I FSK 1972/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA (del.) Danuta Oleś, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Go 159/11 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 21 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2007 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Wyrokiem z dnia 13 lipca 2011r. sygn. akt I SA/Go 159/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 21 grudnia 2010r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 24 września 2010 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2007 r. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny będący podstawą rozstrzygnięcia Sąd I instancji podał, że P. K. (zwany dalej: skarżącym) w styczniu 2007r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowe "K.". W ramach prowadzonej działalności gospodarczej ww. świadczył usługi transportowe przewozu drewna oraz prowadził sprzedaż drewna. Na skutek przeprowadzonej kontroli organ podatkowy I instancji nie stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu VAT należnego za ten okres. Natomiast w zakresie podatku naliczonego postępowanie wykazało, że w deklaracji VAT-7 za styczeń 2007 r. podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT: nr [...]/2007 z dnia 15 stycznia 2007 r., nr [...]/2007 z dnia 17 stycznia 2007 r., nr [...]/2007 z dnia 24 stycznia 2007 r. i nr [...]/2007 z dnia 29 stycznia 2007 r., wystawionych przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo Handlowe "D." s.c, ul. S. [...], [...] K., tytułem sprzedaży towaru w postaci kantówki na łączną wartość netto 57.150,00 zł, VAT 12.573,00 zł. Organ podatkowy l instancji stwierdził, że wystawione przez P.P.U.H. "D." s.c. na rzecz P.U.H. "K." P. K. ww. faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, a dostawa towarów nie miała miejsca. Według organu podatkowego I instancji podatnik dysponował wprawdzie towarem, który został następnie odsprzedany, jednakże towar ten nie pochodził od "D." s.c. Pomiędzy stronami wskazanymi na ww. fakturach VAT nie doszło do rzeczywistego obrotu drewnem, a towar, którym dysponował P. K., był towarem niewiadomego pochodzenia. Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; zwanej dalej "ustawą o VAT"), organ podatkowy I instancji w powołanej na wstępie decyzji stwierdził, że ww. faktury VAT nie mogą stanowić podstawy do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego w wysokości 12.573 zł., w związku z czym dokonano określono odmiennego rozliczenia VAT niż to uczynił w deklaracji podatkowej za styczeń 2007r. Na skutek wniesionego odwołania organ odwoławczy ww. decyzją utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. 2. Skarga do Sądu I instancji. 2.1. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucił naruszenie: - art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; zwanej dalej "O.p.") poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie całego materiału dowodowego, co doprowadziło do arbitralnego przyjęcia, iż z całego zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że faktury dokumentujące zakup drewna przez P.U.H. "K." P. K. od P.P.U.H "D." s.c. stwierdzają czynności niedokonane oraz do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących zakup drewna; - naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów oraz naruszenie wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez przyjętą przez organ odwoławczy argumentację uzasadniającą oddalenie zarzutu o nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów; - naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i tym samym uchybienie przepisowi art. 121 § 1 O.p., m.in. poprzez sugestie i supozycje organu odwoławczego, wyszukiwanie na siłę sprzeczności, tam, gdzie ich nie ma, pomijanie przez organ podatkowy okoliczności niewygodnych dla lansowanych przez siebie tez, wyrywanie niektórych wypowiedzi z kontekstu całości ustaleń i ocenianie ich w oderwaniu od innych, powtarzanie w wielu miejscach skarżonej decyzji tej samej tezy o rzekomym składaniu fałszywych zeznań i wyjaśnień, mające stworzyć wrażenie, że składając zeznania i wyjaśnienia skarżący mija się z prawdą, zmienia zeznania, co ma potwierdzić tezę o nierzetelności skarżącego; - naruszenie przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1 i art. 187 § 1 O.p. przez to, iż w skarżonej decyzji i w toku poprzedzających ją postępowań organy podatkowe obu instancji, przy ocenie okoliczności, czy skarżący przewidywał bądź mógł przewidywać, że dokonywane przez nią transakcje zakupów drewna stanowią oszustwo podatkowe, a skarżący uczestniczy w nielegalnym procederze, nie wzięły pod uwagę przywołanych przez skarżącego okoliczności, dotyczących stanu zdrowia, wieku, zażywanych leków, indywidualnych cech charakteru; - naruszenie zasady wyrażonej w przepisie art. 121 § 1 O.p. poprzez odmawianie skarżacemu prawa do uznania, że miał on prawo ufać w rzetelność wcześniejszych ustaleń organu podatkowego, dokonanych po przeprowadzeniu u niej dwóch kontroli obejmujących swym zakresem 4 miesiące 2008 r. oraz maj 2009 r., w rezultacie których nie stwierdzono jakichkolwiek nieprawidłowości; - wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem, przepisów: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT i co za tym idzie przepisu art. 21 § 3 O.p. wynikającym z ich bezzasadnego zastosowania. