I SA/Gd 715/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 września 2012 r. sprawy ze skargi R. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2012 r. wydanym m. in. na podstawie art. 159 § 1, § 2 i § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) – daje jako "u.p.e.a" przedłużył do dnia 27 czerwca 2012 r. termin do wszczęcia postępowania egzekucyjnego do majątku R. G. z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za kwartał 02-03/2010, październik - grudzień 2010 r., luty – sierpień 2011 r.; zabezpieczeń dokonano na podstawie zarządzeń zabezpieczenia nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] z dnia 20 stycznia 2012 r. (postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o sprostowaniu oczywistej pomyłki z 14 maja 2012 r. ). W uzasadnieniu postanowienia podano, że wierzyciel – Naczelnik Urzędu Skarbowego, będący jednocześnie organem egzekucyjnym, prowadzi do majątku R. G. postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 20 stycznia 2012 r. o stosowanych, podanych w postanowieniu numerach. Podstawę obowiązku podlegającego zabezpieczeniu stanowi decyzja zabezpieczająca Naczelnika Urzędu Skarbowego z 5 grudnia 2011 r. orzekająca o zabezpieczeniu kwoty 6.649.525 zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w łącznej kwocie 813.891 zł na majątku zobowiązanego na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe tj. kwartał 02-03/2010, październik – grudzień 2010 r., luty – sierpień 2011 r. Zawiadomieniem z dnia 25 stycznia 2012 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia zabezpieczającego prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności. Dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał zawiadomienie w dniu 30 stycznia 2012 r. Zobowiązanemu zawiadomienie wraz z zarządzeniem zabezpieczenia doręczono w dniu 10 lutego 2012 r. Wierzyciel pismem z dnia 23 marca 2012 r. wystąpił do organu egzekucyjnego z wnioskiem o przedłużenie terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego do 27 czerwca 2012 r. z uwagi na niezakończenie postępowania podatkowego, co wynika z konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Organ egzekucyjny mając na uwadze treść art. 159 § 1, § 2, § 3 u.p.e.a. oraz stan faktyczny sprawy uznał, że wierzyciel wystąpił w terminie trwania zabezpieczenia z wnioskiem o przedłużenie okresu zabezpieczenia dokonanego na majątku zobowiązanego oraz wykazał uzasadnione przyczyny uniemożliwiające wszczęcie w terminie postępowania egzekucyjnego. Stąd też, w ocenie organu egzekucyjnego, zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W zażaleniu na ww. postanowienie zobowiązany zarzucił naruszenie art. 159 § 1 i § 2 u.p.e.a. oraz art. 124 § 1 i § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez niewłaściwe zastosowanie i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że wystawienie zarządzenia zabezpieczenia stanowi czynność w postępowaniu zabezpieczającym i nie mogło nastąpić przed doręczeniem zobowiązanemu decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania i dokonującej zabezpieczenia na majątku zobowiązanego, gdyż datą wprowadzenia decyzji do obrotu prawnego jest data doręczenia podatnikowi, a nie data sporządzenia dokumentu, co wynika z art. 211 i art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - dalej jako "Op.". Zobowiązany podniósł, że przedłużenie terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie było dopuszczalne, gdyż nastąpiło po upływie 3 miesięcy od wystawienia zarządzeń zabezpieczenia. Zobowiązany zauważył także, iż w treści kwestionowanego postawienia nie wykazano, iż przyczyna uniemożliwiająca wszczęcie postępowania egzekucyjnego jest uzasadniona i usprawiedliwiona. Dyrektor Izby Skarbowego postanowieniem z dnia 16 maja 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Z treści art. 159 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowego wywiódł, że termin zabezpieczenia może być przedłużony przez organ egzekucyjny, gdy spełnione są