II GSK 131/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Małgorzata Korycińska (spr.) Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 3 kwietnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 10 listopada 2010 r. sygn. akt III SA/Wr 477/10 w sprawie ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz A. C. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I Wyrokiem objętym skargą kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. uwzględnił skargę A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2010 r., w przedmiocie uznania zarzutów za bezzasadne i odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, uchylając zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2010 r. Relacjonując przebieg postępowania Sąd I instancji podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – K. prowadził wobec skarżącego postępowanie zabezpieczające należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do września 2003 r., grudzień 2003 r., marzec 2004 r., oraz od maja do grudnia 2004 r. na podstawie wystawionych przez siebie zarządzeń zabezpieczenia. W toku postępowania dokonano wpisu hipoteki kaucyjnej oraz zabezpieczono kwotę 223.954,17 zł. W dniu [...] listopada 2009 r. wierzyciel – Naczelnik Urzędu Skarbowego W.– K., wystawił tytuł wykonawczy obejmujący zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r., na podstawie decyzji z dnia [...] września 2009 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Pismem z dnia 21 grudnia 2009 r. skarżący wniósł zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne i zwrócił się o jego umorzenie. Wskazał, że w sprawie doszło do częściowego wykonania egzekwowanego obowiązku i w konsekwencji kwota wskazana w tytule wykonawczym nie odpowiada stanowi faktycznego zadłużenia. Dodatkowo podniósł, że egzekucja dokonana została z majątku wspólnego jego i jego żony, podczas gdy tytuł wykonawczy wystawiony był jedynie wobec niego. Postanowieniem z dnia [...] marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – K. uznał zarzuty za bezzasadne i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu zażalenia strony, postanowieniem z dnia [...] maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego podając w uzasadnieniu, że zgodnie z art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), dalej powoływanej jako u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być przedawnienie zobowiązania podatkowego, natomiast zgodnie art. 33 pkt 6 – niedopuszczalność egzekucji. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, ze w toku postępowania zabezpieczającego dokonano wpisu hipoteki kaucyjnej oraz zabezpieczono kwotę w wysokości 223.954,17 zł, natomiast wierzyciel po wystawieniu tytułów wykonawczych dokonał zarachowania tej kwoty na podstawie art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), dalej powoływanej jako Ordynacja podatkowa, zabezpieczone kwoty zostały zarachowane proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę, co doprowadziło do wygaśnięcia w całości zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia 2003 r. oraz części za miesiąc wrzesień 2003 r. czyli do kwoty 58.302,90 zł. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z art. 26 w zw. z art. 29 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), dalej powoływanej jako Ordynacja podatkowa, podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za zobowiązania podatkowe, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność ta, obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka, co oznacza, w ocenie organu, że brak jest podstaw prawnych do uznania, że egzekucja prowadzona na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na jednego małżonka, do majątku wspólnego jest niedopuszczalna. