 i art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej jako "Ordynacja podatkowa") oraz art. 52 ust. 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 24 ust. 11 p.d.f. Zarzuty skargi zostały skoncentrowane na wskazaniu, że wydając kolejną decyzję w sprawie organ odwoławczy nie wypełnił wskazań zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i dokonał odmiennej, niż wiążąca go z mocy ustawy oceny prawnej art. 52 ust. 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 24 ust. 11 p.d.f. Skarżący podkreślił, że sądy obu instancji zgodnie wywiodły, iż w przedmiotowej sprawie zwolnienie wynikające z art. 52 ust. 1 pkt 1 lit. c) p.d.f. nie będzie miało zastosowania tylko wtedy, gdy okaże się, że skarżący skorzystał już uprzednio z preferencji podatkowej przewidzianej w art. 24 ust. 11 p.d.f. Tym samym skoro w sprawie bezspornie ustalono, że w roku 1997 dochód uzyskiwany przy obejmowaniu akcji w ogóle nie podlegał opodatkowaniu, to skarżący nie mógł skorzystać z jakiejkolwiek preferencji podatkowej, a tym bardziej wskazanej w art. 24 ust. 11 p.d.f. w postaci zwolnienia z opodatkowania, mając także na uwadze - co w ocenie skarżącego zostało w szczególny sposób podkreślone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny - że przepis ten nie obowiązywał w roku 1997. Co więcej, w stanie prawnym obowiązującym w momencie objęcia akcji przez R.K. brak było jakiegokolwiek przepisu, który zawierałby analogiczną preferencję podatkową, jak ta wyrażona w obowiązującym od 1 stycznia 2000 r. art. 24 ust. 11 p.d.f. Podjęte w ramach dodatkowego postępowania wyjaśniającego działania organów zostały tym samym ocenione przez skarżącego za bezcelowe oraz zbędne z punktu widzenia merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia 11 września 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 415/08 oddalił skargę R.K. uznając, iż w sprawie nie doszło do naruszenia art. 153 P.p.s.a. Zdaniem Sądu organ odwoławczy słusznie przyjął, że pod pojęciem akcji objętych lub nabytych na zasadach określonych w art. 24 ust 11 p.d.f. należy rozumieć wszystkie niepodlegające opodatkowaniu w chwili ich nabycia akcje, które zostały objęte przez osoby uprawnione na podstawie uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Dodatkowe postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a zlecone organowi pierwszej instancji czynności pozwoliły na jednoznaczne stwierdzenie, że R.K. nie zadeklarował do opodatkowania dochodu, który mógłby zostać przypisany jako powstały w wyniku objęcia akcji spółki "B". Ponoszone przez skarżącego twierdzenia, że dodatkowe postępowanie wyjaśniające powinno ograniczyć się do jednostkowego ustalenia, czy skarżący z preferencji podatkowej na podstawie art. 24 ust. 11 p.d.f., wskazują zdaniem Sądu na kwestionowanie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia w oparciu o argumenty sprzeczne ze znaną stronie wykładnią przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonaną przez sądy administracyjne obu instancji. R.K. nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem wniósł skargę kasacyjną, w której zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego tj. art. 52 pkt 1 lit. c) w związku z art. 24 ust. 11 p.d.f. poprzez błędne przyjęcie, że dochód uzyskany ze sprzedaży akcji nie korzystał ze zwolnienia z podatku przewidzianego w tym przepisie, w przypadku, gdy objęcie lub nabycie akcji nie podlegało z jakichkolwiek przyczyn opodatkowaniu; 2. naruszenie przepisów postępowania, w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 153 w związku z art. 190 P.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie oceny prawnej dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 2 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 762/07 i Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2007 r., sygn. akt. II FSK 1036/06, dalej jako wyrok NSA) oraz poprzez nieuwzględnienie wiążących wskazań, co do dalszego postępowania w sprawie; nadto naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 153 P.p.s.a. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że ocena prawna oraz wskazówki, co do dalszego postępowania zawarte w wyroku z 2 października sformułowane zostały zgodnie z wiążącą wykładnią art. 52 pkt 1 lit. c) oraz art. 24 ust. 11 p.d.f. dokonaną wcześniej przez NSA. Zaskarżonym wyrokiem Sąd naruszył także art. 190 P.p.s.a., bowiem wbrew poglądowi prawnemu wyrażonemu w wyroku NSA, mówiącym o odesłaniu do art. 24 ust. 11 p.d.f., uznał, że art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. odsyła do braku opodatkowania dochodu z dowolnych przyczyn. Uznając za zasadne niektóre zarzuty skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 267/09 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 września 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 415/08 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Zdaniem sądu odwoławczego zaskarżony wyrok naruszał art. 153 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, ponownie rozpoznając sprawę, będąc związany na podstawie art. 190 P.p.s.a. wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Związanie wynikające z art. 190 P.p.s.a. w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania Sądu pierwszej instancji, który na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, nie posiada już swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. W judykaturze podkreśla się, że wojewódzki sąd administracyjny może odstąpić od wykładni prawa zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H.Knysiak – Molczyk [w:] H.Knysiak – Molczyk, M.Romańska, T.Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005). W rozpatrywanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. Naczelny Sąd Administracyjnym w wyroku z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 267/09 za błędną uznał ocenę Sądu pierwszej instancji, że postępowanie uzupełniające przeprowadzone przez organ odwoławczy było wystarczające dla wyjaśnienia sprawy i adekwatne do wiążących wytycznych zawartych w prawomocnym wyroku. Sąd odwoławczy wskazał, iż Dyrektor Izby Skarbowej odgraniczył się jedynie do zbadania deklaracji podatkowych skarżącego i stwierdzenia, że skarżący nie zgłosił dochodu z tytułu objęcia akcji spółki "B". Zdaniem Sądu drugiej instancji zarówno organ podatkowy, jak i Sąd pierwszej instancji pominęły fakt, iż zdarzeniem, o jakim mowa w art. 24 ust. 11 p.d.f. jest uzyskanie dochodu rozumianego jako nadwyżka między wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, powstała w momencie objęcia tych akcji. Dopiero powstanie dochodu w momencie objęcia akcji i jego nieopodatkowanie w okresie rozliczeniowym, w jakim powstał, będzie skorzystaniem z preferencji podatkowej. Nie można mówić o skorzystaniu z preferencji podatkowej, gdy nie ma podstaw, z uwagi na brak przedmiotu opodatkowania, do powstania obowiązku podatkowego (art. 4 Ordynacji podatkowej). Zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykonanie jasnych i jednoznacznych wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 762/07 wymagało nie tylko stwierdzenia, czy skarżący zgłosił do opodatkowania dochód z nabycia akcji spółki "B", ale przede wszystkim na ustaleniu, czy dochód taki rozumiany jako różnica między wartością rynkową tych akcji a wydatkami na ich objęcie w ogóle w momencie ich objęcia powstał. Dopiero kolejną czynnością winno być ustalenie, czy dochód ten, jeśli powstał, został zgłoszony do opodatkowania. Organ podatkowy zaniechał ustalenia faktu powstania dochodu, ograniczając się jedynie do sprawdzenia, czy bliżej nieokreślony dochód z tytułu nabycia akcji zgłoszono do opodatkowania. Wbrew jednak stwierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej organy nie musiały badać, czy w okresie, kiedy akcje zostały nabyte, obowiązywały przepisy analogiczne w treści do art. 24 ust. 11 p.d.f. Zarówno Naczelny Sąd Administracyjny, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 2 października 2007 r. stwierdziły, że zwolnienie wynikające z tego przepisu nie ma zastosowania, gdy zaszły zdarzenia identyczne, jak wskazane w hipotezie art. 24 ust.11 p.d.f. Końcowo Sąd odwoławczy stwierdził, iż wobec nieustalenia wszystkich okoliczności sprawy, niezbędnych dla jej rozstrzygnięcia przedwczesne jest wypowiadanie się co do prawidłowości zastosowania art. 52 ust. 1 pkt 1 lit. c) p.d.f. Przechodząc do merytorycznego rozpoznania sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku pragnie wskazać, iż ustalony w sprawie i przyjęty przez Sąd stan faktyczny nie jest kwestionowany przez żadną ze stron, a istota sporu sprawdza się do rozstrzygnięcia kwestii czy w przedstawionym stanie faktycznym uzyskany przez R.K. dochód ze sprzedaży akcji spółki "B" podlegał w 2001 r. zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2001 r.) stanowił, że w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. zwalnia się od podatku dochodowego wszystkie te dochody ze sprzedaży akcji, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi oraz nabyte przed ich dopuszczeniem do tego obrotu, z wyjątkiem akcji nabytych nieodpłatnie od Skarbu Państwa oraz akcji objętych lub nabytych na zasadach określonych w art. 24 ust.11 p.d.f., jeżeli sprzedaż nastąpiła po upływie trzech lat od daty ich pierwszego notowania na rynku regulowanym – przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej. Z kolei z art. 24 ust. 11 p.d.f. wynika, że dochód będący nadwyżką pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji. Kierując się oceną prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2010 r. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że bez przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego nie jest możliwe dokonanie oceny czy w odniesieniu do podatku dochodowego za rok 2001 znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. Dopiero bowiem wyjaśnienie, czy po stronie R.K. powstał jakikolwiek dochód w momencie obejmowania akcji spółki "B" i czy dochód ten nie został wcześniej opodatkowany pozwoli na stwierdzenie, czy zwolnienie wynikające z cytowanego przepisu ma zastosowanie do dochodu uzyskanego ze zbycia akcji w badanym roku podatkowym. Ponownie przeprowadzając postępowanie Dyrektor Izby Skarbowej winien wziąć pod uwagę powyższe rozważania, ze szczególnym uwzględnieniem stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego. Obowiązkiem organu odwoławczego jest ustalenie, czy w momencie objęcia akcji spółki "B" po stronie podatnika w ogóle powstał dochód rozumiany jako różnica między wartością rynkową tych akcji, a wydatkami na ich objęcie. Dopiero po dokonaniu ustaleń w tym zakresie kolejną czynnością organu winno być ustalenie, czy dochód ten, jeśli powstał, został zgłoszony do opodatkowania. Po ustaleniu wskazanych okoliczności organ winien rozważyć zaistnienie przesłanek do zastosowania zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. Podkreślenia przy tym wymaga, iż Dyrektor Izby Skarbowej związany jest także oceną prawną wyrażoną we wcześniej wydanych orzeczeniach sądów obu instancji, że zwolnienie wynikające z art. 52 pkt 1 lit. c) p.d.f. nie ma zastosowania, gdy zaszły zdarzenia identyczne, jak wskazane w hipotezie art. 24 ust.11 p.d.f. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd – zgodnie z art. 200 i art. 209 P.p.s.a. – zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.