I SA/Gd 415/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi M.H. i D. H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego oddala skargę. Postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął z urzędu zawieszone postępowanie podatkowe prowadzone wobec M. i D. H. w zakresie ustalenia przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2004 r. Podjęcie postępowania w sprawie nastąpiło w związku z uprawomocnieniem się w dniu 22 stycznia 2010 r. wyroku Sądu Apelacyjnego w sprawie o sygnaturze [...] wydanego na skutek wystąpienia Naczelnika Urzędu Skarbowego do sądu powszechnego w oparciu o art. 199a § 3 ordynacji podatkowej. W dniu 29 kwietnia 2010 r. M. i D. H. złożyli w Urzędzie Skarbowym wniosek o zawieszenie postępowania podatkowego w zakresie ustalenia wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2004 r. do czasu: 1) rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Najwyższy, to jest rozpatrzenia skargi kasacyjnej od wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. akt [...] 2) rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Trybunał Konstytucyjny, to jest rozpatrzenia skargi złożonej w sprawie o sygn. akt SK 18/09 dotyczącej niezgodności przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), w szczególności art. 30 ust. 1 pkt 7 z podstawowymi zasadami Konstytucji RP. Postanowieniem z dnia 28 maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zawieszenia postępowania w tym zakresie. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Naczelnika Urzędu Skarbowego, M. i D. H. odrębnymi pismami z dnia 10 czerwca 2010 r. oraz 29 czerwca 2010 r. zaskarżyli wskazane postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej. Z uwagi na fakt, że oba zażalenia zostały wniesione po upływie terminu przewidzianego do złożenia zażaleń, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniami z dnia 31 sierpnia 2010 r. oraz 3 stycznia 2011 r. stwierdził uchybienie terminów do ich złożenia. M. i D. H. pismem z dnia 29 czerwca 2010 r. wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego z ponownym wnioskiem o zawieszenie postępowania w sprawie. Argumentując kolejny wniosek podatnicy przywołali okoliczności, na które powołali się w swoim wcześniejszym wniosku o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie, podkreślając jednocześnie, że w dacie wystąpienia z poprzednim wnioskiem nie była jeszcze złożona skarga kasacyjna D. H. od wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. akt [...] Zagadnienie wstępne powstało dopiero po dacie wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowienia z dnia 28 maja 2010 r., które odmawia zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie ustalenia wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2004 r. W odpowiedzi na wniosek Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 14 lipca 2010 r. odmówił zawieszenia postępowania podatkowego. M. i D. H. pismem z dnia 21 lipca 2010 r. zakwestionowali w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 201 § 1 pkt 2, art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie. Jednocześnie wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W uzasadnieniu wnioskodawcy wskazali na uzasadnienie wyroku Sądu Apelacyjnego , z którego w ich ocenie wynika jednoznacznie, że sprawa sądowa nie dała rezultatów oczekiwanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, bowiem nadal nie jest rozstrzygnięta kwestia charakteru stosunku cywilnoprawnego w ramach, którego zostały przekazane pieniądze. Skoro Sąd Apelacyjny utrzymał w mocy niezupełny i błędny wyrok Sądu Okręgowego, to należy domniemać, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo uwzględnienia skargi kasacyjnej przez Sąd Najwyższy. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 15 marca 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 lipca 2010 r. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji, wydając zakwestionowane postanowienie zasadnie przyjął, że rozpatrzenie zarówno skargi w sprawie o sygn. akt [...] przez Trybunał Konstytucyjny, jak również skargi kasacyjnej od wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. akt [...] przez Sąd Najwyższy nie mieści się w pojęciu zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Zdaniem organu II instancji zawieszenie postępowania podatkowego następuje m.in. wówczas, gdy od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji podatkowej. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej , M. i D. H., wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji z dnia 14 lipca 2010 r. podczas gdy zaistniały podstawy do jego uchylenia. W opinii skarżących zarzuty podniesione w zażaleniu zasługiwały na uwzględnienie; - art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. , Nr 8 poz. 65 ze zm.) - zdaniem skarżących wystąpiły przesłanki do zawieszenia postępowania podatkowego ze względu na wystąpienie zagadnienia wstępnego w postaci skargi kasacyjnej od wyroku Sądu Apelacyjnego oraz skargi w sprawie o sygnaturze akt [...] rozpoznawanej przez Trybunał Konstytucyjny). Skarżący uznali, że organy obu instancji błędnie uznały w kwestionowanym postanowieniu, że rozpatrzenie wskazanych skarg nie mieści się w pojęciu zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Skarżący nie zgadzając się z powyższym poglądem podnieśli, że cytowany w skarżonym postanowieniu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wiąże w niniejszej sprawie, albowiem dotyczy innego stanu faktycznego i nie znajduje potwierdzenia w innych orzeczeniach sądowych. Ponadto skarżący zarzucili naruszenie art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 ordynacji podatkowej postanowienia organów I i II instancji zawierają błędnie sporządzone uzasadnienie faktyczne i prawne, które nie spełniają przesłanek ustawowych. Organy obydwu instancji błędnie przyjęły, że w niniejszej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Zarzucając powyższe M. i D. H. wnieśli o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 marca 2011 r. oraz postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 lipca 2010 r. oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Skarga M. i D. H. nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie Sądu, kluczowym zagadnieniem w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy w sytuacji prowadzenia postępowania w sprawie ustalenia przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za rok 2004, zasadnym jest w świetle art. 201 § pkt 2 ordynacji podatkowej powstrzymanie się organu podatkowego od dokonania rozstrzygnięcia, oraz zasadniczo wszelkich czynności procesowych (art. 202 ordynacji podatkowej) do momentu rozpatrzenia skargi kasacyjnej od wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. akt [...] i rozpatrzenia skargi złożonej w sprawie o sygn. akt SK 18/09 dotyczącej niezgodności przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), w szczególności art. 30 ust. 1 pkt 7 z podstawowymi zasadami Konstytucji RP. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 marca 2011 r. wskazano, że zarówno doktryna jak i orzecznictwo interpretując przesłanki zawarte w art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, wskazują na konieczność zaistnienia ścisłego związku miedzy zagadnieniem wstępnym a sprawą główną. Sąd orzekający w niniejszej sprawie aprobuje stanowisko, że zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne (wyrok NSA z 14 lutego 2001 r., III SA 3226/99; wyrok NSA z 2 listopada 1999 r., II SA/Kr 78/98). Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej. Artykuł 201 §1 pkt 2 ordynacji podatkowej zatem pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć więc pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok z dnia 28 listopada 1997 r., I SA/Lu 1199/96, niepubl.). Zauważyć należy, że zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jest to przesłanka negatywna jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można jednak utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. W literaturze przedmiotu ("Ordynacja podatkowa. Komentarz", wyd. LexisNexis, Wydanie 4) przyjmuje się, że określenie "inny organ" należy rozumieć, jako każdy inny organ państwowy uprawniony na podstawie przepisów prawa do podejmowania rozstrzygnięć w prawem przewidzianej formie. Kompetencje sądów określone zostały w art. 175,177,183 i 184 Konstytucji oraz odrębnych ustawach. Zaś do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego należy orzekanie w sprawach: 1 zgodności ustaw i umów międzynarodowych z Konstytucją, 2) zgodności ustaw z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, których ratyfikacja wymagała uprzedniej zgody wyrażonej w ustawie, 3) zgodności przepisów prawa, wydawanych przez centralne organy państwowe, z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i ustawami, 4) zgodności z Konstytucją celów lub działalności partii politycznych, 5) skargi konstytucyjnej, o której mowa w art. 79 ust. 1. Zatem, z uwagi na te szczególne kompetencje oraz charakter orzeczeń w odniesieniu do sądów i organów administracji publicznej, Trybunał Konstytucyjny nie może być uznany za "inny organ lub sąd". Bowiem w przypadku zagadnienia wstępnego chodzi o rozstrzygnięcie sprawy podatkowej/administracyjnej w drodze orzeczenia materialnoprawnego w postaci wyroku sądowego, ugody sądowej, postanowienia czy decyzji organu administracji publicznej (innego niż ten przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie). Zarówno w nauce (W. Dawidowicz: "Zarys procesu administracyjnego" Warszawa 1989, s. 127) jak i w judykaturze (wyrok NSA z 14.02.2001 r. III SA 3226/99, wyrok NSA z 02.11.1999 r. II SA/Kr 78/98) przyjmuje się, że zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne. Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej. Zagadnienie wstępne dotyczy z reguły sytuacji, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone, ale również sytuacji, gdy wydanie orzeczenia merytorycznego uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, ocena zaś tego zagadnienia (w oderwaniu od sprawy na tle, której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu podatkowego, niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25.03.2009 r. sygn. akt I SA/Bk 608/08, LEX nr 491860). Zagadnienie wstępne musi wpływać na rozpatrzenie sprawy głównej. Zatem chodzi tu o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji w sprawie głównej, od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego powinno zależeć rozpatrzenie sprawy administracyjnej w ogóle, nie zaś wydanie pozytywnej lub negatywnej dla wnioskodawcy decyzji. W ocenie Sądu organ prowadzący postępowanie administracyjne w sprawie nie jest upoważniony do badania prawidłowości wydanych rozstrzygnięć ani też oceny stopnia prawdopodobieństwa ich uchylenia w prowadzonych postępowaniach nadzwyczajnych. Sam fakt zainicjowania takich postępowań nie stwarza stanu braku możliwości rozpatrzenia sprawy w zakresie ustalenia przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2004 r. Organ podatkowy, oceniając wystąpienie przesłanek skutkujących zawieszeniem postępowania nie może się kierować przewidywaniami jaki będzie wynik merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, lecz tym, czy w świetle posiadanych materiałów dowodowych i obowiązującego prawa jest możliwe rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 12.05.2009 r. sygn. akt I OSK 441/09). Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi, zawarty w wyroku z dnia 14.10.1999 r. sygn. akt I SA/Łd 2042/98, wedle którego postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją przed jego zakończeniem poprzez zgodne z prawem ogłoszenie orzeczenia Trybunału - art. 190 ust. 3 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Sąd w powyższym wyroku zasadnie wskazał, że ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego pod które organ podatkowy dokonuje subsumcji ustalonego stanu faktycznego sprawy jest elementem procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania podatkowego, do którego uprawniony jest stosujący prawo właściwy organ podatkowy. Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe działają na podstawie i w granicach obowiązującego prawa (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 ordynacji podatkowej). Nie posiadają uprawnień do legalnej i skutecznej prawnie oceny zgodności stosowanej ustawy podatkowej z Konstytucją ani też do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego o rozstrzygnięcie w tej sprawie. Uprawnienia takie nie służą również stronom prowadzonego postępowania podatkowego. Powyższy stan rzeczy, jak również jednoznaczny zapis uregulowania art. 203 ordynacji podatkowej egzemplifikującego prawa i obowiązki organu podatkowego i stron postępowania podatkowego w sytuacji zawieszenia postępowania podatkowego z przyczyn określonych w art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, wśród których ustawodawca nie przewidział: wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego jak również oczekiwania na ogłoszenie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, dostatecznie dowodzą, że: przewidywane ogłoszenie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie stanowi zagadnienia wstępnego, od którego uzależnione jest zgodne z obowiązującym prawem rozpatrzenie prowadzonej indywidualnej sprawy podatkowej zakończone wydaniem w niej decyzji. Stanowisko takie zostało również podzielone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w orzeczeniach III SA/Wa 1585/04 z dnia 24.11.2005 r. (Lex nr 178495) oraz I SA/Sz 14/06 z dnia 19.04.2006 r. (Lex nr 209491). W orzeczeniach tych Sądy, powołując się na wyrok NSA oz. w Łodzi z dnia 14.10.1999 r. stwierdziły, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym (Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości) sprawy zgodności przepisów prawa z Konstytucją (prawem wspólnotowym) nie powoduje obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, ze organy podatkowe zasadnie przyjęły, że okoliczności wskazane przez strony nie mogą być traktowane jako zagadnienia wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, od których zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w przedmiocie opodatkowania dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2004 r. Odnośnie zarzutu nieprawidłowego sporządzonego uzasadnienia faktycznego, jak i prawnego zakwestionowanego postanowienia, Sąd stwierdził, że postanowienia organów podatkowych pierwszej i drugiej instancji nie naruszają w żaden sposób przepisów regulujących kwestię wydawania postanowień, w tym art. 217 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej, albowiem stosownie do treści wskazanych przepisów postanowienie zawiera 1) oznaczenie organu podatkowego, 2) datę jego wydania, 3) oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu, 4) powołanie podstawy prawnej, 5) rozstrzygnięcie, 6) pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, 7) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. W ocenie Sądu nie budzi najmniejszych wątpliwości fakt, że zakwestionowane postanowienia zawierają wszystkie elementy w tych przepisach wskazane, ze szczególnym uwzględnieniem wymogów wynikających z art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 219 i 210 § 4 ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.