I OSK 587/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Rudnicka Sędziowie: Sędzia NSA Joanna Banasiewicz (spr.) Sędzia NSA Maciej Dybowski Protokolant st. asystent sędziego Marta Sikorska po rozpoznaniu w dniu 23 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Wa 1139/12 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia odszkodowania za nieruchomość oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Wa 1139/12, oddalił skargę T. K. na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [..] w przedmiocie ustalenia odszkodowania za nieruchomość. Wyrok został wydany w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Decyzją Wojewody Lubelskiego z dnia [...] grudnia 2010 r., znak: [...], nieruchomość położona w obrębie [...], gmina M., oznaczona jako działki nr 989/6 o pow. 0,1627 ha i nr 990/1 o pow. 0,1825 ha, została przeznaczona pod budowę drogi ekspresowej [...] na odcinku [...]. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Ministra Infrastruktury z dnia [...] czerwca 2011 r., znak: [...]. Z załączonego do akt sprawy wypisu z księgi wieczystej KW [...] oraz dokumentacji geodezyjnej wynikało, że działki nr 989 i 990 stanowiły własność T. K. Wydzielone pod inwestycję działki o numerach 989/6 i 990/1 w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. Nr 193, poz. 1194 ze zm.– dalej "ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r.") przeszły na własność Skarbu Państwa za odszkodowaniem, ustalanym przez Wojewodę na zasadach określonych w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. Nr 102, poz. 651 ze zm. – dalej "u.g.n."). Powołany przez Wojewodę Lubelskiego rzeczoznawca majątkowy A. B. sporządziła w dniu 8 lipca 2011 r. operat szacunkowy, określający wartość rynkową nieruchomości dla działek nr 989/6 i 990/1 na łączną kwotę 153.743,00 zł. Wycena gruntu została dokonana z zastosowaniem podejścia porównawczego, metodą porównywania nieruchomości parami, przy czym ze względu na brak transakcji w gminie Świdnik odnoszących się do nieruchomości nabywanych w związku z realizacją celu publicznego, zbiór nieruchomości stanowiących podstawę wyceny utworzono na podstawie cen transakcyjnych rodzajowo podobnych do nieruchomości nabywanych pod drogi publiczne w gminach powiatu lubelskiego. Strony zostały powiadomione o wszczęciu postępowania odszkodowawczego oraz o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. Z uprawnień do czynnego udziału w tym postępowaniu skorzystał T. K., który nie zgłosił uwag do zebranego materiału dowodowego. W związku z wydaniem nieruchomości inwestorowi w terminie przewidzianym w art. 18 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., wysokość odszkodowania podwyższono o kwotę równą 5% wartości nieruchomości, tj. o 7.687,15 zł, zatem łączna kwota odszkodowania wyniosła 161.430,15 zł. Odszkodowanie w tej wysokości na rzecz T. K. Wojewoda Lubelski ustalił decyzją z dnia [...] listopada 2011 r., nr [...]. Od powyższej decyzji odwołanie wniósł T. K., zarzucając, że wartość nieruchomości ustalona została w kwocie netto, tj. bez uwzględnienia należnego podatku od towarów i usług (VAT). Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję Wojewody Lubelskiego z dnia [...] listopada 2011 r., uznając, że operat został sporządzony prawidłowo, zgodnie z regułami określonymi w ustawie o gospodarce nieruchomościami i w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. Organ wskazał, że podatek VAT, jak również i inne podatki czy opłaty powinny być traktowane jako jeden z kosztów zawarcia transakcji, który odliczany jest od ceny transakcyjnej, a nie jako integralny element tej ceny. Określona przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie wartość rynkowa przedmiotu wyceny może być traktowana tylko i wyłącznie jako wartość nie obejmująca podatków i opłat lokalnych oraz innych obciążeń związanych z realizacją umowy. Na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej T. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się jej uchylenia. Wydanemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.n. zw. z art. 21 ust 2 Konstytucji i art. 32 ust. 1 Konstytucji, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów wynikające z uznania, że wartość rynkowa nieruchomości nie obejmuje podatku VAT. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, tj. art. 7, art. 9, art. 77 oraz art. 138 § 1 k.p.a., poprzez niezasadne utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji oraz nieuwzględnienie wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych przy określeniu wartości wywłaszczonej nieruchomości, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej wniósł o jej oddalenie oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. Odnosząc się do zarzutów skargi wyjaśnił, że nie stanowią one nowych okoliczności w sprawie, były znane organowi w przeprowadzonym postępowaniu, w którym się do nich ustosunkowano. