I SA/Łd 94/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2011 r. sprawy ze skargi A. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. Decyzją z [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł, określił A. W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 86.234,- zł. Powyższą decyzję doręczono skarżącemu na jego adres zamieszkania 20 września 2010 r. Pismem z [...] r. pełnomocnik strony wniósł odwołanie od rozstrzygnięcia Dyrektora UKS. W uzasadnieniu wskazał na naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami), stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia ww. odwołania. Organ drugiej instancji uznał, że czternastodniowy termin do wniesienia tego środka zaskarżenia, wynikający z treści art. 223 § 2 pkt 1 O.p., rozpoczął bieg 20 września 2010 r., z chwilą doręczenia decyzji organu pierwszej instancji do rąk strony. W konsekwencji termin ten upłynął zanim zostało złożone przedmiotowe odwołanie. W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik strony, adw. T. S., wskazał na naruszenie przepisów postępowania tj.: - art. 228 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p., w wyniku wydania postanowienie stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, w której termin ten nie rozpoczął swojego biegu wobec niedoręczenia decyzji pełnomocnikowi strony, - art. 123 w zw. z art. 136 i art. 137 § 3 w zw. z art. 165 § 2 O.p. poprzez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu polegające na braku doręczenia decyzji podatkowej prawidłowo ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. W uzasadnieniu podniesiono, że [...] r., tj. w toku postępowania kontrolnego, skarżący udzielił adw. B. W. umocowania do prowadzenia spraw związanych z podatkiem dochodowym i podatkiem VAT za 2007 r. Skarżący podkreślił, że pełnomocnictwo zostało udzielone w sposób zgodny z przepisami prawa, złożone do akt postępowania kontrolnego i obejmowało umocowanie do reprezentowania podatnika zarówno w kwestii zobowiązań w podatku od towarów i usług, jak i w podatku dochodowym od osób fizycznych. Co więcej, po udzieleniu pełnomocnictwa, nie nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego, zatem nie było przesłanek do złożenia nowego pełnomocnictwa do akt sprawy. Skarżący podkreślił, że pomimo ustanowienia pełnomocnika, wymieniona na wstępie decyzja nie została prawidłowo doręczona. Dyrektor UKS wysłał ją bowiem wprost na adres strony, nie zaś do rąk pełnomocnika. Organ pierwszej instancji dopuścił się tym samym poważnego naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, bowiem od chwili ustanowienia pełnomocnika, wszystkie pisma w sprawie winien doręczać wyłącznie pełnomocnikowi. Doręczenie pisma wprost do rąk podatnika było, zdaniem strony, nieskuteczne, a termin do wniesienia odwołania od powyższej decyzji nie rozpoczął swojego biegu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie zgodzić się wypada z twierdzeniami strony skarżącej co do tego, że ustanowienie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym obliguje organ podatkowy do przesyłania korespondencji kierowanej do strony wprost do rąk pełnomocnika. Obowiązek ten wynika wprost z treści art. 145 § 2 O.p. Zatem od chwili doręczenia pełnomocnictwa organowi prowadzącemu postępowanie pełnomocnik powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich, gdyż to zapewnia prawidłowy udział strony w postępowaniu. Od tego momentu pominięcie pełnomocnika przez organ prowadzący postępowanie musi być traktowane jako pominięcie samej strony i stanowi o istotnej wadliwości takiego postępowania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, dotyczącym omawianego zagadnienia, akcentowane jest rygorystyczne wymaganie zapewnienia udziału pełnomocnikowi w prowadzonym postępowaniu. Jednakże w licznych orzeczeniach NSA podkreśla, że obowiązek przestrzegania przez organy prowadzące postępowanie