I SA/Rz 140/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant st.sekr.sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi Gmina W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Gminy W. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 140/11 U Z A S A D N I E N I E Wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2010 r. Gmina W. (dalej: Gmina/ Skarżąca) zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 7% stawki podatku dla dostawy towarów na rzecz Gminy, tj. samochodów przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej. We wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny: Gmina, w ramach projektu "Poprawa bezpieczeństwa mieszkańców poprzez wyposażenie w nowoczesny sprzęt ratowniczy jednostek OSP z terenu Gminy W. " współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej - 85%, środki własne Gminy - 15%, zamierza zakupić 2 lekkie samochody ratowniczo-gaśnicze z przeznaczeniem dla Ochotniczych Straży Pożarnych w K. i W., które są parterami projektu w oparciu o porozumienie, jakie zostało zawarte przez Gminę z tymi jednostkami. Na fakturze VAT jako nabywca będzie wskazana Gmina, a następnie przekaże samochody jednostkom OSP w nieodpłatne użytkowanie. W związku z powyższym Gmina zwróciła się z pytaniem: Czy w podanym stanie faktycznym, zakup wyżej wymienionych samochodów przez Gminę przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej, korzysta ze stawki VAT w wysokości 7%? Według Gminy, zgodnie z art. 41 ust. 2 i 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – dalej ustawa VAT, w związku z art. 29 i 32 ustawy o ochronie przeciwpożarowej, zakup przedmiotowych samochodów korzysta ze stawki VAT w wysokości 7% ponieważ spełnia on dwie przesłanki prawne podanych przepisów tj.: towar jest przeznaczony na cele ochrony przeciwpożarowej i towar trafi do jednostek ochrony przeciwpożarowej. Na uzasadnienie swojego stanowiska Gmina wskazała na orzecznictwo sądowe. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] uznał stanowisko Gminy za nieprawidłowe. Na wstępie przytoczył przepisy ustawy VAT, w kontekście pytania zadanego przez Gminę. Powołał art. 41 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 zaznaczając, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział jednak opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz zwolnienia od podatku. Powołał treść art. 41 ust. 2 ustawy VAT, zgodnie z którym dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 dodając, że w załączniku nr 3 do ustawy, w poz. 129-134, wymieniono towary pod ogólnym tytułem "Towary przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej". Art. 41 ust. 10 ustawy VAT stanowi warunek ograniczający stosowanie stawki 7% dla dostawy towarów wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 ustawy VAT dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej i co więcej - stosowanie obniżonej 7% stawki podatku - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z ust. 10 ustawy VAT, przy dostawie towarów na cele ochrony przeciwpożarowej, jest uzależnione od spełnienia łącznie trzech warunków: - towar będący przedmiotem dostawy musi być wymieniony w poz. 129-134 załącznika do ustawy o VAT, - dostawa jest dokonana na terytorium kraju dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, - towary będące przedmiotem dostawy są przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej. Zdaniem Ministra Finansów, uwzględniając wymienione przepisy należy stwierdzić, że zastosowanie stawki podatku w wysokości 7% uzależnione jest między innymi od faktu czy nabywca jest jednostką ochrony przeciwpożarowej, tj. podmiotem wymienionym w ustawie z dnia 24 sierpnia 1991r. o ochronie przeciwpożarowej (Dz.U. z 2009r. Nr 178, poz. 1380, - dalej u.o.p.p.). Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że nabywcą przedmiotowego sprzętu będzie gmina, dlatego Minister Finansów stwierdził, że stawką właściwą dla dostaw tych towarów będzie, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy VAT, stawka 22%, bez względu na cel, w jakim dokonywany jest zakup przedmiotowych towarów. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiadając na wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Skarżąca wniosła o uchylenie wadliwej interpretacji indywidualnej, podnosząc zarzut naruszenia przez Ministra Finansów prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 2 i 10 ustawy VAT. Według Skarżącej Minister pominął treść art. 29 i art. 32 u.o.p.p., z których wynika, że koszty funkcjonowania tych jednostek pokrywane są z budżetów jednostek samorządu terytorialnego (art. 29 pkt 2) oraz że koszty wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej ochotniczej straży pożarnej ponosi gmina (art. 32 ust. 2). Pominięcie przez Ministra, przy rozpoznawaniu wniosku o interpretację, przepisów o obowiązku finansowania jednostek ochrony przeciwpożarowej, prowadzi do sprzeczności w systemie prawa podatkowego. Zdaniem skarżącej obniżoną stawkę podatkową można stosować bez względu na to kto jest nabywcą towarów wymienionych w załączniku nr 3 ustawy VAT (poz. 129-134), pod warunkiem, że są one przeznaczone dla jednostek ochrony przeciwpożarowej i na cele ochrony przeciwpożarowej. