III SA/Wa 2137/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 marca 2012 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. w dniu [...] września 2010 r., postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. wszczął wobec B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki FORD TRANSIT, rok produkcji 2006, pojemność silnika 1998 cm3. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 3.182,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 r. organ podatkowy I instancji sprostował oczywistą omyłkę powstałą w uzasadnieniu ww. decyzji. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r. stwierdził niedopuszczalność odwołania Spółki. W uzasadnieniu wskazał, że na kopii zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] lutego 2011 r. znajduje się informacja, że w dniu 8 lutego 2011 r. przedmiotową decyzję odebrał M. P.. Powołał się na treść art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 137 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) – dalej "O.p.". Wyjaśnił, że jeżeli strona działa przez pełnomocnika, to od chwili doręczenia organowi pełnomocnictwa - pełnomocnik powinien być zawiadomiony o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich, co zapewnia prawidłowy udział strony w postępowaniu. W postępowaniu, w którym ustanowiony został pełnomocnik, żadna czynność procesowa nie może się odbyć bez jego wiedzy. Pominięcie przez organ podatkowy pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu podatkowym (wyrok NSA z dnia 31 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Wr 2034/97, niepubl.). Z istoty pełnomocnictwa oraz z faktu, że pełnomocnik jest wyrazicielem interesu strony postępowania wynika dla niego szereg uprawnień i obowiązków. Artykuł 145 § 2 O.p. stanowi, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W orzecznictwie uznano, że pominięcie przez organ administracji pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu administracyjnym i uzasadnia wznowienie postępowania (wyrok NSA z dnia 10 lutego 1987 r., sygn. akt SA/Wr 875/86, ONSA 1987, nr 1, poz. 13). Dyrektor Izby Celnej wskazał, że z akt sprawy wynika, iż w dniu 19 października 2010 r. Spółka ustanowiła jako pełnomocnika doradcę podatkowego S. T. oraz adwokata M. G.. Pełnomocnictwo obejmuje prawo do udzielania substytucji. Podkreślił, że pismem z dnia 2 lutego 2011r. doradca podatkowy S.T. poinformował Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., iż z dniem 3 lutego 2011 r. wypowiedział pełnomocnictwo w sprawie. Przedmiotowa informacja została przekazana organowi podatkowemu I instancji pocztą elektroniczną w dniu 3 lutego 2011 r. Natomiast w dniu [...] lutego 2011r. pełnomocnik Spółki adwokat M. G. upoważnił M. P. do "przeglądania akt postępowania podatkowego wobec spółki B. Sp. z o.o. prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. na podstawie postanowienia z dnia [...] września 2010 r. znak: [...], w tym do sporządzania odpisów, wypisów i kopii". Organ II instancji uznał, że zarówno w dniu wydania zaskarżonej decyzji, tj. [...] lutego 2011 r., jak również w dniu [...] lutego 2011 r. pełnomocnikiem Spółki w przedmiotowej sprawie był adwokat M. G., natomiast M. P. nie był umocowany do odbioru decyzji z dnia [...] lutego 2011 r. W ocenie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. doręczając powyższą decyzję osobie nieumocowanej do jej odbioru, w sposób nieuzasadniony pominął w swoich czynnościach pełnomocnika Spółki. W przypadku ustanowienia pełnomocnika wszelka korespondencja powinna być doręczana pełnomocnikowi. Tymczasem, przedmiotowa decyzja nie została doręczona ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Przyjmując, że pominięcie pełnomocnika w sprawie jest jednoznaczne z pominięciem strony Dyrektor Izby Celnej uznał, iż nie doszło do doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2011r. Dyrektor Izby Celnej podniósł, że zgodnie z art. 207 O.p. organ administracji załatwia sprawę w drodze decyzji, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Elementy, jakie winna zawierać decyzja administracyjna, określa art. 210 §1 O.p. W ocenie Dyrektora Izby Celnej pisma zawierające rozstrzygnięcie w sprawie załatwionej decyzją administracyjną należy uznać za decyzję, mimo iż nie posiadają one w pełni formy