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ egzekucyjny nie skierował egzekucji do majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonki. Dokonał jedynie skutecznego zajęcia rachunku bankowego skarżącego. Gdyby nawet ten rachunek miał stanowić majątek wspólny, czego zobowiązany nie wykazał, to i tak przepis art. 81 § 1a u.p.e.a. zezwala na dokonanie takiego zajęcia w zakresie jednego ze współwłaścicieli. Uwzględniając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. wskazał, że przedmiotem sporu jest kwestia dopuszczalności prowadzenia egzekucji z rachunku bankowego, którego posiadaczem jest jedynie skarżący – dłużnik, na którym jednakże zgromadzone są dochody z prowadzonej działalności gospodarczej, wchodzące w skład majątku wspólnego dłużnika i jego żony, w sytuacji gdy organ egzekucyjny dysponuje tytułem wykonawczym wystawionym jedynie na dłużnika. W ocenie Sądu, bezspornie, za zaległości podatkowe odpowiada nie tylko sam podatnik, ale i jego współmałżonek (art. 29 Ordynacji podatkowej). Zatem wierzyciel uprawniony jest do tego, aby prowadzić egzekucję z majątku wspólnego małżonków, jednakże, jedynie po spełnieniu dodatkowych warunków formalnych, służących przede wszystkim ochronie małżonka dłużnika. Osoba inna niż sam zobowiązany, której prawa w postępowaniu egzekucyjnym zostały naruszone, dysponuje bardzo ograniczonymi możliwości obrony swych praw, w stosunku do możliwości jakie ma sam dłużnik egzekucyjny. Jedynie wyłączenia spod egzekucji w trybie art. 38 u.p.e.a. domagać się może osoba trzecia, która rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną. Oznacza to, że przedmiotowy przypadek obejmuje te stany faktyczne, kiedy z jakiegoś powodu organy egzekucyjne mylnie skierowały egzekucję do majątku osoby trzeciej, chociaż żadnych prawnych podstaw ku temu nie było. Chodzi więc o wyłączenie tych składników majątkowych, które de facto nigdy przedmiotem egzekucji być nie mogły. Sąd podał, że w przypadku skierowania egzekucji do majątku wspólnego, organ egzekucyjny musi dysponować tytułem wykonawczym przeciwko obojgu małżonkom, w przeciwnym bowiem wypadku, małżonek współodpowiedzialny za zaległości podatkowe, którego prawa de facto zostały zajęte przez organ, pozbawiony by został ochrony prawnej (brak gwarancji czynnego uczestnictwa w postępowaniu poprzez doręczanie tytułu wykonawczego, zawiadomień o dokonanych czynnościach, składanie środków zaskarżania). Takie zaś działanie bezwzględnie byłoby działaniem naruszającym standardy gwarancji konstytucyjnych państwa prawa. Gdyby podzielić pogląd prawny reprezentowany przez organy, skierowanie egzekucji do majątku małżonka zobowiązanego (majątku wspólnego) bez zagwarantowania środków obrony, w tym prawa do sądu - naruszyłoby konstytucyjne zasady wynikające z art. 78 Konstytucji. Zdaniem Sądu, skoro skarżący wykazał, że na zajętym przez organy egzekucyjne rachunku bankowym, znajdują się środki stanowiące majątek wspólny małżonków, organ winien był wystawić tytuł egzekucyjny również na jego małżonkę. Bez znaczenia – w ocenie Sądu – jest forma w jakiej skarżący złożył zastrzeżenia do działań organu (zarzuty, zażalenie, skarga etc), skoro bezsprzecznie wykazał przed organami, że podejmowane przez nie działania naruszają prawo. W takiej sytuacji organ zobowiązany do podjęcia działań eliminujących te naruszenia. Nawet jeżeli w ocenie organu zobowiązany nie wykazał, aby zajęte środki pochodziły z majątku wspólnego, rzeczą organu egzekucyjnego było, po powzięciu takiej informacji, rzetelne przeprowadzenie postępowania w celu jej weryfikacji i po ewentualnym potwierdzeniu stanowiska strony, podjęcie działania zmierzającego do prawidłowego dalszego prowadzenia postępowania. W przypadku, gdyby okazało się, że faktycznie organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa wchodzącego w skład majątku wspólnego, to prowadzenie egzekucji z majątku wspólnego małżonków, bez istnienia tytułu wykonawczego obejmującego małżonkę zobowiązanego, w sposób oczywisty naruszało jej prawa. Sąd wskazał, że w art. 27c u.p.e.a. jest mowa o zobowiązanym i jego małżonku. Zobowiązanym w rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a. jest wyłącznie podatnik, a jego małżonek takiego statusu nie posiada. Jednak odpowiedzialność zobowiązanego (podatnika) obejmuje zarówno jego majątek odrębny, jak i majątek wspólny zobowiązanego i jego małżonka. Zatem ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w art. 27c wyraźnie różnicuje zobowiązanego i jego małżonka, traktując tylko jednego z małżonków za zobowiązanego, co uprawnia do twierdzenia, że wymieniony przepis ma zastosowanie właśnie wtedy, gdy tylko jeden z małżonków jest zobowiązanym w rozumieniu ustawy, a drugi takiego