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą z zaskarżonej decyzji. 3. Uzasadnienie Sądu I instancji. 3.1. Sąd I instancji oddalił skargę w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej: "ppsa") uznając zarzuty skargi za bezzasadne. 3.2. W ocenie Sądu I instancji, organy podatkowe w prawidłowy sposób przeprowadziły postępowanie podatkowe. Z zachowaniem obowiązujących zasad ustaliły stan faktyczny oraz zastosowały przepisy prawa materialnego. Zgromadzony w sprawie obszerny materiał dowodowy pozwalał bowiem stwierdzić, że ww. faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. 3.2. Wskazano, że tylko faktura, która jest poprawna formalnie i merytorycznie daje prawo do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego. Poprawną merytorycznie faktura jest wtedy, gdy dokumentuje rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi zaś wtedy i tylko wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym. 3.3. Zdaniem Sądu I instancji nie ulegało wątpliwości, iż w okresie objętym postępowaniem strona skarżąca dokonywała sprzedaży wyrobów z drewna m.in. na rzecz P.P.H.U. "K." J. Ł. oraz P.U.H. "J." J. J.. Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynikało także, że jedynym dostawcą drewna do P.U.H. "K." P. K. była osoba podająca się za P. K., wystawiająca faktury VAT z nazwą wystawcy: "D." s.c. w K.. Materiał dowodowy dawał podstawę do stwierdzenia, że ww. faktury VAT, otrzymane od osoby podającej się za P. K., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ponieważ podmiot widniejący na posiadanych przez stronę skarżącą, zaewidencjonowanych oraz rozliczonych w deklaracji VAT-7 fakturach VAT, tj. P.P.U.H. "D." s.c., S. [...], K., nie przeprowadził transakcji wyszczególnionych w ww. fakturach VAT. Powyższe potwierdziły przeprowadzone na zlecenie organu podatkowego I instancji, przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w H., czynności sprawdzające w P.P.U.H "D." s.c. w K. oraz przesłuchania wspólników P.P.U.H "D." s.c. Przesłuchano także pracowników P. K.: K. S., Z. R., K. B., J. B., którzy zeznali, że nie znają P. K. oraz Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo Handlowego P.P.U.H "D." s.c. w K.. Z zeznań zaś skarżącego wynikało, że nawiązał kontakt z P. K. podającym się za reprezentującego P.P.U.H. "D." s.c., który zobowiązał się do dostarczenia wyrobów z drewna, ale pod warunkiem, że płatności muszą być dokonywane gotówką po dostarczeniu towaru. Skarżący nie sprawdził tożsamości kontrahenta. 3.4. Zdaniem Sądu I instancji wszystkie powyższe okoliczności bez wątpienia dowodziły, że transakcje sprzedaży drewna na rzecz P. K. nie zostały przeprowadzone przez P.P.U.H "D." s.c. w K., tj. podmiot widniejący na fakturach wystawionych tytułem sprzedaży drewna. Zatem ustalenia, że faktury dotyczące zakupu drewna, będące w posiadaniu skarżącego nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w pełni znajdują potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. W tych okolicznościach dla prawidłowego określenia podatku od towarów i usług nie ma znaczenia kto rzeczywiście dostarczał drewno i jakie było jego pochodzenie. Okoliczność, że towar nie pochodził od podmiotu wykazanego w fakturze VAT skutkowało przyjęciem, że faktura nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji. Uprawnione jest więc stwierdzenie, że posiadane przez skarżącego faktury VAT, dokumentujące transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. 3.5. Sąd I instancji ocenił również świadomość skarżącego co do nieprawidłowości transakcji. Odniósł się do całokształtu okoliczności towarzyszących zawartym przez skarżącego transakcjom zakupu drewna. Zauważył, że skarżący nie sprawdził danych osoby podającej się za P. K. oraz nie sprawdził tożsamości tej osoby na podstawie dowodu osobistego, co zostało potwierdzone przez skarżącego. Powyższe oceniono jako nie dołożenie należytej staranności, jakiej należałoby wymagać od osoby prowadzącej działalność gospodarczą, by zabezpieczyć się przed negatywnymi konsekwencjami wynikającymi z faktu prowadzenia transakcji gospodarczych z nierzetelnym kontrahentem. Zauważono także, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie można przyjąć, że będąc