przewidzianej w art. 210 §1 O.p., jeżeli zawierają minimum elementów niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. W orzecznictwie administracyjnym, a także w piśmiennictwie utrwalił się pogląd, że do takich elementów zaliczyć należy oznaczenie organu wydającego decyzję, wskazanie jej adresata, rozstrzygnięcie w sprawie oraz podpis osoby reprezentującej organ administracji. Brak któregokolwiek z tych elementów dyskwalifikuje pismo organu jako decyzję. Decyzja administracyjna rozpoczyna swój byt prawny z chwilą doręczenia jej (ogłoszenia) adresatowi. Z tym momentem wiąże ona organ, który ją wydał, a adresatowi wskazuje, w jaki sposób będzie wpływać na jego prawa lub obowiązki. Jeżeli decyzja nie została doręczona stronie postępowania, to nie wywiera ona skutków prawnych. W myśl zasady wyrażonej w art. 127 O.p. postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne. Zgodnie z nią, dopiero w sprawie rozstrzygniętej decyzją organu podatkowego I instancji, strona może wnieść odwołanie, którego skutkiem będzie ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy przez organ odwoławczy. Zgodnie z art. 221 O.p. podatkowa w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Sytuacja, w której strona wnosi odwołanie w sprawie, w której nie doręczono decyzji organu podatkowego I instancji stanowi przesłankę do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Odwołanie jest niedopuszczalne, gdy pomimo jego wniesienia, sprawa nie może być rozpoznana i rozstrzygnięta w postępowaniu odwoławczym. W takim przypadku organ podatkowy II instancji nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania. Ponieważ rozstrzygnięcie, które mogłoby stanowić przedmiot odwołania w tej sprawie, nie zostało doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, to złożone odwołanie jako nie związane z decyzją administracyjną uznać należało za niedopuszczalne. Stwierdzenie niedopuszczalności odwołania zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. następuje w formie ostatecznego postanowienia organu podatkowego II instancji. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2011 r. Zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. poprzez wadliwe stwierdzenie niedopuszczalność odwołania Spółki oraz naruszenie: 1) art. 120, art. 121 i art. 137 § 4 O.p. poprzez niezastosowanie przepisów art. 65 § 1 lub art. 103 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - dalej "k.c." mimo, iż organ podatkowy w zakresie dotyczącym pełnomocnictwa i doręczeń pism pełnomocnikowi w zakresie nieuregulowanym w O.p. był zobowiązany zastosować przepisy prawa cywilnego, 2) art. 145 § 2 O.p. w zw. z art. 65 k.c. w zw. z art. 137 § 4 O.p. polegające na przyjęciu przez Dyrektora Izby Celnej, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2011 r. nie została doręczona pełnomocnikowi Spółki i w konsekwencji uznaniu, że odwołanie Skarżącej było niedopuszczalne, mimo, że w świetle wykładni oświadczenia woli substytucja upoważniała do odbioru decyzji, lub ewentualnie, 3) art. 145 § 2 O.p. w zw. oraz art. 103 § 1 k.c. w zw. z art. 137 § 4 O.p., poprzez przyjęcie przez Dyrektora Izby Celnej, że nie doszło do potwierdzenia dokonania skutecznego odbioru decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. pomimo, że pełnomocnik Skarżącej wniósł odwołanie od ww. decyzji tym samym potwierdzając jej otrzymanie. Spółka w uzasadnieniu skargi przedstawiła stan faktyczny sprawy. Powołała się na treść art. 120, art. 121, art. 137 § 4 O.p. oraz art. 65 § 1 k.c. Wyjaśniła, że w przedmiotowej sprawie, upoważnienie dla M. P.. faktycznie zostało sformułowane w sposób sugerujący, że nie był on upoważniony do odbioru decyzji w imieniu pełnomocnika Spółki. Jednakże, jak wynika z powyższych przepisów tłumaczenie oświadczeń woli zgodnie z literalnym brzmieniem dokumentu upoważnienia powinno zostać wzięte pod uwagę dopiero po uprzednim przeanalizowaniu zgodnego zamiaru stron, jak również okoliczności jakie towarzyszyły wynikającemu z niego stosunkowi. Spółka przytoczyła fragment uzasadnienia uchwały 7 sędziów SN z dnia 29 czerwca 1995 r. (sygn. akt III CZP 66/95): "(...) Na tle art. 65 k.c. należy przyjąć kombinowaną metodę wykładni, opartą na kryterium subiektywnym i obiektywnym.