statusu nie ma, ale zachodzi podstawa do prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. Zdaniem Sądu, gdy prowadzona egzekucja dotyczy majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka (odpowiadającego majątkiem wspólnym na zasadzie art. 29 Ordynacji podatkowej), tytuł wykonawczy należy wystawić przeciwko obojgu małżonkom, bowiem tylko wówczas zobowiązany i jego małżonek uprawnieni będą do wnoszenia przewidzianych w ustawie środków zaskarżenia, w tym zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy, rzeczą organów egzekucyjnych będzie zweryfikowanie twierdzeń skarżącego czy faktycznie zajęte środki pochodziły z majątku wspólnego zobowiązanego i jego żony, przy uwzględnieniu regulacji Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, wedle której dochody z działalności zarobkowej małżonka należą do majątku wspólnego małżonków. U podstaw wyroku powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. II Dyrektor Izby Skarbowej we W. zaskarżając wyrok w całości domagał się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania. Wyrokowi zarzucił: I. naruszenie przepisów, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. przepisu art. 133 § 1 w zw. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie wyroku nieznajdującego odzwierciedlenia w aktach sprawy oraz błędne przedstawienie stanu sprawy i uznanie, że przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia dopuszczalności prowadzenia egzekucji z rachunku bankowego, którego posiadaczem jest jedynie skarżący – dłużnik, na którym jednakże (co wykazała strona) zgromadzone są dochody z prowadzonej działalności gospodarczej, wchodzące w skład majątku wspólnego dłużnika i jego żony, w sytuacji gdy organ egzekucyjny dysponuje tytułem wykonawczym wystawionym jedynie na dłużnika – podczas gdy organ podatkowy nie kwestionuje konieczności wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków w przypadku skierowania egzekucji do majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonki, lecz w niniejszej sprawie egzekucja została skierowana jedynie do osoby dłużnika i jego majątku w oparciu o tytuł wykonawczy wydany jedynie na dłużnika. Przedmiotem sporu jest zatem kwestia rozpoznania zarzutu dłużnika na postępowanie egzekucyjne opartego o przepis art. 33 pkt 6 u.p.e.a., uzasadnionego tym, że egzekucja dotyczyła majątku wspólnego dłużnika i jego małżonki; 2. przepisu art. 133 § 1 w zw. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie wyroku nieznajdującego odzwierciedlenia w aktach sprawy oraz błędne przedstawienie stanu sprawy i wadliwe uzasadnienie wyroku będące wynikiem wadliwego założenia, że intencją organu było prowadzenie egzekucji z majątku wspólnego dłużnika i jego małżonki, zatem egzekucja była kierowana zdaniem Sądu do majątku prawidłowego, lecz organ powinien wystawić tytuł wykonawczy na oboje małżonków, podczas gdy zakres egzekucji został określony inaczej tj. poprzez wystawienie tytułu wykonawczego na dłużnika, egzekucja była kierowana jedynie do majątku dłużnika, czego skutkiem jest to, że w razie gdy organ egzekucyjny obejmie egzekucją rzeczy lub prawa będące przedmiotem własności także małżonki dłużnika, to stan taki może być korygowany przez małżonka dłużnika jako osoby trzeciej w drodze żądania opartego o przepis art. 38 u.p.e.a.; 3. przepisu art. 133 § 1 w zw. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie wyroku nieznajdującego odzwierciedlenia w aktach sprawy oraz błędne przedstawienie stanu sprawy i wadliwe uzasadnienie wyroku poprzez wadliwe założenie, iż zajęcie rachunku bankowego, którego posiadaczem jest jedynie dłużnik, jest egzekucją z majątku wspólnego małżonków, podczas gdy przedmiotem zajęcia jest wierzytelność przysługująca dłużnikowi wobec banku z tytułu umowy rachunku bankowego; 4. przepisu art. 133 § 1 w zw. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie wyroku nieznajdującego odzwierciedlenia w aktach sprawy oraz błędne (sprzeczne) przedstawienie stanu sprawy poprzez przyjęcie, iż w sprawie egzekucja z rachunku bankowego dotyczyła w istocie majątku wspólnego dłużnika i jego żony, a następnie wbrew temu stanowisku Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku wskazał, że "przy ponownym rozpoznaniu sprawy, rzeczą organów egzekucyjnych będzie zweryfikowanie twierdzeń skarżącego, czy faktycznie zajęte środki pochodziły z majątku wspólnego zobowiązanego i jego żony"; 5. przepisu art. 141 § 4 w związku z 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku z art. 27 c u.p.e.a. poprzez błędne przedstawienie stanu sprawy i przyjęcie błędnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, polegające na wskazaniu art. 145 § 1 lit. a p.p.s.a. tj. naruszenia prawa materialnego tj. art. 27c u.p.e.a., które miało wpływ na wynik sprawy, podczas gdy w istocie przyczyną uwzględnienia skargi były błędy procesowe organu polegające na niedokładnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy (tj. naruszenie przepisów prawa postępowania), bowiem Sąd zobligował organy egzekucyjne do wyjaśnienia czy pieniądze zgromadzone na rachunku bankowym są przedmiotem własności dłużnika i jego małżonki; 6. przepisu art. 145 § 1 lit. a i c w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. art. 38 u.p.e.a. poprzez błędne przedstawienie stanu sprawy i wskazanie, iż w przedmiotowej sprawie przepis art. 38 u.p.e.a. nie ma zastosowania, podczas gdy przepis ten powinien mieć zastosowanie w sprawie, gdyż w wyniku wystawienia tytułu wykonawczego tylko wobec dłużnika, egzekucja prowadzona była tylko z jego majątku osobistego, a małżonka dłużnika jako osoba trzecia niebędąca dłużnikiem w celu obrony swych praw lub rzeczy może skutecznie wnieść żądanie o wyłączenie przedmiotu bądź prawa spod egzekucji; 7. przepisu art. 145 § 1 lit. a i c w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 27c u.p.e.a. poprzez błędne przedstawienie stanu sprawy i wskazanie, że wobec prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego dłużnika i jego żony, organ powinien wystawić tytuł wykonawczy na oboje małżonków, podczas gdy przepis ten nie powinien mieć zastosowania w sprawie, gdyż egzekucja była prowadzona tylko wobec majątku osobistego dłużnika w oparciu o prawidłowo wystawiony tytuł wykonawczy tylko na jego nazwisko; 8. przepisu art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez błędne pouczenie co do dalszego postępowania poprzez zobligowanie organów egzekucyjnych do dodatkowych ustaleń zmierzających do ustalenia czy środki pieniężne zgromadzone na przedmiotowym rachunku bankowym są przedmiotem współwłasności majątkowej, bowiem te ustalenia de facto są niezbędne do rozstrzygnięcia żądania (niezłożonego w sprawie) opartego o przepis art. 38 u.p.e.a., podczas gdy Sąd zakwestionował w przedmiotowej sprawie prawo małżonki dłużnika do skorzystania z tego środka prawnego; 9. przepisu art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez błędne pouczenie co do dalszego postępowania poprzez zobligowanie organów egzekucyjnych do dodatkowych ustaleń zmierzających do ustalenia czy środki pieniężne zgromadzone na przedmiotowym rachunku bankowym są przedmiotem współwłasności majątkowej, gdyż ustalenia te nie będą miały znaczenia dla sprawy, bowiem dłużnik złożył zarzut w oparciu o art. 33 pkt 6 u.p.e.a. zarzucając niedopuszczalność egzekucji, zatem w tym zakresie organ obowiązany jest sprawdzić, czy w istocie egzekucja jest dopuszczalna. Twierdzenie dłużnika, że egzekucja prowadzona jest także z majątku objętego współwłasnością małżeńską, nie może być skutecznie podnoszone w drodze zarzutu niedopuszczalności egzekucji. Zatem wykonanie przez organ egzekucyjny pouczenia Sądu zawartego w wyroku odnośnie ustalenia własności środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym nie przyczyni się do rozpoznania zarzutu opartego o art. 33 pkt 6 u.p.e.a. – którego rozpoznanie było przedmiotem postępowania; 10. przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnianie podstawy prawnej rozstrzygnięcia polegające na tym, że Sąd I instancji nie wyjaśnił podstawy prawnej prezentowanego w wyroku stanowiska, zgodnie z którym "bez znaczenia w ocenie Sądu jest forma w jakiej skarżący złożył zastrzeżenia do działań organu (zarzuty, zażalenie, skarga etc.) skoro bezsprzecznie wykazał przed organami, że podejmowane przez nie działania naruszają prawo. W takiej sytuacji organ zobowiązany do podjęcia działań eliminujących te naruszenia, bowiem każdy z ww. trybów przewidziany jest dla ochrony konkretnych praw zobowiązanego i organ związany przepisami ustawy nie może w ramach określonego trybu rozpoznawać wniosków i zarzutów przewidzianych dla innego trybu postępowania; 11. przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez uchylenie postanowień organu II i I instancji, zamiast oddalenia skargi, gdyż nie doszło do naruszenia 27c u.p.e.a. i art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej: k.p.a.); 12. przepisu art. 133 § 1 w zw. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7 k.p.a. poprzez wydanie wyroku nieznajdującego odzwierciedlenia w aktach sprawy oraz błędne przedstawienie stanu sprawy i uznanie, że organ nie wyjaśnił istotnych okoliczności sprawy. II. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: 1. art. 38 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, bowiem Sąd w zaskarżonym wyroku wskazał, że w przypadku egzekucji z majątku wspólnego małżonków, małżonek dłużnika nie może skorzystać ze środka prawnego przewidzianego w art. 38 u.p.e.a. – czego notabene organ nie kwestionuje – podczas gdy przepis ten powinien mieć zastosowanie w sprawie, gdyż w wyniku wystawienia tytułu wykonawczego tylko wobec dłużnika, egzekucja prowadzona była tylko z jego majątku osobistego, a małżonka dłużnika – jako osoba trzecia niebędąca dłużnikiem – w celu obrony swych praw lub rzeczy może skutecznie wnieść żądanie o wyłączenie przedmiotu bądź prawa spod egzekucji, 2. błędne zastosowanie art. 27c u.p.e.a. poprzez wskazanie, że wobec prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego dłużnika i jego żony, organ powinien wystawić tytuł wykonawczy na oboje małżonków, podczas gdy przepis ten nie powinien mieć zastosowania w sprawie, gdyż egzekucja była prowadzona tylko wobec majątku osobistego dłużnika w oparciu o prawidłowo wystawiony tytuł wykonawczy tylko na jego nazwisko. W odpowiedzi na skargę kasacyjną A. C. wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie zasługiwał na uwzględnienie, mimo częściowo trafnych zarzutów. Treść skargi kasacyjnej wskazuje, że postawiony Sądowi I instancji zarzut naruszenia art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej uzasadnia przede wszystkim błędnym przedstawieniem stanu sprawy co do istoty sporu i stanu faktycznego sprawy. Ponadto oparcie skargi kasacyjnej na naruszeniu art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. powiązane jest z zarzutami uchybienia także innym przepisom, a to art. 27c, art. 33 pkt 6 oraz 38 u.p.e.a. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, z treści art. 27c u.p.e.a. – zgodnie z którym: jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków – Sąd I instancji wywiódł, że przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy jeden z małżonków jest zobowiązanym w rozumieniu art. 1a pkt 20 ustawy, a drugi statusu takiego nie ma, ale zachodzi podstawa do prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. W konsekwencji każde prowadzenie egzekucji przeciwko zobowiązanemu z majątku wspólnego wymaga wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków (por. też A. Cudak "Podmioty legitymowane do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej"; ZNSA, nr 4/2009, str. 18 i nast. oraz powołane tam: uchwała SN z dnia 18 września 2002 r. III CZP 49/02, OSNCP 2003 nr 9, poz. 115; postanowienie SN z dnia 5 stycznia 2005 r. II CK 416/04, Lex nr 277087). Wykładnia ta skargą kasacyjną podważana nie jest. Spór, dotyczący zastosowania tego przepisu, dotyczy zaś dwóch kwestii. Po pierwsze: czy art. 27c u.p.e.a. może być przedmiotem zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Jeśli tak: kto w postępowaniu egzekucyjnym może skutecznie postawić zarzut związany z naruszeniem tego przepisu. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią swoisty środek zaskarżenia, różniący się od odwołania w ogólnym postępowaniu administracyjnym oraz w postępowaniu podatkowym. Rolą zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym jest weryfikacja czynności organów egzekucyjnych, mająca służyć ochronie adresata czynności, przy czym zakres badania zasadności podjęcia i prowadzenia egzekucji wynika właśnie z podniesionych zarzutów. (por. "Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz" – pod red. D. Kijowskiego; Lex 2010, komentarz do art. 33, teza 2.1-2.2.). W konsekwencji to na zgłaszającym zarzuty spoczywa obowiązek wskazania, na której z tych podstaw, taksatywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a., zarzuty opiera. Nie znaczy to jednak, że istnieje wymóg podania podstawy prawnej zarzutów ze wskazaniem przepisu i jego jednostki redakcyjnej. Dla oceny zasadności zarzutów istotne jest by okoliczności stanowiące podstawę wniesionych zarzutów mieściły się w granicach przesłanek określonych art. 33 ustawy. Z tego punktu widzenia – wbrew stanowisku zaprezentowanemu przez Sąd I instancji – nie jest bez znaczenia, w jakiej formie zostaną zgłoszone zastrzeżenia wobec działań organu egzekucyjnego. Fakt, że art. 33 w pkt 1-10 u.p.e.a. wprost nie wymienia naruszenia art. 27c jako podstawy zarzutów, nie wyklucza jednak możliwości skutecznego zgłoszenia w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu uchybienia temu przepisowi. Stanowisko to znajduje oparcie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. W wyroku z dnia 15 lutego 2010 r. II FSK 1415/08 NSA uznał zasadność rozpatrzenia zarzutów na podstawie art. 33 pkt 4 u.p.e.a. (błąd co do osoby zobowiązanego) i pkt 10 (niespełnienie wymogów określonych w art. 27) - w sytuacji gdy egzekucję (przez zajęcie rachunku bankowego) skierowano do majątku wspólnego małżonków, podczas gdy tytuł wykonawczy wystawiono jedynie na zobowiązanego. Wprawdzie nie ulega wątpliwości, że z treści art. 27 pkt 2 u.p.e.a. wynika obowiązek wskazania w tytule wykonawczym zobowiązanego. Art. 1a pkt 20 ustawy jednoznacznie definiuje zobowiązanego jako osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym. Ponadto w treści art. 27c ustawodawca wyraźnie odróżnia zobowiązanego od jego małżonka - mimo że zgodnie z art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26, obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Należy mieć jednak na względzie, że choć współmałżonek odpowiadający za zaległość podatkową małżonka będącego podatnikiem nie jest zobowiązanym jako podatnik i nie odpowiada za zobowiązanie podatkowe, to jednak jego zobowiązanie - ograniczone do odpowiedzialności z majątku wspólnego - wynika z długu małżonka-podatnika. W takiej sytuacji przyjmuje się, że nieskierowanie tytułu wykonawczego do współmałżonka podatnika w sposób rażący narusza art. 27 § 1 u.p.e.a. i w żaden sposób nie można uznać za wypełnienie tego obowiązku zakreślenie w tytule wykonawczym odnośników (kwadratu nr 3) dotyczących jego małżonka, bowiem nie wypełnia to dyspozycji art. 27c tej ustawy. Można też bronić stanowiska, że naruszenie przez organ egzekucyjny art. 27c u.p.e.a. stanowi podstawę do zgłoszenia w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu na podstawie art. 33 pkt 6 ustawy, tzn. z uwagi na niedopuszczalność egzekucji. Za trafny bowiem uznać należy pogląd, że badanie dopuszczalności egzekucyjnej powinno obejmować przede wszystkim ustalenie, czy egzekucja administracyjna oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie. Generalnie przesłankami dopuszczalności prowadzenia egzekucji są okoliczności, których istnienie jest warunkiem możliwości prowadzenia egzekucji. Jeśli przesłanką tak rozumianej dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia egzekucji jest istnienie tytułu wykonawczego, to przyjąć należy, że chodzi o prawidłowy tytuł wykonawczy. Tymczasem nie ulega kwestii, że zgodnie z cytowanym wyżej art. 27c w sytuacji tam opisanej wymogiem koniecznym tytułu wykonawczego jest wystawienie go na oboje małżonków. W razie niespełnienia tego warunku tytuł wykonawczy musi być uznany za nieprawidłowy. Skład orzekający stoi na stanowisku, że podstawę zarzutów z art. 33 pkt 3 u.p.e.a. traktować należy jako uzupełnienie przypadków niedopuszczalności egzekucji administracyjnej obowiązku określonego tytułem wykonawczym - niewskazanych w pozostałych punktach tego przepisu. Oczywiste jest jednak, że oparcie zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie naruszenia art. 27c ustawy może stanowić skuteczną podstawę zarzutu tylko o ile rzeczywiście egzekucję skierowano do majątku wspólnego małżonków, podczas gdy tytuł wykonawczy wystawiono jedynie na zobowiązanego. O