II GSK 578/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło – Chlabicz (spr.) Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia del. WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 642/11 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] listopada 2010 r., nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz [...] 1227 (tysiąc dwieście dwadzieścia siedem) złotych tytułem kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 21 października 2011 r., o sygn. akt III SA/Gl 642/11, oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. I W dniu [...] lutego 2010 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w C. przeprowadzili kontrolę w Barze [...] znajdującym się w [...]. Lokal ten stanowi punkt gier na automatach o niskich wygranych, w którym gry urządzane są przez [...] (dalej: skarżąca). Kontroli poddano włączony do sieci i gotowy do gry automat [...]. W toku tej kontroli ustalono w drodze eksperymentu procesowego, że istnieje możliwość ustalenia stawki za udział w jednej grze w wysokości 100 punktów kredytowych (czyli 10,00 zł). Tym samym stawka ta jest wyższa niż równowartość 0,50 zł. W dniu [...] lipca 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. zwrócił się do Urzędu Celnego w C. o udostępnienie materiałów zebranych w toku postępowania karnoskarbowego dotyczącego ww. automatu. W odpowiedzi nadesłano opinię biegłego sądowego z dnia [...] lipca 2010 r. z której wynika, że na powyższym automacie do gry oprócz możliwości obstawienia stawki wyższej niż dopuszczalna (od 1 do 100 punktów kredytowych, czyli od 0,10 do 10,00 zł) istnieje również możliwość uzyskania jednorazowej wygranej przekraczającej wartość 60,00 zł. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w celu określenia zgodności stanu rzeczywistego przedmiotowego automatu do gier o niskich wygranych z warunkami rejestracji. Decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B., działając na podstawie art. 207 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 z ze zm.; dalej O.p.), art. 129 ust. 1 i 3 oraz art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 z ze zm.; dalej: u.g.h.), art. 16 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r., nr 4, poz., 27; dalej: u.g.z.w.) oraz § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003 r., nr 102, poz. 946 z ze zm.; dalej: rozporządzenie z 2003 r.) cofnął skarżącej rejestrację spornego automatu do gier o niskich wygranych. Uzasadniając podjętą decyzję organ I instancji wskazał, iż zgodnie z dyspozycją § 14 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. - w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Taka sytuacja zdaniem organu celnego zaistniała w sprawie, biorąc pod uwagę ustalenia faktyczne wynikające z eksperymentu, w wyniku którego stwierdzono możliwość gry za stawkę od 1 do 100 pkt kredytowych co odpowiada wartości 0,10 zł do 10 zł, czyli stawce wyższej niż określona w art. 129 ust. 3 u.g.h. Wskazano też, że jak wynika z opinii biegłego łączna jednorazowa wartość wygranej w grze może przekroczyć równowartość 60 zł, co przekracza wartość jednorazowej wygranej wynikającej z regulacji art. 129 ust. 3 u.g.h. Na skutek odwołania skarżącej Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy odpowiadając na zarzut skarżącej sformułowany w odwołaniu, że swoją decyzję organ I instancji oparł wadliwie na opinii biegłego sądowego, zamiast zasięgnąć opinii innej jednostki badającej, wskazał że w protokole kontroli nie zakwestionowano opinii technicznej jednostki certyfikującej, lecz jedynie potwierdzono zdarzenie, które zaistniało w wyniku czynności kontrolnych. Zdarzenie to, stwierdzające możliwość obstawienia stawki wyższej niż dopuszczalna przepisami prawa zostało potwierdzone badaniem biegłego sądowego, który w swojej opinii sporządzonej na potrzeby prowadzonego równolegle postępowania karnoskarbowego stwierdził, że oprócz możliwości obstawienia stawki wyższej niż dopuszczalna (od 1 do 100 punktów kredytowych, czyli od 0,10 do 10,00 zł) istnieje również możliwość uzyskania jednorazowej wygranej przekraczającej wartość 60,00 zł. Organ podkreślił przy tym, iż nie kwestionuje ważności poświadczenia rejestracji przedmiotowego automatu. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji w sposób wystarczający zebrał materiał dowodowy w sprawie i dokonał jego oceny w sposób pełny i wyczerpujący. Mając dwa dowody (wyniki eksperymentu i opinię biegłego sądowego) uznał, że posiadany materiał dowodowy jest kompletny i pozwala na wydanie rzeczonego rozstrzygnięcia. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. skarżącą wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 21 października 2011 r., o sygn. akt III SA/Gl 642/11, oddalił skargę. Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie rejestracji spornego automatu do gry, tj. z art. 2 ust. 2b u.g.z.w., grami na automatach o niskich wygranych są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Powołana u.g.z.w. utraciła moc prawną na zasadzie art. 144 u.g.h. i w myśl przepisu art. 129 ust. 3 tej ustawy – przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygranej pieniężnej lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3). Tym samym WSA uznał, że powinnością skarżącej było zapewnienie takiego funkcjonowania rzeczonego automatu do gry, w sposób który zapewniłby zgodność z warunkami rejestracji, a także dochowanie wymogu ustawowego w zakresie obowiązującej wartości jednorazowej wygranej oraz maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Jak ustalono w opinii technicznej z dnia 13 lutego 2006 r. nr [...] maksymalna wygrana to 500 pkt (50 zł) i maksymalna stawka to 2 pkt (20 gr). Tymczasem przeprowadzony w toku sprawdzania działania spornego automatu w praktyce – eksperyment dotyczący ustalenia przebiegu gry na automacie o niskich wygranych nr [...] wykazał, że automat ten umożliwiał zagranie za 100 punktów kredytowych, a zatem wartość stawki za jedną grę wynosiła 10 zł (1 punkt kredytowy – 0,10 zł), co przekracza wartość stawki za udział w grze – 0,07 euro (art. 2 ust. 2b u.g.z.w.), a także wskazaną w opinii technicznej 20 gr. Poczynione ustalenia potwierdziły zatem przekroczenie przez badany automat dopuszczalnej wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze z art. 129 ust. 3 u.g.h. Ustalenia z czynności kontrolnych w tym zakresie zostały następnie potwierdzone opinią biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w C. mgr inż. [...] sporządzoną w prowadzonym równolegle dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe. We wnioskach końcowych biegły stwierdził, że badany automat nie spełnia wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych podlegających u.g.h. Sąd I instancji nie podzielił zarzutu skarżącej według której organy wydały sporną decyzję w oparciu o dowód z opinii biegłego uzyskany w innym postępowaniu, nie dopuszczając w tym względzie możliwości uzyskania własnej opinii uprawnionego biegłego, posiadającego upoważnienie przez ministra do spraw finansów publicznych. W tym kontekście WSA stwierdził, że zgodnie z art. 180 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W konsekwencji wykorzystanie w niniejszym postępowaniu dowodu z opinii biegłego było dopuszczalne. Ponadto opinia ta nie stanowiła podstawowego dowodu w oparciu, o który wydano sporną decyzję w sprawie. U podstaw spornej decyzji legły bowiem ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy wynikające z eksperymentu procesowego dokonanego przez pracowników Urzędu Celnego w C., w wyniku którego stwierdzono, iż przedmiotowy automat dopuszcza stawkę za udział w jednej grze, w wysokości 10 punktów kredytowych – 10,00 zł; która to znacznie przekracza wartość dopuszczalną przewidzianą w art. 2 ust. 2b u.g.z.w. Opinia biegłego jedynie te ustalenia potwierdziła. II Skarżąca wystąpiła ze skargą kasacyjną od wyroku Sądu I instancji, zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie. Ponadto skarżąca wniosła o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1) rażące naruszenie prawa materialnego, a to art. 2 ust. 2b u.g.z.w. w zw. z art. 129 ust. 1 u.g.h., poprzez jego błędną interpretację i pominięcie w zakresie definiowania instytucji "gry na automatach o niskich wygranych" przesłanki wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze, ustalając jedynie, iż przesłankami w/w definicji jest "maksymalna wartość stawki" i "maksymalna wysokość jednorazowej wygranej"; 2) rażące naruszenie prawa materialnego, a to art. 2 ust. 2b u.g.z.w. w zw. z art. 129 ust. 1 u.g.h., poprzez ustalenie, iż maksymalna stawka za udział w jednej grze pobranej z licznika KREDYT wynosi 2 pkt kredytowe, przy jednoczesnym wskazaniu, iż automat nie spełnia wymogów ustawowych, gdyż stawka z licznika BANK jest wyższa, pomijając okoliczność, iż brak jest fizycznej i technicznej możliwości rozpoczęcia gry z licznika innego niż licznik KREDYT, przy tym nie jest możliwe rozpoczęcie gry z licznika BANK; 3) naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2b u.g.z.w. poprzez jego błędną interpretację pojęcia "wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze" i pojęcia "jednej gry" poprzez zastosowanie interpretacji wynikającej z nowelizacji rozporządzenia z 2003 r., a obowiązującej dopiero od dnia 21 marca 2009 r., w sytuacji w której stan faktyczny dotyczy okresu sprzed nowelizacji w/w rozporządzenia; 4) rażące naruszenie prawa materialnego, a to § 8 rozporządzenia z 2003 r. poprzez zastosowanie w/w przepisu w brzmieniu obowiązującym przed dniem 21.03.2009 r., tj. przed dniem wejścia w życie noweli do rozporządzenia z dnia 24.02.2009 r., podczas gdy procedura rejestracji automatu do gier o niskich wygranych rozpoczęła się przed