(...) W pierwszej fazie sens oświadczenia woli ustala się mając na uwadze rzeczywiste ukonstytuowanie się znaczenia między stronami. Oznacza to, że uznaje się za wiążący sens oświadczenia woli, w jakim zrozumiała go zarówno osoba składająca, jak i odbierająca to oświadczenie. Decydująca jest zatem rzeczywista wola stron.(...)". Wskazała, że powyższe stanowisko w kontekście udzielanych pełnomocnictw potwierdza również wyrok Krajowej Izby Odwoławczej Urzędu Zamówień Publicznych z dnia 26 marca 2010 r. (sygn. akt KIO/UZP 305/10). Biorąc pod uwagę całokształt okoliczności w przedmiotowej sprawie Spółka stwierdziła, że upoważnienie dla M. P. obejmowało również uprawnienie do odbioru decyzji w imieniu pełnomocnika Skarżącej. Za takim stanowiskiem przemawia, po pierwsze, zgodny zamiar stron pełnomocnika Skarżącej i substytuta, a po drugie, sposób w jaki został on odebrany przez osoby trzecie, tj. w tym przypadku pracownika Urzędu Celnego [...] w W.. O skuteczności dokonanej przez substytuta czynności polegającej na odbiorze w imieniu mocodawcy decyzji organu podatkowego świadczy również fakt następczego potwierdzenia tej czynności przez pełnomocnika Skarżącej przejawiający się terminowym wniesieniem odwołania od w ten sposób doręczonej decyzji. Przyjmując nawet, że upoważnienie udzielone pracownikowi pełnomocnika Skarżącej nie obejmowało upoważnienia do obioru decyzji w jego imieniu, to jednak późniejsze wniesienie przez pełnomocnika Skarżącej odwołania od tej decyzji stanowiło potwierdzenie dokonanej przez upoważnionego pracownika czynności, czyli w konsekwencji przesądzało o prawidłowości jej doręczenia. Zgodnie z art. 103 § 1 k.c., jeżeli zawierający umowę jako pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność umowy zależy od jej potwierdzenia przez osobę, w której imieniu została ona zawarta. Mając na uwadze wcześniejsza argumentację, należy uznać, że przytoczony przepis będzie miał również zastosowanie w przypadku pełnomocnictw upoważniających do dokonywania innych aniżeli umowy czynności prawnych lub faktycznych, w tym do pełnomocnictw i dalszych pełnomocnictw procesowych. Potwierdzenie czynności dokonanej przez rzekomego pełnomocnika, tj. przy braku stosownego pełnomocnictwa lub przy przekroczeniu jego zakresu może nastąpić przez każde zachowanie się osoby, od której potwierdzenia zależy skuteczność danej czynności. W wypadku, gdy pełnomocnik nie ma upoważnienia do dokonania danej czynności prawnej lub działa z przekroczeniem udzielonego mu pełnomocnictwa, to potwierdzenie tej czynności przez osobę, w której imieniu działał - czyni ją skuteczną, gdy wnioskodawca w trakcie postępowania złoży własnoręczny podpis (postanowienie Sądu Apelacyjnego Warszawie z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I ACa 119/2000). Ponadto w sprawach nieuregulowanych w O.p. zastosowanie mają przepisy prawa cywilnego. Stąd jeżeli osoba występująca jako pełnomocnik nie posiada pełnomocnictwa, to KC przewiduje możliwość potwierdzenia czynności przez podmiot, w imieniu którego występował rzekomy pełnomocnik - falsus procurator (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 sierpnia 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 2356/2002). Z uwagi na powyższe, Dyrektor Izby Celnej w sposób błędny przyjął, że odwołanie Skarżącej jest niedopuszczalne. Oczywistym jest, że w przypadku, gdy strona działa w konkretnym postępowaniu poprzez ustanowionego w sprawie pełnomocnika to wówczas organ podatkowy powinien zawiadamiać o wszelkich czynnościach dokonywanych w tym postępowaniu przede wszystkim właśnie tego pełnomocnika. Stanowisko Dyrektora Izby Celnej jest w tej kwestii prawidłowe, jednakże nie ma ono przełożenia na niniejsza sprawę. W przedmiotowej sprawie bowiem nie można mówić o pominięciu pełnomocnika Skarżącej polegający na niedoręczeniu mu decyzji przez organ I instancji. Przyjmując nawet, że decyzja została błędnie doręczona to jednak z okoliczności sprawy można wywnioskować, że pełnomocnik Skarżącej zapoznał się z treścią ww. decyzji i dodatkowo sporządził i wniósł od niej odwołanie w terminie. Pełnomocnik Skarżącej nie podnosił również, że został nieprawidłowo poinformowany przez organ I instancji o wydaniu decyzji, wobec czego należy uznać, że decyzja została mu doręczona prawidłowo. Ponadto, absurdalnym byłoby