III SA/Wa 3057/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2012 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. Prezydent W. ustalił O. W., S. W. i M. S. (dalej "Skarżący" lub "Strona") wysokość podatku od nieruchomości na 2011 rok za lokal użytkowy położony w W. przy ul. [...] - na kwotę 3.511,00 zł. Z aktu notarialnego z dnia [...] października 2001 r. Rep. [...] nr [...] - umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu użytkowego i jego sprzedaży oraz oddania części gruntu w użytkowanie wieczyste wynika, iż lokal użytkowy, opodatkowany decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., nosi numer: "Iu 1a". Do opodatkowania przyjęto: 1 - budynki pod działalność gospodarczą powyżej 2,20 m o powierzchni 161,82 m2 i 2 - grunty pod działalność gospodarczą o powierzchni 131,48 m2. Strona pismem z dnia 23 marca 2011 r. wniosła odwołanie powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 i ust. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm.) – dalej "ustawa o podatkach i opłatach lokalnych " poprzez uznanie, że współwłaściciel, który nie prowadzi działalności gospodarczej w danej nieruchomości jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy pozostali współwłaściciele wykorzystują tę nieruchomość w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej "SKO") decyzją z dnia [...] lipca 2011 r. zaskarżoną decyzję utrzymało w mocy. SKO wyjaśniło, że zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność lub współposiadanie dwóch lub więcej podmiotów, obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach. Mówiąc o solidarnym obowiązku podatkowym musimy odnieść tę instytucję do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe. Wierzyciel (organ podatkowy) może żądać całości lub części świadczenia (uiszczenia należnego podatku) od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych, przy czym aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarnie pozostają zobowiązani. Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60, z późn. zm.) – dalej "ordynacja podatkowa", do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Podatnicy będący osobami fizycznymi ponoszą odpowiedzialność solidarną tylko wówczas, gdy zostanie im doręczona decyzja wymiarowa. Przykładowo, jeżeli tylko dwóm z trzech współwłaścicieli działki gruntu zostanie skutecznie doręczona decyzja, tylko ci dwaj ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości. W stosunku do trzeciego współwłaściciela nie powstało zobowiązanie podatkowe (nie doręczono decyzji), a zatem nie może on ponosić odpowiedzialności za to zobowiązanie. Dopiero doręczenie decyzji temu podatnikowi spowoduje, że powstanie wobec niego zobowiązanie, a przez to będzie on z innymi współwłaścicielami zobowiązany solidarnie do zapłacenia podatku. W praktyce, współwłaściciele dzielą pomiędzy sobą kwotę podatku na podstawie przypadającego im udziału we współwłasności (współposiadaniu) i z reguły jeden z nich opłaca podatek od całej nieruchomości. Organy podatkowe wymierzają podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednej decyzji wymiarowej, adresowanej do wszystkich współwłaścicieli. Decyzja ta powinna być doręczona wszystkim współwłaścicielom lub współposiadaczom. Natomiast osoby prawne składają deklarację na podatek od nieruchomości wspólnej, stanowiącej odrębny przedmiot opodatkowania. Wysokość podatku od nieruchomości w jego aktualnym kształcie jest w dużej mierze zależna od tego, czy budynki, budowle i grunty są traktowane jako związane z działalnością gospodarcza. Zakwalifikowanie ich do tej kategorii następuje na podstawie art. 1"a" ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika, że ww. przedmioty tego podatku są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z pewnymi wyjątkami), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Główny nacisk w tej definicji położony jest na posiadanie budynków, budowli i gruntów przez przedsiębiorcę. Jeżeli są one w posiadaniu, to bez względu na to czy są faktycznie wykorzystywane do tej działalności, zalicza się je do kategorii związanych z działalnością gospodarczą. Pogląd ten jest powszechnie akceptowany w doktrynie i orzecznictwie. SKO stwierdziło, że w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z opodatkowaniem lokalu użytkowego, który stanowi współwłasność 3 osób fizycznych, z tym iż 2 spośród nich: O. W. i S. W. prowadzą w nim działalność gospodarczą, a Skarżący nie. Z tego właśnie powodu Skarżący wskazuje w odwołaniu, iż on sam nie jest "zobowiązany do uiszczania podatku od nieruchomości, w sytuacji, gdy pozostali współwłaściciele wykorzystują tę nieruchomość w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej" - i wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zdaniem SKO stanowiska Skarżącego nie można zaakceptować, bowiem w przypadku gdy grunty, budynki i budowle stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej osób, na których ciąży solidarnie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (jak w sprawie niniejszej), a choćby jedna z nich jest przedsiębiorcą, to wszyscy współwłaściciele zobowiązani są do zapłaty podatku obciążającego daną nieruchomość według stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Z istoty współwłasności wynika bowiem, iż każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Zasadnicze znaczenie ma jedynie fakt współposiadania przez przedsiębiorcę. Takie stanowisko zawarte jest np. w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 28 października 2004 r. sygn. I SA/OL 317/04. W związku z powyższym SKO uznało, że wysokość podatku od nieruchomości na 2011 rok ustalona przez organ I instancji na kwotę 3.511,00 zł jest prawidłowa. Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję SKO z dnia [...] lipca 2011 r. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 i ust. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, że współwłaściciel nieruchomości nieprowadzący działalności gospodarczej w danej nieruchomości jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pozostałych współwłaścicieli. Mając na uwadze powyższe naruszenia przepisów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego zgodnie z właściwymi przepisami. Skarżący w uzasadnieniu wskazał, że został zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości w wysokości określonej dla nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, pomimo że nie prowadzi on w przedmiotowym lokalu żadnej działalności. Współwłaścicielami lokalu są trzy osoby fizyczne: S. W., O. W. oraz Skarżący. S. W. oraz O. W. wykorzystują lokal w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Skarżący przytoczył treść art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 4, art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazał, że z przepisów tych wynika, iż wysokość podatku od nieruchomości uzależniona jest od sposobu wykorzystywania nieruchomości. Celem takiego uregulowania jest większe obciążenie podatników, którzy czerpią dochody z danej nieruchomości. Jednocześnie właściciele nieruchomości, którzy nie wykorzystują ich w działalności gospodarczej są zobowiązani do zapłaty podatku w niższej wysokości. W związku z powyższym wskazał, że w sytuacji, gdy dana nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej przez dwóch współwłaścicieli, to tylko ci dwaj współwłaściciele są zobowiązani do zapłaty podatku. Przedmiot opodatkowania oraz stawki podatku są ściśle związane z osobą podatnika oraz z tym, czy i w jaki sposób podatnik wykorzystuję tę nieruchomość. Niezasadne byłoby obciążanie podatkiem od nieruchomości, w wysokości określonej dla nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej, osoby, która nie wykorzystuje nieruchomości w takim celu. Skarżący podkreślił, że powyższe stanowisko pozostaje w zgodzie z przepisem art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym, jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Wykładnia tego przepisu w kontekście pozostałych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prowadzi do wniosku, że solidarnie odpowiedzialni są wszyscy współwłaściciele wykorzystujący nieruchomość w danym celu. W związku z powyższym Skarżący stwierdził, że nie jest on zobowiązany do uiszczania podatku od nieruchomości, w sytuacji, gdy pozostali współwłaściciele wykorzystują tę nieruchomość w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej jako "p.p.s.a." - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest kwestia opodatkowania lokalu użytkowego oraz ustalenia, na kim ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w sytuacji gdy nieruchomość ta jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pozostałych dwóch współwłaścicieli, a Skarżący działalności takiej nie prowadzi. W kwestii ustalenia właściwych odbiorców zaskarżonej decyzji sąd wskazuje, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Natomiast art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy w tym miejscu zauważyć, iż lokal stanowi część budynku. W orzecznictwie sądowym (por. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Poznaniu z dnia 9 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Po 345/10, LEX nr 674920, w Rzeszowie z dnia 24 września 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 401/10, LEX nr 750140 i w Opolu z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I SA/Op 237/10, LEX nr 749715) i doktrynie (por. L. Etel, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Wolters Kluwer Polska, 2008, s. 47-48) nie budzi wątpliwości, że osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości wg podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. O wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania, nie ma usprawiedliwionych podstaw do różnicowania stawki podatku w oparciu o kryteria podmiotowe. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej. Mając powyższe na uwadze należy podzielić tezę, że dla uznania danego budynku za związanego z działalnością gospodarczą (w ujęciu art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) wystarczające jest stwierdzenie, że jest on wykorzystywany do prowadzenia działalności, o której mowa w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), ponieważ "wykorzystywanie" do prowadzenia działalności gospodarczej danego budynku z całą pewnością mieści się w zakresie pojęcia "związku" z działalnością gospodarczą. Nie nasuwa wątpliwości (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 1411/07, LEX nr 513323), że w oparciu o art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) podmiot i przedmiot podatku organ podatkowy ustala na podstawie odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, iż lokal położony w W. przy ul. [...] , którego współwłaścicielami są: Skarżący, O. W. oraz S. W. jest lokalem użytkowym. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawodawca w sposób wyraźny wskazał, że dla ustalenia związania budynków z działalnością gospodarczą wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, nakładanym na podatnika nie z tytułu osiągania określonych przychodów, a z tytułu samego posiadania gruntu, budynku czy budowli. W orzecznictwie sądowym nie nasuwa żadnych wątpliwości, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szerszym od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 667/09, LEX nr 550099, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 268/11, LEX nr 920025 czy wyrok WSA w Lublinie z dnia 22 września 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 297/10, LEX nr 749388). Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.