wejściem życie nowej regulacji; 5) rażące naruszenie prawa materialnego, a to § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.02.2009 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier zakładów wzajemnych, poprzez jego zignorowanie, przy jednoczesnym ustaleniu, iż procedura rejestracyjna urządzenia wszczęta została przed dniem 21.03.2009 r., gdyż sama opinia techniczna jednostki upoważnionej przez Ministra Finansów pochodzi z dnia 12.03.2009 r. 6) rażące naruszenie zasady określonej w art. 122 O.p., nakładającej na organ obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i ustalenie, czy istnieje możliwość rozpoczęcia gry z licznika innego niż licznik KREDYT i czy możliwe jest rozpoczęcie gry z licznika BANK, w sytuacji, w której ani funkcjonariusze organu celnego, ani też biegły [...] w żaden sposób nie potwierdzili, iż grę rozpoczęli z licznika BANK, gdyż brak takiej możliwości wynika z zasad funkcjonowania gry, czego strona chciała dowieść poprzez przeprowadzenie zgłoszonych wniosków dowodowych; 7) rażące naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 180 § 1, art. 188 oraz zasady wyrażonej w art. 121 - prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 122 – podejmowania działań mających na celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności ustalenia, czy istnieje możliwość rozpoczęcia gry z licznika innego niż licznik KREDYT, art. 123 § 1 poprzez uniemożliwienie stronie wykazania swoich twierdzeń przeprowadzając stosowne dowody, których organ nie zechciał przeprowadzić; 8) naruszenie przepisów, a to art.180 § 1, art.187 § 1 i art. 229 O.p., poprzez uznanie przez Sąd, iż brak przeprowadzenia postępowania dowodowego, zaniechanie dopuszczenia szeregu dowodów, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności dowodu: • z przesłuchania biegłych z jednostki badającej przeprowadzającej badanie urządzeń, dowodu z konfrontacji ww. biegłych z "biegłym sądowym" – [...], o którym mowa w decyzji, na okoliczności których brak w jego opinii - tj. opisu przebiegu gry, zasad funkcjonowania urządzenia, zabezpieczenia urządzenia przed możliwością dowolnej modyfikacji oprogramowania oraz wykluczenia możliwości rozpoczęcia gry za stawkę inną niż 1 lub 2 punkty kredytowe oraz z licznika innego niż licznik KREDYT, wykluczenie możliwości rozpoczęcia gry z licznika BANK; • dowodu z przesłuchania strony; • dowodu z dokumentacji weryfikacyjnej oraz kontrolnej prowadzonej w ramach szczególnego nadzoru podatkowego - na okoliczność wykazania, iż stan urządzeń nie zmienił się od chwili ich pozytywnego zweryfikowania przez urząd celny i był przez cały okres funkcjonowania w pełni akceptowany i aprobowany przez organy celne; • przesłuchania w charakterze świadków funkcjonariuszy urzędu celnego, którzy sporne punkty do gier na automatach o niskich wygranych kontrolowali oraz pozytywnie zweryfikowali i dopuścili do urządzania gier na automatach o niskich wgranych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym zakresie; • przesłuchania w charakterze świadków funkcjonariuszy Urzędu Celnego w R., którzy w dniu 20.04.2010 r. przeprowadzili quasi-eksperyment na okoliczność wykazania, iż nie posiadają żadnej wiedzy technicznej w zakresie funkcjonowania gier na automatach o niskich wygranych oraz wyjaśnienia przez nich zasad funkcjonowania zakwestionowanych urządzeń; • przesłuchania w charakterze świadków [...] na okoliczność prawidłowości dokonywania badań przez upoważnione przez Ministerstwo Finansów jednostki badające; • pozostałych szeregu dowodów wskazanych przez pełnomocnika w pismach procesowych na okoliczności w nich wskazane nie stanowi obrazy przepisów postępowania, a organ w sposób prawidłowy przeprowadził postępowanie dowodowe; 9) naruszenie przepisów postępowania, a to art.191 O.p., poprzez uznanie przez Sąd za logiczne i spójne wywody organu, które prowadzą do błędu w ustaleniach faktycznych, do rażącego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny całkowicie dowolnej, wyrażające się: • w przyjęciu, iż zakwestionowane urządzenie nie spełnia wymogów przewidzianych przez ustawę dla automatów do gier o niskich wygranych; • w całkowitym zlekceważeniu przez organ okoliczności, iż automat posiadał nienaruszone plomby, a tym samym, iż od dnia badania przez biegłych do dnia kontroli nikt nie ingerował w program automatu oraz jego płytę logiczną, wobec czego warunki funkcjonowania urządzenia nie uległy zmianie od chwili jego zarejestrowania jako automat do gier niskich wygranych; • potwierdzeniu rzetelności i prawidłowości dokonanych badań przez jednostkę badającą, która uznała urządzenie za automat do gier o niskich wygranych przy jednoczesnym odmówieniu jej wiarygodności i bez podania przyczyn, dla których organ oparł ustalenia nie o w/w opinie techniczną, lecz w oparciu o quasi-opinię; 10) rażące naruszenie przepisu § 8 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r., poprzez przyjęcie, iż opinię dotyczącą ustalenia zasad działania automatu do gier o niskich wygranych może wydać osoba niebędącą jednostką badającą upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych; 11) rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, a to § 14 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r., poprzez zaniechanie ustalenia, z jaką chwilą bądź w związku z jakim zdarzeniem urządzenie przestało spełniać wymogi określone przepisami prawa, a które spełniało z chwilą jego rejestracji. Argumentację na poparcie zarzutów skarżąca przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie zostało wszczęte w dniu 1 września 2010 r., a zatem już pod rządami nowej ustawy o grach hazardowych, tj. u.g.h. W myśl art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. W świetle art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. do działalności spółki podjętej pod rządem u.g.z.w. mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. Zatem, w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automacie należącym do spółki powinien być przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia § 14 ust. 5 i § 8 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r. poprzez przyjęcie, że opinię dotyczącą ustalenia zasad działania automatu do gier o niskich wygranych może wydać osoba niebędąca jednostką badającą upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz zaniechanie ustalenia, z jaką chwilą bądź w związku z jakim zdarzeniem urządzenie przestało spełniać wymogi określone przepisami prawa, a które spełniało z chwilą jego rejestracji Stosownie do przepisu § 7 rozporządzenia z 2003 r. warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia z 2003 r., a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m. in.: prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h.). W myśl powyższych przepisów podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania wspomnianej jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Ponadto, co należy podkreślić, stosownie do § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5). Przepisy § 14 ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. należy interpretować łącznie i w powiązaniu z przepisami § 7 i 8 rozporządzenia z 2003 r. W rezultacie, zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji, wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier powinien być dowód w postaci opinii jednostki badającej. Natomiast nie jest prawidłowa interpretacja § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r., a to z uwagi na użycie zwrotu "może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych", która czyni te badania jednym tylko z możliwych dowodów służących stwierdzeniu niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji. Naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych przez jednostkę badającą w tym tylko znaczeniu, że ma takie prawo. Nie ciąży więc na nim obowiązek permanentnego żądania przeprowadzania takich badań. Jeżeli zaś zamierza cofnąć rejestrację, a to ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji, powinien się oprzeć na opinii jednostki badającej. Stanowisko to zostało potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11; z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. akt II GSK 610/12; z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt: II GSK 1556/11; II GSK 1621/11; II GSK 1622/11; II GSK 1148/11; II GSK 1754/11; II GSK 1275/11; II GSK 1556/11; II GSK 1529/11; z dnia 18 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 236/12, z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 139/120). Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wprowadzenie przez ustawodawcę do nowelizacji z ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) do przepisów ustawy o grach hazardowych przepisu art. 23b określającego procedurę "badania sprawdzającego" automatu, co do którego istnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on wymogów określonych w ustawie. Badanie to przeprowadza specjalistyczna jednostka badająca. Zgodnie z art. 23b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23b ust. 3). Wprawdzie w dacie przeprowadzenia eksperymentu w rozpoznawanej sprawie przepisy nowelizacji nie obowiązywały, ale z ogólnych zasad procesowych należy wywodzić, że przy tak daleko idącym skutku oraz kwalifikowanej postaci działania lub zaniechania celowe było zasięgnięcie wiadomości specjalnych, dotyczących zarówno przekraczania na danych urządzeniach stawek maksymalnych, jak i technicznych przyczyn tego stanu rzeczy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy celne wezmą pod uwagę powyższe wywody poczynione przez Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie. Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.