następujące przesłanki: wierzyciel zgłosi stosowny wniosek w terminie trwania zabezpieczenia oraz wykaże, że z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Dyrektor Izby Skarbowego wyjaśnił, że druga z wymienionych przesłanek zachodzi m. in. wówczas, gdy nie dokonano jeszcze określenia (ustalenia) obowiązków. W ocenie organu odwoławczego z akt sprawy wynika, że wniosek wierzyciela został zgłoszony w czasie trwania zabezpieczenia (nie ziściły się przesłanki uchylenia zabezpieczenia, o których mowa w art. 159 § 1 u.p.e.a.). Podano także, iż organ egzekucyjny prawidłowo ocenił podaną przez wierzyciela przyczynę, która uniemożliwiała wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Odnośnie kwestii doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i dokonującej zabezpieczenia na majątku zobowiązanego wyjaśniono, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do rozpatrywania zastrzeżeń podnoszonych przez zobowiązanego, które nie są związane z samym postępowaniem egzekucyjnym, ale dotyczą postępowania podatkowego. Jednocześnie odnotowano, że kwestia ta było podniesiona w ramach zarzutów w prowadzonym postępowaniu zabezpieczającym. Zarzut ten została uznany za niedopuszczalny z uwagi na to, iż został podniesiony także w odwołaniu o decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 grudnia 2011 r. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowego z dnia 16 maja 2012 r. R. G. zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 Kpa, 2) art. 159 § 1, § 2 u.p.e.a., 3) art. 124 § 1 i § 1 Kpa. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowego na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł argumenty zbieżne z tymi, które zostały sformułowane i podniesione w uzasadnieniu zażalenia. Dyrektor Izby Skarbowego w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Skarżący złożył pismo procesowe z dnia 4 września 2012 r. w którym podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, jak również złożył wniosek o dołączenie do akt niniejszej sprawy wskazanych dokumentów (akt postępowań sądowadministracyjnych i administracyjnych). Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowego na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku w dniu 18 września 2012 r. złożył pismo procesowe z dnia 17 września 2012 r., w którym organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i stwierdził, że pismo skarżącego z dnia 4 września 2012 r. nie wnosi żadnych nowych okoliczności, czy też faktów, które miałyby wpływ na udzieloną odpowiedź na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Skarga nie ma uzasadnionych podstaw, zatem podlega oddaleniu W ocenie Sądu istota rozpoznawanej sprawy sprowadza się do oceny zgodności z prawem rozstrzygnięcia przez egzekucyjny organ odwoławczy o istnieniu podstaw do przedłużenia zabezpieczenia i dostatecznego uzasadnienia przesłanek do takiego działania w postępowaniu zabezpieczającym, wszczętym na wniosek wierzyciela, przed określeniem zobowiązania podatkowego i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia zabezpieczenia. Zgodnie z art. 1 pkt 18 u.p.e.a. zajęcie zabezpieczające to czynność organu egzekucyjnego, w wyniku której organ egzekucyjny nabywa prawa do rozporządzania składnikiem majątkowym zobowiązanego w zakresie niezbędnym do zabezpieczenia wykonania przez niego obowiązku objętym zarządzeniem zabezpieczenia, ale które nie prowadzi do przymusowego wykonania obowiązku. Z przepisu tego wynika, że podstawowym celem zabezpieczenia zobowiązań podatkowych jest zmniejszenie ryzyka wierzyciela związanego z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika obciążających go obowiązków. Podstawę zabezpieczenia wskazuje normodawca w art. 154 § 1 i 2 i art. 155 u.p.e.a. Zabezpieczenie wygasa z chwilą dobrowolnego wykonania przez zobowiązanego zabezpieczonego obowiązku, a jeżeli to nie nastąpiło - z chwilą wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Od powyższej reguły istnieją dwa wyjątki. Pierwszy został zawarty