doświadczonym i długoletnim przedsiębiorcą, prowadzącym działalność gospodarczą od 2001 r., skarżący nie mógł mieć świadomości co do uczestniczenia w nielegalnym procederze obrotu drewnem. Z akt sprawy wynika, iż oprócz zakwestionowanych faktur VAT i drukowanych przez skarżącego potwierdzeń odbioru gotówki, nie występowała żadna inna dokumentacja handlowa, która odzwierciedlałaby obrót między skarżącym a P.P.U.H "D." s.c. w K.. Transakcje ujęte w przedmiotowych fakturach nie zostały poprzedzone zawarciem pisemnej umowy między kontrahentami. Przeprowadzona kontrola wykazała także brak jakichkolwiek dokumentów związanych z dokonywaniem zamówień i ich realizacją. Z zeznań skarżącego z dnia 12 lutego 2010 r. wynika bowiem, iż nie została sporządzona żadna pisemna umowa, tylko dokonywało się to w ten sposób, że skarżący prosił P. K. o telefon co miesiąc i wtedy przekazywane było zamówienie. Skarżący sam nie kontaktował się z P. K., tylko za każdym razem on kontaktował się z nim. Ze znajdujących się w aktach sprawy spornych faktur VAT, wystawianych w okresie od maja 2006 r. do października 2009 r. wynika, iż ww. faktury opiewały na kwoty brutto sięgające kilkudziesięciu tysięcy złotych. Zwrócono uwagę, że według twierdzeń strony dotyczących dokonywana przez nią gotówkowa zapłata za dostarczony towar, odbywała się na parkingu, w samochodzie osoby, której tożsamości skarżący nie sprawdził. Już samo to powinno wzbudzić nieufność i skłonić skarżącego do dokładnego sprawdzenia wiarygodności kontrahenta. Wskazano na treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, póz. 1095 ze zm.), z którego wynika, że przedsiębiorca ma obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem banku, jeżeli drugą stroną transakcji jest inny przedsiębiorca, a wartość transakcji przekracza 15.000 euro. W przypadku płatności za niektóre faktury skarżący miał więc obowiązek dokonania płatności za pośrednictwem konta bankowego, czego nie uczynił, mimo widniejącego na otrzymanych fakturach numeru rachunku bankowego sprzedawcy. Skoro skarżący godził się na obarczoną dużym ryzykiem gotówkową formę płatności i jednocześnie nie podjął kroków w celu zabezpieczenia się przed negatywnymi konsekwencjami wynikającymi z prowadzenia operacji gospodarczych z "ryzykownym" kontrahentem, brak jest podstaw, by zgodzić się ze skarżącym, iż w niniejszej sprawie stała się nieświadomą ofiarą oszustwa podatkowego. Argumentację skarżącego dotyczącą posiadanych przez niego schorzeń, podeszłego wieku, zażywanych leków oraz indywidualnych cech charakteru uznano za pozostające bez wpływu na wynik sprawy. 3.6. Sąd I instancji uznał, że na wynik postępowania podatkowego nie ma wpływu fakt prowadzenia postępowania karnego wobec P. K.. Kwestia winy lub jej braku, w ujęciu przepisów prawa karnego, w przypadku takiej osoby, nie ma znaczenia dla oceny uprawnień podatnika do odliczenia podatku naliczonego z fikcyjnych faktur przez nią wystawianych. W postępowaniu podatkowym istotnym jest wykazanie faktu wystawiania przez tę osobę takich faktur podatnikowi oraz okoliczność odliczania przez niego podatku naliczonego, wykazanego w tych fakturach. 4. Skarga kasacyjna 4.1. W skardze kasacyjnej, którą wywiódł skarżący wnosząc o uchylenie wyroku Sądu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia zarzucono naruszenie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż nie stanowią u skarżącego podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, w sytuacji, gdy skarżący nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że realizowane na jego rzecz transakcje sprzedaży wykorzystywane są do popełnienia oszustwa podatkowego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący powołał się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej: "TSUE") dotyczące prawa do odliczenia VAT wynikającego z dobrej wiary podatnika, jak też faktu braku konieczności wpłaty do budżetu państwa podatku należnego czy rejestracji dostawcy dla potrzeb VAT. Skarżący wskazuje, że był ofiarą popełnionego na jego szkodę przestępstwa, co wynika z prowadzonego postępowania karnego przez Sąd Rejonowy w Z., który przekazał sprawę Sądowi Okręgowemu kierując się wartością wyrządzonej szkody, z pogwałceniem jednej z fundamentalnych cech konstrukcyjnych podatku od towarów i usług jaką jest zasada neutralności VAT, z uwagi na fakt dokonania zakupów od osoby dokonującej oszustwa podatkowego i został pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego. Skarżący kwestionuje ocenę poczynioną przez Sąd I instancji albowiem jego zdaniem nie uwzględniono na ile właściwości i ograniczenia skarżącego tj. podeszły wiek, przewlekłe choroby, przebyte urazy i zażywane leki wpłynęły na stopień jego świadomości uczestniczenia w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa podatkowego, co powoduje, że zaskarżonemu orzeczeniu zarzucić należy nieuwzględnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Skarżący powołał się również na okoliczność prowadzenia kontroli podatkowych, które nie stwierdziły u niego nieprawidłowości. 