prawidłowości zastosowania w sprawie tego przepisu decyduje tym samym rzeczywisty stan faktyczny sprawy. Rozważenia w tym miejscu wymaga zarzut naruszenia art. art. 141 § 4 p.p.s.a. Możliwość powołania art. 141 § 4 p.p.s.a. jako samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej do kwestionowania ustaleń faktycznych była przedmiotem rozważań NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 15 lutego 2010 r. II FPS 8/09. Zgodnie z poglądem wyrażonym w tej uchwale, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia – to art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną. Możliwość kwestionowania ustaleń faktycznych zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a należy dopuścić, gdy uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia nie zawiera jednoznacznego stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia – co w sposób oczywisty może mieć wpływ na wynik sprawy. NSA podkreślił, że zgodnie z art. 141 § 1 p.p.s.a., zdaniem pierwszym, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie – a w ramach zwięzłego przedstawienia stanu sprawy mieści się zarówno zrelacjonowanie przebiegu postępowania obejmującego kwestie niezbędne do wyczerpującego przedstawienia pozostałych elementów, jak i przedstawienie stanu faktycznego przyjętego przez sąd I instancji. Obowiązek wyeksponowania przyjętego stanu faktycznego ma za zadanie umożliwić stronom formułowanie zarzutów (wdanie się w spór) zaś sądowi kasacyjnemu kontrolę instancyjną. W razie uwzględnienia skargi, gdy sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji - stosownie do art. 141 § 4, zdanie drugie p.p.s.a. - dla organu istotne są wskazania, co do dalszego postępowania, w szczególności z uwagi na treść art. 153 p.p.s.a. Z kolei w podstawie prawnej rozstrzygnięcia mieści się podstawa proceduralna, w tym przepisy, które służyły ustaleniu stanu faktycznego. Mając powyższe na względzie, NSA podziela stanowisko strony wnoszącej skargę kasacyjną, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku istotnie nie do końca odpowiada prawem określonym wymogom. Odnośnie ustaleń stanu faktycznego WSA z jednej strony stwierdził bowiem, że skarżący wykazał, że na zajętym przez organy egzekucyjne rachunku bankowym znajdują się środki stanowiące majątek wspólny małżonków. Jednocześnie WSA w podstawie prawnej rozstrzygnięcia wskazał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. Z drugiej strony zaś WSA podniósł, że jeżeli w ocenie organu zobowiązany nie wykazał, aby zajęte środki pochodziły z majątku wspólnego - rzeczą organu egzekucyjnego było, po powzięciu takiej informacji, rzetelne przeprowadzenie postępowania w celu weryfikacji i po ewentualnym potwierdzeniu stanowiska strony podjęcie działań zmierzających do prawidłowego (z podstawą prawną) dalszego prowadzenia postępowania. Nadto Sąd I instancji zalecił organom przy ponownym rozpoznaniu sprawy zweryfikowanie twierdzeń, co do tego czy faktycznie zajęte środki pochodzą z majątku wspólnego zobowiązanego i jego żony – przy uwzględnieniu regulacji Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (art. 31 § 2 ). Sąd wskazał też na przepisy Prawa bankowego - odnośnie ustaleń dotyczących oceny czy majątek wspólny stanowią środki zgromadzone na rachunku posiadacza. W tym stanie rzeczy uznać należy, że uzasadnienie wyroku, choć mało precyzyjne, to jednak nie zawiera ustaleń stanu faktycznego przyjętego przy wyrokowaniu – a jedynie nakazuje ustalenia takie poczynić stosownie do wymogu wynikającego z wykładni art. 27c u.p.e.a. Za trafnością zarzutów skargi kasacyjnej w tej kwestii nie może przemawiać to, że w przypadku egzekucji z rachunku bankowego organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego posiadacza tego rachunku. Zajęcie wierzytelności jest bowiem równoznaczne z dyspozycją wypłaty środków do wysokości zajęcia. Umowa rachunku bankowego regulowana treścią art. 725 – art. 733 k.c. i stosowne przepisy prawa bankowego odnoszą się do stosunków pomiędzy posiadaczem rachunku a bankiem. Natomiast z treści art. 31 § 2 pkt 1 k.r.o. wynika, że do majątku wspólnego należy pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków. "Pobraniem wynagrodzenia" w rozumieniu tego ostatnio wymienionego przepisu