w art. 157a u.p.e.a. zezwalającym organowi egzekucyjnemu na dokonanie w każdym czasie zarówno zmiany sposobu lub zakresu zabezpieczenia, jak i jego uchylenia i drugi wynikający z art. 159 § 1 ww. ustawy, który stanowi, że organ egzekucyjny na żądanie zobowiązanego uchyla zabezpieczenie, jeżeli w odpowiednim terminie nie został złożony wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. W przypadku zabezpieczenia należności pieniężnych wniosek taki powinien zostać zgłoszony w terminie 30 dni od dokonania zabezpieczenia tej należności, a gdy zabezpieczenia dokonano na podstawie decyzji o zabezpieczeniu wydanej na podstawie art. 33a i 33b Op. - w ciągu trzech miesięcy od dokonania zabezpieczenia. Z powyższego przepisu wynika więc, że przy przedłużeniu terminu do złożenia wniosku o wszczęcie egzekucji muszą być spełnione cztery przesłanki, a mianowicie: - z wnioskiem o przedłużenie terminu do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego musi wystąpić wierzyciel, - wierzyciel musi wskazać uzasadnioną przyczynę braku wszczęcia postępowania egzekucyjnego, - organ egzekucyjny obowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego w terminie trwania zabezpieczenia, - termin zabezpieczenie należności pieniężnych może być przedłużony w sposób nieograniczony. Z ustalonego i przedstawionego przez Dyrektora Izby Skarbowego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 lutego 2012 r. doręczono zobowiązanemu odpisy zarządzeń zabezpieczenia o podanych numerach z dnia 20 stycznia 2012 r. wraz odpisem zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Zajęcia zabezpieczającego prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego organ egzekucyjny dokonał w dniu 25 stycznia 2012 r. Wierzyciel złożył wniosek o przedłużenie terminu zabezpieczenia w dniu 23 marca 2012 r. Nie budzi więc wątpliwości Sądu, że wniosek wierzyciela o przedłużenie terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego został złożony w terminie określonym w art. 159 § 1 u.p.e.a. Postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie przedłużenia terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego zostało zaś doręczone stronie w dniu 18 kwietnia 2012 r. co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy. Zgodnie z art. 159 § 2 u.p.e.a. terminy określone w § 1 mogą być przez organ egzekucyjny przedłużone na wniosek wierzyciela, jeśli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Podjęcie rozstrzygnięcia w przedmiocie ewentualnego przedłużenia terminu zabezpieczenia nie wymaga prowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego np. co do dalszego istnienia podstaw zabezpieczenia. Konieczne jest jedynie, by wierzyciel domagając się przedłużenia terminu zabezpieczenia wykazał, że w terminie wskazanym w art. 159 § 1 u.p.e.a. nie było możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego, a przyczyny, które uniemożliwiały wszczęcie postępowania egzekucyjnego były usprawiedliwione. W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu wniosek wierzyciela czynił zadość tym wymogom. Wierzyciel wyjaśnił bowiem, że w dniu 3 listopada 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowego wszczął wobec "A" R. G. postępowanie kontrolne w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2010 r. i od stycznia do września 2011 r. Z uwagi na konieczność zgromadzenia całości materiału dowodowego, decyzja w przedmiotowej sprawie nie zostanie wydana przed upływem co najmniej dwóch miesięcy. Celem postępowania podatkowego jest zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego oraz dokonanie wszechstronnej oceny dowodów i na tej podstawie dokonanie prawidłowego rozliczenia w zakresie zobowiązań podatkowych. Wskazane w tym wniosku okoliczności, w ocenie Sądu, uprawniały więc organ egzekucyjny do przedłużenia terminu zabezpieczenia. Do momentu zakończenia postępowania wymiarowego nie było bowiem możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Biorąc zaś pod uwagę cel zabezpieczenia