twierdzenie, że pełnomocnik Skarżącej wniósł odwołanie od decyzji, której uprzednio nie otrzymał. Spółka stwierdziła więc, że Dyrektor Izby Celnej w sposób niewłaściwy zastosował przepis art. 228 § 1 pkt 1 O.p. ponieważ, z okoliczności sprawy wynika, iż osoba która odebrała decyzję była do tego upoważniona pomimo błędnego sformułowania dokumentu substytucyjnego albo ewentualnie, pełnomocnik Skarżącej potwierdził czynność obioru ww. decyzji poprzez wniesienie od niej odwołania. W konsekwencji ww. decyzja została prawidłowo doręczona w myśl art. 148 § 2 pkt 2 O.p. Z uwagi na powyższe Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień i decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja czy postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej "P.p.s.a.", lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Przedmiotem sporu jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. stwierdzające niedopuszczalność odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2011 r. W ocenie Sądu prawidłowe było ustalenie organu odwoławczego, iż decyzja wydana przez organ I instancji nie została prawidłowo doręczona, bowiem M. P. nie był umocowany do odbioru decyzji z dnia [...] lutego 2011 r. Zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia (za wyjątkiem decyzji, o których mowa w art. 67d, które wiążą organ podatkowy od chwili wydania), to zaś oznacza, że decyzja podatkowa zaczyna obowiązywać w obrocie prawnym z chwilą jej doręczenia. Z tym bowiem momentem powstają skutki prawne dotyczące zarówno organu podatkowego, jak i strony postępowania. Doręczenie decyzji wyznacza moment, od którego organ jest związany własną decyzją. Jeśli nie nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji, wówczas w obrocie prawnym nie ma aktu, którym związany byłby organ podatkowy i od którego Strona mogłaby wnieść odwołanie. W wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 grudnia 2008 r. o sygn. akt I SA/GL 213/08 zawarto stwierdzenie, z którym Sąd orzekający w niniejszej sprawie się zgadza, iż to nie wydanie, lecz doręczenie decyzji podatkowej rodzi określone skutki prawne tak dla strony, jak i organu orzekającego. Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 11 września 2008 r. o sygn. akt I SA/GD 385/08 stwierdzając, iż cyt. "Okoliczność, że w Ordynacji podatkowej ustawodawca posługuje się zarówno wyrażeniem "wydanie decyzji", jak i "doręczenie decyzji", nie stanowi wystarczającej podstawy do podważenia stanowiska, w myśl którego załatwienie sprawy podatkowej wiąże z doręczeniem decyzji. Zważyć bowiem należy, że skutki procesowe decyzji wiązać należy z jej doręczeniem, a nie sporządzeniem i podpisaniem w określonym dniu (art. 211 i art. 212 O.p.). Związanie organu podatkowego własną decyzją wywołuje skutki prawne dopiero w chwili wprowadzenia jej do obrotu prawnego, czyli z chwilą doręczenia stronie". Brak doręczenia decyzji sprawia, iż nie może w ogóle rozpocząć biegu termin przewidziany na wniesienie odwołania. Tym samym odwołanie wniesione w takich okolicznościach jest niedopuszczalne. Brak jest bowiem przedmiotu zaskarżenia (wydana decyzja nie weszła skutecznie do obrotu prawnego). Nie można też uruchomić środka zaskarżenia od decyzji wydanej, a nie doręczonej (zob. Ordynacja podatkowa - Komentarz S. Babiarz i inni Wyd. Lexis Nexis 2011 r. str. 871-872, wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 marca 2009 r. sygn. III SA/Wa 174/09 Lex nr 547636). Wniesienie odwołania od decyzji, która nie została doręczona Spółce, obligowało organ odwoławczy, stosownie do art. 228 § 1 pkt 1 O.p., do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Należy podkreślić, że aby decyzja mogła być uznana za skutecznie doręczoną, musi być zgodnie z art. 145 O.p. doręczona stronie lub ustanowionemu przezeń pełnomocnikowi. Zgodnie z treścią art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Przy tym występowanie w postępowaniu pełnomocnika oznacza jedynie, że strona podejmuje działania zastępując się pełnomocnikiem. Jednocześnie art. 137 § 3 O.p. stanowi, że pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Jeśli więc Dyrektor Izby Celnej w W. doszedł do przekonania, że M. P. nie był pełnomocnikiem Skarżącej, to zasadnie uznał, że skoro decyzja nie została doręczona Skarżącej, a