jest też wpłynięcie należności na rachunek bankowy jednego z małżonków. Powołany w skardze kasacyjnej wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 27.09.2007 r. (sygn. akt V ACa 359/07) – został wydany nie tylko na gruncie regulacji z art. 725–733 k.c., ale też stosownych uregulowań dotyczących zajęcia rachunku bankowego zawartych w przepisach kodeksu postępowania cywilnego, zatem nie może skutecznie popierać tychże zarzutów. W ocenie NSA błędne jest przy tym stanowisko autora skargi kasacyjnej, że skierowanie egzekucji do majątku wspólnego małżonków, gdy zobowiązanym jest jedynie jeden z małżonków, uprawnia jedynie do skorzystania przez niezobowiązanego małżonka z trybu określonego art. 38 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, kto - nie będąc zobowiązanym - rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, może wystąpić do organu egzekucyjnego - w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa - z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania. Z treści przepisu wynika zatem, że służy on ochronie osób trzecich, które roszczą sobie prawo do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzona jest egzekucja administracyjna. Osobą trzecią jest każda osoba nieujęta w tytule egzekucyjnym jako zobowiązany. Znaczenie ma jednak rozróżnienie bycia zobowiązanym i ponoszenia odpowiedzialności za obowiązek. (Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz – pod red. D. Kijowskiego; opubl. Lex 2010; komentarz do art. 38) NSA podziela pogląd, że z przewidzianego w art. 38 § 1 u.p.e.a. środka ochrony osób trzecich nie może korzystać małżonek zobowiązanego, w sytuacji gdy egzekucja nie zostaje skierowana do jego majątku osobistego (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 lutego 2006 r., III SA/Wa 2215/05, LEX nr 193310). Jeśli wziąć pod uwagę, że na mocy art. 27 pkt 9 u.p.e.a. prawo zgłoszenia zarzutów przysługuje tylko zobowiązanemu, w stosunku do którego wystawiono tytuł wykonawczy, to znaczy, że w sytuacji gdy tytuł wykonawczy nie został wystawiony na oboje małżonków – z naruszeniem wymogu z art. 27c u.p.e.a. – małżonek zobowiązanego pozbawiony byłby całkowicie ochrony. Powyższe przemawia – w ocenie składu orzekającego NSA – za dopuszczeniem możliwości podnoszenia zarzutu naruszenia wymogu wynikającego z art. 27c tej ustawy, przez zobowiązanego. W podstawach skargi kasacyjnej wskazano też art. 133 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. Wynikająca z treści przepisu zasada, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu (czynności). Kwestią odrębną jest zaś ocena prawidłowości dokonanych ustaleń faktycznych i ocena prawidłowości zastosowania konkretnych przepisów. Powyższe prowadzi do wniosku, że naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a. miałoby miejsce, gdyby Sąd orzekł nie dysponując aktami sprawy lub też gdyby oparł swoje rozstrzygnięcie na materiale innym niż ten, który w aktach jest zawarty (v. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IV2011.03.30; K. Radzikowski – Orzekanie przez sąd administracyjny na podstawie akt sprawy. ZNSA z 2009 nr 2, str. 50; wyrok NSA z dnia 5 maja 2005 r. I OSK 53/11). Ponieważ taka sytuacja w sprawie nie wystąpiła - zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. uznać należy za niezasadny. Wniosku o uchylenie zaskarżonego wyroku nie uzasadniają też zarzuty związane ze wskazaniem w podstawie prawnej rozstrzygnięcia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a., a pominięciem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ tej ustawy – mimo iż WSA w istocie stwierdził brak ustaleń istotnych okoliczności sprawy (art. 7 k.p.a.). Przede wszystkim, zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczną podstawą skargi kasacyjnej, tylko jeżeli uchybienie tym przepisom mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto NSA wziął pod uwagę, że art. 184 p.p.s.a. daje możliwość oddalenia skargi kasacyjnej także gdy orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Z tych wszystkich względów żadna z podstaw skargi kasacyjnej nie może być uznana za usprawiedliwioną. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 oraz 204 pkt 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.