II FZ 120/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia WSA (del.) Grażyna Nasierowska, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. Z. na zarządzenie Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Op 74/11 wzywające do uiszczenia wpisu sądowego w sprawie ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 30 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dochodu za 2003 r. postanawia uchylić zaskarżone zarządzenie Zarządzeniem z 7 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Op 74/11 Przewodniczący Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu na podstawie art. 220 § 1 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej w skrócie: "p.p.s.a." wezwał Skarżącego J. Z. do uiszczenia wpisu sądowego od skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z 30 listopada 2010 r., w kwocie 1.457 zł, stosownie do § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 221, poz. 2193 ze zm.) - dalej w skrócie: "rozporządzenie". Na powyższe zarządzenie Skarżący wniósł zażalenie, wnosząc jednocześnie o jego zmianę przez ustalenie wpisu na kwotę 787 zł stosownie do § 1 pkt 2 rozporządzenia. Skarżący zarzucił błędne ustalenie wartości przedmiotu sporu. Jego zdaniem wartość przedmiotu sporu wynosi 26.212 zł. W zarządzeniu przyjęto zaś kwotę 48.550,51 zł wynikającą z zaskarżonej decyzji. Skarżący podkreślił, że sposób wyliczenia wartości przedmiotu sporu przedstawił w skardze. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżone zarządzenie należało uchylić, choć z innych względów niż te, na które powołał się Skarżący w zażaleniu. W myśl art. 231 p.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. W literaturze podkreśla się, że przytoczone wyżej kryterium, różnicujące charakter wpisu, stanowi znaczne uproszczenie. Przedmiotem zaskarżenia przed sądami administracyjnymi nie są bowiem należności pieniężne, ale akty i czynności wymienione w art. 3 § 2 i 3 p.p.s.a. (zob. M. Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Zakamycze 2005, s. 564). Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 5 września 2008 r. (sygn. akt II FSK 865/07, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl – zwana dalej w skrócie: "CBOSA") wskazał na konieczność istnienia ścisłego związku należności pieniężnej z zaskarżonym do sądu aktem lub czynnością. Ustawodawca zaznaczył przecież, że chodzi o należność będącą "przedmiotem zaskarżenia", a więc taką, o którą toczy się spór w sprawie. Dlatego art. 231 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że wpisowi stosunkowemu podlega sprawa, w której kwestionowany przez skarżącego akt lub czynność wiąże się z określoną należnością pieniężną, będącą przedmiotem sporu między stronami. Inne sprawy podlegają wpisowi stałemu. Jeszcze dobitniej zostało to stwierdzone w postanowieniu z 11 października 2006 r. (sygn. akt II FZ 618/06, CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny zauważył mianowicie, że bardziej trafne jest określenie spraw, o których mowa w art. 231 zdanie pierwsze p.p.s.a. jako spraw, "w których przedmiotem zaskarżenia są akty lub czynności kreujące określoną należność pieniężną, bądź stwierdzające jej istnienie". Mówiąc o należności pieniężnej należy mieć na uwadze kwotę, do której zapłaty jest zobowiązany jeden podmiot wobec innego podmiotu. Przykładem spraw związanych z należnościami pieniężnymi są sprawy dotyczące wymiaru (określenia lub ustalenia) podatku, nadpłaty, a także kwoty zwrotu podatku lub kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (por. postanowienie NSA z 15 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 1651/06, CBOSA). W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie określenia wysokości dochodu osiągniętego przez Skarżącego w 2003 r. w kwocie 48.550,51 zł. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie mamy do czynienia z należnością pieniężną w podanym wyżej ujęciu. Jakkolwiek dochód jest jedną z wielkości uwzględnianych przy obliczaniu należnego podatku nie oznacza to, iż jest on "należnością pieniężną", której wysokość ma znaczenie dla określenia wartości przedmiotu zaskarżenia (art. 216 p.p.s.a.). Kwestię wydawania decyzji określającej wysokość dochodu reguluje art. 21b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Stanowi on m. in. że organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość dochodu, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że wysokość tego dochodu jest inna niż wykazana w deklaracji, a osiągnięty dochód nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego. Analizując w literaturze charakter wspomnianej decyzji wskazuje się, że określa ona wysokość dochodu objętego obowiązkiem podatkowym nie przekształconym jednak w zobowiązanie ze względu na to, iż dochód uzyskany w danym okresie podatkowym nie daje podstaw do zawiązania zobowiązaniowego stosunku prawnego, w którym podatnik jest dłużnikiem a organ podatkowy wierzycielem (zob. R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, UNIMEX, s. 198). Z powyższego wynika, że wydana w niniejszej sprawie decyzja nie oznaczała dla Skarżącego konieczności uiszczenia z tytułu zobowiązania podatkowego jakiejkolwiek kwoty. Nie doszło bowiem - z uwagi na dokonane odliczenia – do jego powstania. Skoro przedmiotem zaskarżenia nie jest należność pieniężna, to w myśl art. 231 p.p.s.a., sprawa niniejsza nie podlega wpisowi stosunkowemu. Okoliczność, że pełnomocnik Skarżącego określił w skardze wartość przedmiotu sporu, nie ma żadnego znaczenia. O tym, czy w sprawie pobiera się wpis stały, czy też stosunkowy decyduje bowiem jej przedmiot. Innymi słowy wskazanie przez stronę wartości przedmiotu zaskarżenia nie obliguje Sądu do przyjęcia, że takowa istnieje, jeżeli z charakteru spornej decyzji wynika co innego. Znamienne jest także to, że w sporządzonej odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w niniejszej sprawie wartość przedmiotu sporu nie istnieje. Powyższe oznacza, że w sprawie tej należało pobrać wpis stały. Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 17 czerwca 2010 r. (sygn. akt II FZ 195/10, CBOSA). Analiza przepisów rozporządzenia prowadzi do wniosku, że wpis stały w niniejszej sprawie należy ustalić zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 12, bowiem skarga w przedmiocie określenia wysokości dochodu, jakkolwiek nie mająca za przedmiot zaskarżenia "należności pieniężnej", stanowi jednak sprawę z zakresu zobowiązań podatkowych. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 29 grudnia 2005 r. (sygn. akt II FZ 727/05, CBOSA) skargi "z zakresu zobowiązań podatkowych" to te skargi, których przedmiot bezpośrednio dotyczy określenia wysokości, terminu, miejsca czy warunków zapłaty zobowiązania podatkowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego niniejsze zażalenie takie cechy posiada skarga na decyzję określającą wysokość dochodu. Aby bowiem móc stwierdzić, że osiągnięty w danym roku podatkowym dochód nie powoduje powstania powinności zapłaty podatku, trzeba podatek ten obliczyć. Stąd też wpis od skargi na decyzję określającą wysokość dochodu wynosi, w myśl § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia, 500 zł. Z tych względów Sąd nie podzielił stanowiska wyrażonego w przytoczonym wyżej postanowieniu w sprawie II FZ 195/10, że wpis ten będzie wynosił 200 zł. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 1 i § 2 oraz art. 198 p.p.s.a., postanowił jak w sentencji.