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej ustawą p.p.s.a - poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem interpretacji w rozpoznawanej sprawie są przepisy art.41 ust.2 i 10 ustawy VAT, dotyczące stosowania stawki VAT w wysokości 7%, dla dostaw towarów wymienionych w poz.129-134 złącznika nr 3 do ustawy, dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej. Istotą sporu jest możliwość zastosowania tej stawki wobec dostawy na rzecz Gminy W. w odniesieniu do zakupu samochodów ratowniczo-gaśniczych dla Ochotniczej Straży Pożarnej w K. i W. . Jak słusznie wskazał organ dokonujący interpretacji, stosowanie obniżonej - 7% stawki podatku – na podstawie art.41 ust.2 i ust.10 ustawy VAT, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek: - towar będący przedmiotem dostawy wymieniony jest w poz. 129-134 zał. nr 3 do ustawy VAT, - dostawa dokonywana jest na terytorium kraju dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, - towary będące przedmiotem dostawy są przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej. W ocenie Sądu, organ błędnie uznał, że nie została spełniona druga z ww. przesłanek, bo gmina nie jest jednostką ochrony przeciwpożarowej, a dostawa samochodów ratowniczo-gaśniczych nastąpiła na jej rzecz, ona bowiem figuruje na fakturze VAT jako nabywca towaru. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że chociaż nabywcą towaru była gmina, to zakup samochodów ratowniczo-gaśniczych nastąpił dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, czyli w istocie dostawa towaru została dokonana na rzecz tych jednostek. Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego dnia 28 października 2008r. sygn. akt I FSK 1322/07 i z dnia 15 czerwca 2010r. sygn. akt I FSK 1082/09 oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 27 maja 2010r. sygn. akt I SA/Ol 259/10 i wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 maja 2010r. sygn. akt I SA/Kr 358/10), że wykładni art.41 ust.2 i ust.10 ustawy VAT nie można dokonywać z pominięciem przepisów art.29 pkt 2 i art.32 ust.2 ustawy o ochronie przeciwpożarowej. Z pierwszego przepisu wynika, że koszty funkcjonowania jednostek ochrony przeciwpożarowej pokrywane są z budżetów jednostek samorządu terytorialnego, natomiast art.32 ust.2 stanowi, że koszty wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej ochotniczej straży pożarnej ponosi gmina. Na uwzględnienie zasługuje zatem zawarty w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art.41 ust.2 i ust.10 ustawy VAT, ponieważ wykładnia tych przepisów została dokonana w oderwaniu od treści art.29 i 32 u.o.p.p. Powyższe przepisy podatkowe należy interpretować nie tylko za pomocą wykładni językowej, ale także z uwzględnieniem wykładni systemowej, czyli uwzględniającej miejsce interpretowanych przepisów w systemie prawa, w przeciwnym bowiem razie dochodzi do naruszenia spójności tego systemu i absurdalnych rozwiązań. Za niedopuszczalną należy zatem uznać taką wykładnię przepisów, która uniemożliwiałaby w niektórych przypadkach realizowanie ustawy o ochronie przeciwpożarowej z przyczyn podatkowych (por. wyrok NSA z 28 października 2008r. sygn. akt I FSK 1322/07). Skoro zatem na Gminę W. został nałożony ustawowy obowiązek finansowania kosztów funkcjonowania jednostek ochrony przeciwpożarowej, jak również kosztów wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej ochotniczej straży pożarnej, a sama gmina nie jest jednostką ochrony przeciwpożarowej, to mimo, że formalnym nabywcą samochodów ratowniczo-gaśniczych jest gmina (ona figuruje na fakturze jako nabywca towaru), faktycznie dostawa tego sprzętu następuje na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej w K. i W. , z przeznaczeniem na cele ochrony przeciwpożarowej. W tej sytuacji należy uznać, że organ podatkowy stwierdzając, że przedmiotowa dostawa podlega opodatkowaniu wg stawki 22%, dokonał błędnej interpretacji wskazanych wyżej przepisów prawa podatkowego. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd orzekł jak sentencji wyroku, na podstawie art.146 § 1 ustawy p.p.s.a. Zgodnie z art. 200 i art.205 § 2 ustawy p.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz skarżącej Gminy zwrot kosztów postępowania sądowego, na który składają się: uiszczony wpis od skargi w kwocie 200,00zł oraz koszty zastępstwa procesowego, w tym wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240,00zł - na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (...). Dz. U. Nr 163, poz.1349 ze zm. i opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17,00 zł.