I SA/Lu 620/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi "A" w W. na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. I SA/Lu 620/11 UZASADNIENIE W interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2011 r., Wójt Gminy (dalej – organ podatkowy) działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz.60, ze zm., dalej – O.p.) stwierdził, że stanowisko "A" (określona we wniosku pomyłkowo jako Sp. z.o.o, dalej – skarżąca, spółka) przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości w odniesieniu do stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG - jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu podał, że w dniu 17 marca 2011 r. wpłynął do Urzędu Gminy wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczący podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości w odniesieniu do stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. A. w W. jest właścicielem stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG zwanej dalej stacją gazową LNG. Stacje te składają się ze zbiorników służących do magazynowania skroplonego metanu, parownicy atmosferycznej, armatury odcinającej wraz z zabezpieczeniem, stacji redukcyjnej wraz z kotłownią nawanialni kontaktowej, gazociągów wylotowych, stacji pomiarowej, gazociągu średniego ciśnienia, sztycy przyłączeniowej i wolno stojącej szafki redukcyjnej. Fundamenty pod urządzenia techniczne (zbiorniki magazynowe, parownice, stacje redukcyjne, nawanialnie czy też stację pomiarową) wykonane są z reguły z bloczków betonowych związanych zaprawą cementowo-wapienną. "A" S.A. zwróciła się z zapytaniem, jaka jest podstawa opodatkowania w podatku od nieruchomości w przypadku opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG. Spółka zawarła jednocześnie własne stanowisko w sprawie stwierdzając, że w świetle obowiązujących przepisów oraz na podstawie stanu faktycznego, podstawą obliczenia podatku od nieruchomości powinna być wartość części budowlanych stacji gazowej LNG. Tylko ta zatem część może być kwalifikowana jako budowla. Zgodnie bowiem z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U.z 2010 r. Nr 95, poz. 613, dalej – u.p.l.), opodatkowane podatkiem od nieruchomości są m. in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l.). Według art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l., budowla to "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Definiując budowle, prawodawca odwołuje się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. 2010 r. Nr 243 poz. 1623, dalej – u.p.b.), w której w art. 3 pkt 1 stwierdza się, że obiekt budowlany to: - budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, - budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, - obiekt małej architektury. Zgodnie zatem z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. w związku z art. 3 pkt 1 u.p.b. przez budowlę rozumieć należy obiekt stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Pojęcia "instalacje i urządzenia" nie zostały zdefiniowane. Tak sformułowana definicja podkreśla, iż aby można było mówić o budowli musi ona stanowić całość użytkową. A contrario: jeżeli obiekt nie stanowi całości techniczno- użytkowej, badana konstrukcja nie stanowi budowli. Przykładowe wyliczenie obiektów, które są budowlami, pracodawca zawarł w art. 3 pkt 3 u.p.b. Egzemplifikacja ta obejmuje między innymi "(...) sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale z gruntem związane urządzenia reklamowe, budowle ziemne (...), wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne (...), stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe (...) a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową". Wyszczególnienie zawarte przez ustawodawcę w art. 3 pkt 3 in fine u.p.b. ("kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń") nie ma charakteru enumeratywnego. Katalog ten jest otwarty i może być poszerzany o analogiczne przykłady. Stwierdzić jednak należy, iż przepis zawiera charakterystyczne obiekty, które mogą być uznane za budowle. Budowlami będą tylko konstrukcje podobne do wymienionych w tym przepisie. Rozważając kolejne przykłady ustawodawcy, od kotłów po elektrownie wiatrowe, zwrócić należy uwagę, iż budowlami są tylko ich budowlane części. Same zaś urządzenia techniczne zostały (poprzez wskazanie na ich części budowlane bądź bezpośrednio fundamenty) wykluczone z katalogu przykładowych budowli. Przez budowlane części urządzeń należy rozumieć elementy obiektu, umożliwiające obsługę urządzeń technicznych. Ich stopień skomplikowania technicznego nie odgrywa roli. Urządzenia techniczne muszą być na nich faktycznie umieszczone lub z nimi połączone. Wydaje się, że częścią budowlaną kotłów mogą być więc choćby tylko wsporniki, na których są one umieszczone. Te same wsporniki można by jednak zakwalifikować jednocześnie jako fundamenty. Bez