osobie nie będącej ani stroną, ani jej przedstawicielem ani też jej pełnomocnikiem, to w takim razie nie została w ogóle doręczona zgodnie z art. 145 O.p. Tak więc w takiej sytuacji należałoby uznać, że decyzja nie weszła do obrotu prawnego, nie wywołała skutków prawnych, a więc i niedopuszczalne było wniesienie odwołania od takiej nie istniejącej w obrocie prawnym decyzji, gdyż zgodnie z art. 223 § 2 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. W tej sytuacji brak było podstaw do stosowania art. 169 O.p. w zakresie procedury wezwań do usunięcia braków, prowadzącej do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia, lecz należało zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 O.p. stwierdzić niedopuszczalność odwołania. Sąd wskazuje, iż gdyby bowiem nawet przyjąć, że sama decyzja pierwszoinstancyjna weszła do obrotu prawnego (to jest że została doręczona), to i tak w przypadku uznania, że M. P. nie był pełnomocnikiem Skarżącej, należałoby zauważyć istotne naruszenia przepisów postępowania przed organem pierwszoinstancyjnym, polegające na tym, że wobec niewłaściwego reprezentowania Skarżącej przez osobę, która nie była jego pełnomocnikiem, to Skarżąca pozbawiona była czynnego udziału w postępowaniu, co naruszałoby istotnie zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu wyrażoną w art. 123 O.p. i powinno co do zasady prowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji wydanej na skutek tak wadliwego postępowania. Zdaniem Sądu wskazane w skardze przepisy kodeksu cywilnego nie mogły znaleźć w sprawie zastosowania. Zgodnie z art. 103 § 1 k.c., jeżeli zawierający umowę jako pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność umowy zależy od jej potwierdzenia przez osobę, w której imieniu umowa została zawarta. Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, iż dotyczy on potwierdzenia przez mocodawcę zawiązania czynności cywilnoprawnej w postaci umowy. W postępowaniu administracyjnym zachodzą relacje o charakterze publicznoprawnym, nie zawiązuje się w nim czynności cywilnoprawnych - nie dochodzi do zawierania umów. Tym samym brak jest jakichkolwiek przesłanek do uznania stosowania w postępowaniu administracyjnym wskazanego przez skarżącego art. 103 § 1 k.c. Dla potwierdzenia powyższego stanowiska warto przywołać orzeczenia WSA w Szczecinie oraz WSA w Bydgoszczy, w których Sąd postawił następującą tezę. Jeżeli pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność dokonanych na rzecz strony czynności prawnych w postępowaniu przed organem nie może być potwierdzona przez stronę, na rzecz której działał. W postępowaniu uregulowanym w O.p. nie ma bowiem przepisu umożliwiającego stronie dokonanie takiego potwierdzenia. Natomiast przepis art. 103 § 1 k.c., który mógłby znaleźć zastosowanie w takim postępowaniu, na mocy przepisu art. 137 § 4 O.p., stanowiącego, że w zakresie nieuregulowanym w § 1-3a stosuje się przepisy prawa cywilnego, nie może stanowić podstawy do potwierdzenia ważności takich czynności prawnych. Ten przepis dotyczy tylko umów cywilnoprawnych, a nie innych czynności prawnych (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 2009/09, LEX nr 511570, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 211/10). Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że nawet gdyby przyjąć możliwość potwierdzenia przez mocodawcę czynności pełnomocnika, to nie można w ten sposób sanować działań organu, który doręczył decyzję podatkową osobie ówcześnie nieuprawnionej. Brak przedmiotowej decyzji ze względu na jej niedoręczenie w obrocie prawnym, implikuje legalność zaskarżonego postanowienia. Reasumując zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie zasadnie Dyrektor Izby Celnej stwierdził w wydanym postanowieniu niedopuszczalność odwołania, co skutkuje powrotem sprawy na etap postępowania przed organem I instancji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., który uwzględniając fakt, że podatnik nie był skutecznie reprezentowany konwaliduje dotychczasowe wadliwe czynności, przede wszystkim przez doręczenie decyzji wymiarowej powodujące wejście tej decyzji do obrotu prawnego z możliwością skutecznego wniesienia od niej odwołania. Mając na względzie powyższe Sąd oddalił skargę a to na podstawie art. 151 P.p.s.a.