4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniesionej po terminie Dyrektor Izby Skarbowej w Z. wniósł o oddalenie skargi i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Podzielono w pełni stanowisko zawarte w wyroku Sądu I instancji i uznano zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej za nietrafne. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 5.1. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, gdyż nie zawiera uzasadnionych podstaw. 5.2. W postępowaniu przed NSA prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu (art. 183 § 1 ppsa). NSA jako sąd II instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. 5.3. Należy zauważyć, że skarżący podniósł jedynie zarzut naruszenia prawa materialnego, a mianowicie naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie do okoliczności przedmiotowej sprawy. Powyższe tłumaczy błędną oceną okoliczności faktycznych przez Sąd I instancji oraz nieuwzględnienie jego dobrej wiary. 5.4. Przypomnieć w związku z tym trzeba, że związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem skarżącego uchybił Sąd I instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wykazania dodatkowo, że wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2012r. sygn. akt II GSK 498/12, opubl. CBOSA). Z powyższego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny - będąc związany wymienionymi w skardze podstawami kasacyjnymi - nie może badać zgodności zaskarżonego wyroku z przepisami nie wymienionymi w skardze kasacyjnej. Należy zauważyć, że spór w przedmiocie dobrej wiary podatnika jest sporem o fakty, a nie sporem w zakresie zastosowania prawa materialnego. Tym samym brak wskazania przepisów postępowania podatkowego, które były stosowane (lub powinny być stosowane) przy ustaleniu stanu faktycznego nie pozwalało Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na podważenie stanu faktycznego ustalonego w toku postępowania podatkowego i przyjętego w zaskarżonym wyroku za prawidłowy. 5.5. Stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, skarżący nie może podważyć ustaleń faktycznych, stanowiących podstawę do przyjęcia przez organy podatkowe, iż skarżący nie ma prawa do odliczenia VAT z faktur, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Nie ma bowiem możliwości skutecznego powoływania się na zarzut wadliwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie (np. wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1506/09, publ. LEX nr 745674). Jest to konsekwencją faktu, że błędne zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości (por. m.in. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 2071/09, publ. LEX nr 744520). 5.6. Z niezakwestionowanych skutecznie ustaleń faktycznych niniejszej sprawy wynika, że skarżący zakupił drewno od P. K., który celem udokumentowania wskazanych transakcji posłużył się fakturami wskazującymi jako dostawcę towarów na rzecz skarżącego firmę P.P.U.H "D." s.c.. Niewątpliwym zatem jest, że wspomniane faktury są fakturami, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji (faktury fikcyjne) albowiem firma P.P.U.H "D." s.c. nie dokonała dostawy drewna na rzecz skarżącego. 5.7. Należy tym samym przypomnieć, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 – 7 (zastrzeżenia, o których mowa w ust. 3 – 7 nie mają zastosowania w niniejszej sprawie) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT). Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (...). Powołane przepisy ustawy o VAT stanowią odzwierciedlenie zasad wynikających z art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z dnia 11 grudnia 2006r. L 347, s. 1 ze zm.; zwanej dalej: "dyrektywą 112") jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki: tj. w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240 (art. 178 lit. a) dyrektywy 112). Powołane wyżej przepisy statuują naczelną zasadę VAT tj. zasadę neutralności. Przy czym oczywistym jest, iż zasada ta może podlegać ograniczeniom. Jednym z takich ograniczeń wynikającym z treści powołanych wyżej przepisów jak i istoty podatku od wartości dodanej jest brak możliwości odliczenia podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT wynika zaś, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. 5.8. W sytuacji zatem, gdy strona skarżąca nie podważa okoliczności faktycznych sprawy zarzut niewłaściwego zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT jest zarzutem bezpodstawnym. 5.9. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ppsa oddalił skargę kasacyjną.