względu jednak na kwalifikację, w obu przypadkach oznacza to, iż cały obiekt nie stanowi budowli. W świetle u.p.b. są nią jedynie przykładowe wsporniki. Analiza przepisów nie pozostawia wątpliwości, iż w przypadku urządzeń technicznych, jeśli posiadają one budowlane części lub fundamenty pozostające z nimi w związku funkcjonalnym, budowlę stanowią jedynie budowlane części urządzeń technicznych, a także fundamenty. A contrario - urządzenia techniczne, które posiadają takie części, nie są budowlami w rozumieniu prawa budowlanego. Brzmienie przepisów a także jednolita ich wykładnia przekonują, iż także w przypadku stacji gazowych LNG należy je rozdzielać na części budowlane i na urządzenia techniczne. Tylko taka interpretacja może być uznana za zgodną z przepisami u.p.l.. Częścią budowlaną w omawianym przypadku jest fundament, na którym osadza się pozostałą instalację. Takie rozumowanie jest analogiczne do opodatkowania na przykład elektrowni wiatrowych. Za część budowlaną elektrowni wiatrowej uważa się fundamenty i maszt. To one podlegają opodatkowaniu. Z kolei połączenia energetyczne, gondole z umieszczonymi w nich urządzeniami czy też skrzydła i transformatory stanowią urządzenia techniczne, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. O słuszności takiej wykładni przepisów w omawianym przypadku przekonuje projekt budowlany stacji LNG, jaki został przedstawiony na etapie budowy obiektu. W dokumencie tym wyraźnie zostały wyróżnione fundamenty jako odrębne części stacji. Stanowią one wskazane przez ustawę części budowlane urządzeń technicznych. Należy ponadto zwrócić uwagę, iż np. zbiorniki można uznać za urządzenia podobne do kotłów. Należy więc stwierdzić, że infrastruktura techniczna, którą dysponuje podatnik, spełnia przesłanki urządzeń technicznych. Organ podatkowy uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe, stwierdził, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt. 3 u.p.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l., budowlę stanowi obiekt budowlany. W rozumieniu przepisów u.p.b. - niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Ustawodawca na potrzeby podatku od nieruchomości podzielił budowle na dwie kategorie: obiekty budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędące budynkami lub obiektami małej architektury i urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tak rozumiane budowle są przedmiotem opodatkowania w art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.l. jako budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Uwzględniając treść art. 3 pkt. 1 u.p.b., za desygnat obiektu budowlanego niebędącego budynkiem lub obiektem małej architektury należy uznać budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Natomiast za desygnat urządzenia budowlanego należy uznać, przy uwzględnieniu treści art. 3 pkt 9 u.p.b. urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Ustawodawca definiując pojęcie urządzenia budowlanego określa trzy jego cechy, które muszą być spełnione łącznie. Musi to być urządzenie: 1) związane z obiektem budowlanym 2) zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem 3) cechach przyłączy i urządzeń instalacyjnych w stosunku do obiektu budowlanego. W przedmiotowej sprawie chodzi o opodatkowanie zbiornika na skroplony gaz, parownicy atmosferycznej, armatury odcinającej, stacji redukcyjnej wraz z kotłownią nawanialni kontaktowej, gazociągów wylotowych, stacji pomiarowej, gazociągu średniego ciśnienia, sztycy przyłączeniowej i wolno stojącej szafki redukcyjnej. Zbiorniki na gaz są generalnie budowlą w rozumieniu art. 3 pkt. 3 u.p.b. gdyż wśród przykładowego katalogu obiektów ustawodawca wymienił także zbiorniki. Jednocześnie podkreślić należy, iż ani w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ani w ustawie Prawo budowlane nie zawarto definicji pojęcia "zbiornik". Wykładnia językowa wskazuje, iż zbiornik na gaz LNG mieści się w potocznym rozumowaniu pojęcia "zbiornik". Z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego wynika, iż zbiornik na skroplony gaz usadowiony jest na oddzielnym fundamencie. Zatem naziemne urządzenie do gromadzenia gazu umieszczone na stacji skroplonego gazu jest zbiornikiem w rozumieniu art. 3 ust. 3 u.p.b., tym bardziej, iż przepis ten nie rozróżnia zbiorników podziemnych i naziemnych, zaliczając do jednej kategorii wszystkie urządzenia o charakterze zbiornika. Pozostałe urządzenia tj. parownica atmosferyczna, armatura odcinająca, stacja redukcyjna wraz z kotłownią, nawaniania kontaktowa, gazociągi wylotowe, stacja pomiarowa, gazociąg średniego ciśnienia, sztyca przyłączeniowa, wolno stojąca szafka redukcyjna - należy uznać za urządzenia techniczne w rozumieniu art. 3 pkt. 9 u.p.b., związane ze zbiornikiem i zapewniające możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Dopiero ujmowane łącznie