tj. zagwarantowanie przyszłej realizacji w postępowaniu egzekucyjnym roszczeń wierzyciela, należy uznać, że istniały uzasadnione przyczyny przedłużenia zabezpieczenia. Fakt przedstawienia tej okoliczności w uzasadnieniu postanowienia przez organ egzekucyjny w sposób nader oszczędny, skarżący zasadnie zarzuca, że organ egzekucyjny nie podał w jakiej sprawie toczy się postępowania, jaki organ je prowadzi, w jakim terminie ma zostać ono zakończone, nie wpływa jednak w ocenie Sądu na trafność oceny przyczyn uzasadniających przedłużenie terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Przedstawione uchybienie zostało zresztą usunięte przez Dyrektora Izby Skarbowego. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie nie mogła być objęta kwestia dotycząca wydania i doręczenia decyzji o zabezpieczeniu. Istota niniejszej sprawy koncentruje się na kwestii istnienia podstaw do przedłużenia zabezpieczenia oraz uzasadnienia przesłanek, których wystąpienie warunkuje możliwość takiego przedłużenia. W sprawie tej nie było podstaw do oceny, czy w toku postępowania podatkowego organ prawidłowo dokonał doręczenia decyzji o zabezpieczeniu. W sprawie zabezpieczenia w toku postępowania podatkowego wydawana jest odrębna decyzja na podstawie art. 33 § 2 pkt 2, § 3 oraz art. 33 § 4 pkt 2 Op. Jest to decyzja nierozstrzygająca istoty sprawy. Rozstrzygnięcie to nie przesądza zatem treści przyszłej decyzji wymiarowej. Co prawda art. 33d § 1 Op. odsyła do norm zawartych w u.p.e.a., w tym do art. 154 tej ustawy, jednakże jedynie w zakresie trybu samego zabezpieczenia, a nie wydania decyzji, będącej podstawą dokonania tego zabezpieczenia. W ocenie Sądu przytoczone regulacje jednoznacznie wskazują, że decyzja o zabezpieczeniu wydawana jest w toku postępowania podatkowego. Samo zaś zabezpieczenie dokonywane jest w trybie, który określa ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepisy te stanowią dostateczną podstawę do stwierdzenia odrębności tych dwóch postępowań i wydawanych w ich toku rozstrzygnięć. Pogląd o odrębności postępowania podatkowego i zabezpieczającego znajduje wsparcie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Tytułem przykładu przywołać należy wyroki z: 22 marca 2011 r. (II FSK 695/10 i II FSK 1990/09), 22 kwietnia 2010 r. (II FSK 2146/08, CBOSA). Decyzja o zabezpieczeniu łączy się ściślej z toczącym się postępowaniem podatkowym, podczas gdy postępowanie zabezpieczające pełni funkcję pomocniczą względem postępowania egzekucyjnego. Istotą i podstawowym celem postępowania zabezpieczającego jest zmniejszenie ryzyka wierzyciela związanego z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika obciążających go obowiązków. Sąd oddalił wniosek strony skarżącej o dołączenie do akt niniejszej sprawy akt postępowania podatkowego ze spraw WSA w Gdańsku o sygn. akt I SA/Gd 580/12 i I SA/Gd 581/12 oraz akt ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowego z dnia 23 lipca 2012 r. (str. 2 i 3 pisma procesowego pełnomocnika skarżącego z dnia 4 września 2012 r.) albowiem w ocenie Sądu akta te nie mają wpływu na ocenę zgodności z prawem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowego z 16 maja 2012 r. Zakres przedmiotowy ww. spraw pozostaje poza zakresem przedmiotowym niniejszego postępowania wyznaczonym treścią art. 159 u.p.e.a. Zdaniem Sądu nie jest trafny zarzut naruszenia art. 124 § 1 i § 2 Kpa. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zawiera bowiem wszystkie elementy wymienione w treści ww. przepisu, w tym w szczególności uzasadnienie faktyczne i prawne z dostatecznym podaniem przyczyn zapadłego w sprawie administracyjnej rozstrzygnięcia. Odnosząc się do podniesionej w piśmie procesowym strony skarżącej z dnia 4 września 2012 r. okoliczności kolejnego przedłużenia terminu do wszczęcia postępowania egzekucyjnego Sąd stwierdza, iż w granicach niniejszej sprawy nie jest uprawniony do oceny tej okoliczności. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270) oddalił skargę.