tej kardynalnej zasady postępowania dotyczy sytuacji, gdy pełnomocnictwo zostało złożone do akt. Przykładem rozstrzygnięcia w ten sposób kwestii skutecznego zgłoszenia przez pełnomocnika swego udziału w sprawie może być wyrok NSA z 29 kwietnia 1998 r. sygn. akt IV SA 1044/96, w którym stwierdzono, że pełnomocnictwo w postępowaniu administracyjnym musi być udzielone wprost, a nie może być domniemane. Należy zwrócić uwagę, że organy podatkowe nie mają obowiązku podejmowania wyprzedzających poszukiwań i sprawdzania, czy podatnik udzielił pełnomocnictwa do występowania we wszystkich sprawach dotyczących zobowiązań podatnika i czy pełnomocnictwo to zostało złożone, np. do akt prowadzonych w przeszłości przez organ podatkowy spraw wobec danego podatnika (por. wyrok WSA z 7 kwietnia 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 25/04, wyrok WSA z 23 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 14/05, wyrok WSA z 26 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1283/08). W orzecznictwie podkreśla się, że przy ocenie skuteczności pełnomocnictwa istotne znaczenie ma przede wszystkim okoliczność, czy pełnomocnictwo w rzeczywistości zostało udzielone dla sprawy, do akt której zostało dołączone, i jaki jest jego zakres (wyrok NSA z 19 czerwca 1998 r. sygn. akt I SA/Lu 641/97, LEX nr 33427, wyrok WSA z 2 maja 2004 r. I SA/Wr 1649/02, POP 2004/6/117). Zgodnie z art. 137 § 2 O.p., pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. W tym pierwszym przypadku, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa (§ 3). Z treści powołanego przepisu wyprowadzić należy wniosek, iż pełnomocnictwo do zastępowania strony w sprawie musi być złożone w danym postępowaniu i na jego potrzeby. Istotne jest więc to, aby pełnomocnik ujawnił fakt działania w takim charakterze poprzez złożenie pełnomocnictwa albo dokonanie czynności uzewnętrzniającej wolę zastępowania strony (por. wyrok WSA z 23 października 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 250/07). Organ podatkowy nie ma prawa ustalać, czy strona ma zamiar występowania w postępowaniu podatkowym za pośrednictwem pełnomocnika (por. wyrok NSA z 22 marca 2001 r. II SA 2076/99, Rzeczpospolita 2006/70 str. F7, podobnie wypowiedział się również WSA w wyroku z 21 maja 2004 r. I SA/Wr 1649/02, ONSAiWSA 2005/1/5). Ordynacja podatkowa nie nakłada na organy podatkowe obowiązku poszukiwania takiego umocowania we aktach wszystkich spraw toczących się z udziałem podatnika. Rozwiązanie to zresztą byłoby nieracjonalne, czego dowodem jest m.in. seria spraw tocząca się z udziałem skarżącego. Z akt sprawy wynika, że postępowania kontrolne wszczęte przez Dyrektora UKS dotyczyły odpowiedzialności podatkowej w zakresie podatku VAT spółki cywilnej A M. K., A. W., za poszczególne miesiące kolejnych lat podatkowych 2005-2007 a nadto ewentualnej odpowiedzialności podatkowej wspólników tej spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za te lata. W stosunku do podatnika toczyło się zatem nie jedno, ale trzy postępowania kontrolne z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych za kolejne lata podatkowe. Ponadto w zakresie podatku VAT toczyły się kolejne trzy postępowania w stosunku do A spółki cywilnej (podatnikiem w tym wypadku była spółka nie zaś jej wspólnicy). Stosownie do powyższych rozważań ustanowienie pełnomocników procesowych w tych postępowaniach wymagało ich ujawnienia w każdej z toczących się spraw. W konsekwencji w każdej z toczących się spraw winno znaleźć się stosowne umocowanie dla pełnomocnika. Tymczasem pozostaje poza sporem, że do akt administracyjnych przedmiotowej sprawy nie dołączono ani oryginału, ani też odpisu pełnomocnictwa dla adw. B. W.. W konsekwencji organ podatkowy pierwszej instancji kierował wszelką korespondencję bezpośrednio na adres strony. Prócz decyzji z [...] r. Dyrektor UKS doręczył podatnikowi również postanowienie