ze zbiornikiem stanowią one odpowiednią całość techniczno- użytkową i bez znaczenia jest to, iż mogą być one zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. Art. 3 pkt. 9 u.p.b. nie wprowadza nakazu trwałego związania z gruntem lub wytworzenia urządzenia w wyniku prac budowlanych. Wszystkie urządzenia wraz ze zbiornikiem służyć będą funkcjonalnie do dokonywania sprzedaży skroplonego gazu. Urządzenia te umożliwiać będą użytkowanie obiektu budowlanego (zbiornika) zgodnie z celem, dla jakiego zostanie on zamontowany na stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego. Mając powyższe na uwadze zarówno zbiornik na gaz jak i pozostałe urządzenia stanowią budowlę, którą należy opodatkować podatkami od nieruchomości w oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l. Na powyższą interpretację indywidualną, "A", reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, po bezskutecznym wezwaniu organu w dniu 5 lipca do usunięcia prawa, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, zarzucając jej naruszenie: 1. art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l. poprzez uznanie, iż cała stacja gazu ziemnego LNG podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, 2. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. poprzez: - kwalifikację całej stacji gazu ziemnego LNG jako budowli dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości i ocenę, iż wszystkie elementy stacji stanowią całość techniczno - użytkową, - niewyodrębnienie budowlanych urządzeń technicznych ze stacji gazu ziemnego LNG i w efekcie wskazanie jako podstawy opodatkowania wszystkich elementów wchodzących w skład stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego, 3. art. 14b § 1 w zw. z art. 14a § 2 oraz art. art. 121 § 1 O.p. poprzez rozszerzającą interpretację nieprecyzyjnych przepisów prawa podatkowego, dotyczących opodatkowania urządzeń technicznych posiadających budowlane części, naruszając zasadę in dubio pro tributario oraz nieuwzględnienie w wydawanej przez siebie interpretacji orzecznictwa sądowego i wprowadzanie niejednolitej wykładni przepisów prawa podatkowego, 4. art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 Nr 78, poz. 483, dalej – Konstytucja) poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa w sytuacji, gdy w analogicznych sytuacjach podatkowych podobne budowle traktowane są odmiennie, 5. art. 217 Konstytucji poprzez pozaustawowe rozszerzenie katalogu przedmiotów opodatkowania w podatku od nieruchomości. Z powyższych względów pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie w części zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik spółki powtórzył argumentację podaną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa. Na poparcie swojego stanowiska przytoczył orzeczenia sądów administracyjnych: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2010 r., II FSK 1382/09 dotyczący podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 lutego 2011 r., I SA/Gl 1362/10, dotyczący opodatkowania transformatorów oraz wyrok tegoż Sądu z dnia 15 lipca 2010 r., I SA/Gl 321/10 dotyczący opodatkowania baterii koksowniczych (pieców przemysłowych). Wskazał przy tym, że nie uwzględniając stanowiska sądów (zawartego w cyt. wyrokach oraz w wyrokach wskazanych w treści wniosku i wezwania do usunięcia naruszenia prawa), organ podatkowy naruszył normę nakazującą mu uwzględnianie podczas wydawania indywidualnych interpretacji stanowiska sądów administracyjnych. W ocenie strony, w przypadku gdy organ podatkowy decyduje w interpretacji o nałożeniu podatku na elementy niestanowiące de facto przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, uznać należy, że dopuszcza się naruszenia przepisu art. 217 Konstytucji. Jednocześnie dla wyjaśnienia mogących powstać wątpliwości, pełnomocnik spółki wyjaśnił, że wnioskodawcą w postępowaniu o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego była A., a nie omyłkowo wskazywana A. - Sp. z o.o. Świadczą o tym załączone od początku postępowania odpisy z Krajowego Rejestru Sądowego, kopie pełnomocnictw oraz wskazane w samym wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów. W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia orzecznictwa sądowego zauważył, że wyroki, na które powołuje się strona - nie dotyczą analogicznego stanu faktycznego (opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG) lecz spraw związanych z innym przedmiotem opodatkowania. W podobnych sprawach, sądy administracyjne orzekały wskazując na wykładnię przepisów przyjętą przez organ w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 - 3 u.p.l. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b i art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. wskazując, że opodatkowaniu podlegają wszystkie urządzenia, z których składa się stacja gazu wraz z instalacjami gdyż stanowią całość techniczno – użytkową w związku z czym należy uznać je za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości Tym samym stanowisko spółki, że podstawą obliczenia podatku od nieruchomości powinna być wartość jedynie części budowlanych stacji gazowej LNG jest nieprawidłowe. Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowlą jest natomiast każdy obiekt budowlany stanowiący całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Budowlę stanowi także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego wynika, że stacja zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG, której jest właścicielem, składa się ze zbiorników służących do magazynowania skroplonego metanu, parownicy atmosferycznej, armatury odcinającej wraz z zabezpieczeniem, stacji redukcyjnej wraz z kotłownią, nawanialni kontaktowej, gazociągów wylotowych, stacji pomiarowej, gazociągu średniego ciśnienia, sztycy przyłączeniowej oraz wolno stojącej szafki redukcyjnej. Fundamenty pod urządzenia techniczne (zbiorniki magazynowe, parownice, stacje redukcyjne, nawanialnie czy też stację pomiarową) wykonane są z reguły z bloczków betonowych związanych zaprawą cementowo-wapienną. Zdaniem spółki jako budowla mogą być kwalifikowane jedynie części budowlane stacji gazowej LNG. Przy czym za "części budowlane" spółka uważa fundamenty (wykonane z bloczków betonowych związanych zaprawą cementowo-wapienną). Stanowisko to nie jest prawidłowe, gdyż, jak wskazał organ podatkowy, budowlę mogą tworzyć elementy gotowe, nie wykonane w ramach prac budowlanych jak np. zbiorniki czy wolnostojące urządzenia techniczne. Przy klasyfikacji obiektów budowlanych, takich jak stacja gazu zimnego LNG, należy posłużyć się teorią funkcjonalnej budowli, tzn. mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tego obiektu jako całości. W przepisie art. 3 pkt 3 u.p.b. ustawodawca podał przykładowe wyliczenie rodzajów budowli (w tym zbiorniki) wskazując, iż pewne obiekty mogą występować jako odrębne budowle (wolnostojące instalacyjne przemysłowe lub urządzenia techniczne, części budowlane urządzeń technicznych, fundamenty pod maszyny i urządzenia), a mogą też w konkretnych sytuacjach tworzyć jedną budowlę z uwagi na zachodzącą pomiędzy nimi spójność techniczno-użytkową (zob. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1023/08). Czyli, do pojęcia budowli na gruncie prawa budowlanego zaliczono urządzenia techniczne, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi. Jak wynika z podanego przez skarżącą stanu faktycznego - urządzenia techniczne tworzące stację gazu ziemnego LNG w istocie tworzą całość techniczno-użytkową, która zapewnia korzystanie zgodnie z jej przeznaczeniem. Brak ich trwałego połączenia z gruntem w świetle art. 3 pkt 3 u.p.b. nie ma znaczenia. Rację ma zatem organ podatkowy uznając elementy składowe stacji gazu za budowlę podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Odnosząc się do wyroków sądów administracyjnych, na które powołuje się skarżąca, zgodzić się należy z organem podatkowym, że dotyczą one innych stanów faktycznych. Natomiast w kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji gazu ziemnego orzecznictwo potwierdza prawidłowość stanowiska organu podatkowego (por. wyroki WSA: w Białymstoku z dnia 16 listopada 2011 r., I SA/Bk 385/11, w Gliwicach z dnia 26 października 2011 r., I SA/Gl 855/11, w Opolu z dnia 1 września 2011 r., I SA/Op 4/11, w Krakowie z dnia 24 maja 2011 r., I SA/Kr 510/11, w Gliwicach z dnia 27 stycznia 2011 r. i inne). Z tych samych przyczyn za bezzasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 32 i 217 Konstytucji RP. Reasumując, organ zajął prawidłowe stanowisko, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają zarówno fundamenty, jak i składające się na budowlę pozostałe elementy stacji gazu ziemnego LNG (urządzenia techniczne wraz z instalacjami). Budowle te stanowią całość techniczno – użytkową. Ze względu na to, że budowle mają charakter zdecydowanie bardziej zróżnicowany niż budynki i często pozostają w funkcjonalnym związku, konieczne jest traktowanie jako jednego obiektu takich budowli, które stanowią całość techniczno - użytkową (por. Prawo budowlane. Komentarz, praca zbiorowa pod redakcją Z. Niewiadomskiego, wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2007r., s 41 – 42). Obiektami budowlanymi, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b. w zależności od konkretnego stanu faktycznego mogą być więc: budowle (art. 3 pkt 3 u.p.b.) budowle wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 9 u.p.b.) oraz traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle – pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące w nim całość techniczno – użytkową (art. 3 pkt 1 lit b. i art. 3 pkt 3 u.p.b.). Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a, Sąd oddalił skargę.