z [...] r., którym udzielił mu siedmiodniowego terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym oraz do wypowiedzenia się w sprawie tego materiału. Skarżący z tego prawa skorzystał składając osobiście 31 sierpnia 2010 r. wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej. Co więcej, w odwołaniu wniesionym od decyzji organu pierwszej instancji, ustanowiony na tym etapie postępowania pełnomocnik adw. T. S. nie podnosił zarzutu wadliwości doręczeń dokonywanych przez organ pierwszej instancji. Tego rodzaju uchybienie należałoby zaś potraktować jako poważne naruszenie przepisów postępowania i winno być dostrzeżone przez pełnomocnika w pierwszej kolejności. Co więcej pełnomocnik strony w swoim odwołaniu w ogóle pominął kwestię zachowania terminu do złożenia odwołania. Okoliczność ta miała zaś istotne znaczenie dla dopuszczalności jej rozpoznania i winna stanowić pierwszą kwestię, którą pełnomocnik powinien wyjaśnić. Powyższe okoliczności świadczą zatem dobitnie, że w niniejszej sprawie skarżący w istocie nie złożył przed organem podatkowym pierwszej instancji wyraźnego oświadczenia o ustanowieniu pełnomocnika procesowego. Dyrektor Izby Skarbowej słusznie zatem przyjął, że doręczenie decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji wprost do rąk strony, było skuteczne i od tej chwili należało liczyć termin do złożenia odwołania od tego rozstrzygnięcia. Strona skarżąca wyjaśnia wprawdzie w skardze okoliczności, które w jej ocenie świadczą o tym, że już na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego został przez nią ustanowiony profesjonalny pełnomocnik jednak, w ocenie sądu, wyjaśnienia te nie zasługują one na uwzględnienie. Z treści skargi oraz załączonej do niej kopii pełnomocnictwa z 25 sierpnia 2009 r. wynika zatem, że M. K. i A. W. upoważnili wspólnie adw. B. W. do "prowadzenia sprawy podatku dochodowego i podatku VAT za 2007 r. przed organami podatkowymi obu instancji z prawem substytucji." Z kolei z dołączonej również do skargi kopii przekazu pocztowego wynika, że 21 sierpnia 2009 r. ww. adwokat uiścił 17 zł na rachunek Urzędu Miasta Ł., tytułem opłaty od pełnomocnictwa w sprawie A spółka cywilna. Okoliczności te nie mogą zmienić oceny stanu faktycznego sprawy. Po pierwsze z treści załączonego do skargi pełnomocnictwa nie wynika, czy, kiedy i do jakiego organu zostało ono wniesione przez stronę skarżącą. Po drugie wynika z niego szerokie umocowanie udzielone przez oboje wspólników spółki cywilnej A do działania w ich imieniu w wymienionych tam ogólnikowo postępowaniach podatkowych. Tymczasem z dołączonej do skargi kserokopii dowodu uiszczenia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa wynika wyraźnie, że dotyczy ona sprawy spółki A, nie zaś spraw jej wspólników. Dokumenty te nie mogą zatem stanowić wystarczającego potwierdzenia ustanowienia przez skarżącego pełnomocnika procesowego w postępowaniu przez organem pierwszej instancji. W konsekwencji strona skarżąca nie potrafiła w niniejszej sprawie przekonująco wykazać, że doręczenie bezpośrednio do jej rąk decyzji Dyrektora UKS, nastąpiło z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego. W ocenie sądu nie ma zatem podstaw do kwestionowania przyjętej przez Dyrektora Izby Skarbowej daty doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. Skoro decyzja Dyrektora UKS z [...] r., została doręczona skarżącemu w [...] r., termin do wniesienia środka odwoławczego upłynął [...] r. (art. 223 § 1-2 O.p.). Przedmiotowe odwołanie nadane zostało za pośrednictwem poczty dopiero [...]. Dyrektor Izby Skarbowej zobowiązany był zatem do stwierdzenia uchybienia terminowi do jego wniesienia. Zaskarżone postanowienie odpowiada więc prawu. Mając powyższe na uwadze, sąd nie znajdując podstaw do uwzględnienia rozpatrywanej skargi, oddalił ją zgodnie z treścią art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). P.Z-C.