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Wa 1139/12, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 – dalej "p.p.s.a."), oddalił skargę T. K. na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] kwietnia 2012 r. Sąd wskazał, że materialnoprawną podstawę dla ustalenia odszkodowania stanowi art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. i art. 134 ust. 1 u.g.n. Zgodnie z art. 134 ust. 1 u.g.n. podstawę do ustalenia wysokości odszkodowania stanowi, z zastrzeżeniem art. 135 tej ustawy, wartość rynkowa nieruchomości. W myśl art. 151 u.g.n. wartość rynkową nieruchomości stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku. Żaden z przepisów prawa nie przewiduje możliwości powiększenia należnego odszkodowania za nieruchomość przejętą przez Skarb Państwa o inne jeszcze składniki, jak np. w rozpatrywanej sprawie – o wartość podatku VAT, który były właściciel musi odprowadzić od przyznanego mu odszkodowania. Zdaniem Sądu, potwierdzeniem takiego stanowiska jest również zapis § 11 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego, który przesądza o tym, iż przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości w podejściu dochodowym nie uwzględnia się amortyzacji, kredytu i jego kosztów, podatku dochodowego oraz innych opłat i podatków związanych ze sprzedażą nieruchomości. Wprawdzie powyższy zapis dotyczy podejścia dochodowego, a nie porównawczego, które ma zastosowanie w niniejszej sprawie, jednakże zarówno podejście dochodowe, jak i porównawcze prowadzi do określenia wartości rynkowej, a zatem podstawowe zasady ich stosowania muszą być jednakowe. W ocenie Sądu, nie można zatem uznać za zasadny zarzutu skargi, że w niniejszej sprawie wysokość odszkodowania powinna zostać powiększona o podatek VAT w wysokości 23%. Sąd wskazał również, że takie stanowisko jest konsekwencją linii orzeczniczej utrwalonej w orzecznictwie sądów administracyjnych, którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. Sąd I instancji nie zgodził się także z zarzutem skarżącego, iż niedoliczenie VAT narusza konstytucyjną zasadę słusznego odszkodowania za wywłaszczenie wyrażoną w art. 21 ust. 2 Konstytucji RP. Sąd zaakcentował, że rzeczoznawca majątkowy dokonujący wyceny wywłaszczonej nieruchomości objętej decyzją o lokalizacji inwestycji drogowej nie ustala jej ceny sprzedaży, mogącej stanowić podstawę opodatkowania podatkiem VAT, a jedynie wartość rynkową (wartość utraconego prawa). Sąd podkreślił, że obrotu nieruchomościami dokonują zarówno podmioty będące podatnikami VAT, jak również takie, które do jego uiszczania nie są zobowiązane. Zatem ukształtowane na rynku nieruchomości ceny stanowią wypadkową transakcji dokonywanych przez podmioty należące do obydwu tych grup, zaś obiektywna wartość rynkowa nieruchomości nie zwiększa się tylko z tego powodu, że konkretny zbywca nieruchomości jest podatnikiem VAT, ale zależy od tego jaką kwotę może on za daną nieruchomość uzyskać na wolnym rynku. Sąd stwierdził ponadto, że powołany przez skarżącego art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) odnosi się do problematyki prawnopodatkowej, podczas gdy sąd oceniał legalność decyzji odszkodowawczej i przepis ten w przedmiotowej sprawie nie miał zastosowania. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Wa 1139/12, skargę kasacyjną wniósł T. K., reprezentowany przez radcę prawnego, domagając się uchylenia tego wyroku w całości i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 134 ust. 1 w zw. z art. 151 u.g.n. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz.U. Nr 97, poz. 1050), poprzez błędną wykładnię polegającą na tym, że podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość rynkowa nieruchomości, będąca najbardziej prawdopodobną jej ceną, która nie zawiera jednak w sobie podatku od towarów i usług, podczas gdy prawidłowa wykładnia normy zawartej w przywołanych przepisach winna uwzględniać ius cogens art. 3 ust. 1 ustawy o cenach, zgodnie z którą cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym, a w konsekwencji tego, ich niewłaściwe zastosowanie. Wskazano, że to, czy "najbardziej prawdopodobna cena" stanowiąca – zgodnie z art. 134 ust. 1 w zw. z art. 151 u.g.n. podstawę ustalenia wysokości odszkodowania za wywłaszczaną nieruchomość – będzie zawierać w sobie podatek VAT czy też nie, zależeć będzie od tego, czy czynność przeniesienia własności nieruchomości (wywłaszczenia), będzie opodatkowana tym podatkiem. Zatem ustalona na potrzeby odszkodowania cena wartości nieruchomości winna uwzględniać podatek VAT – na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach; 2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., a w konsekwencji art. 141 § 4 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 151 p.p.s.a. oraz w związku z art. 7, 9, 77 § 1 i 2 k.p.a., poprzez niedostrzeżenie w postępowaniu przed organami administracyjnymi naruszenia przez nie przywołanych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, polegającego na nieuwzględnieniu wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych przy określeniu wartości wywłaszczonej nieruchomości, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. utrzymało w mocy wadliwą decyzję zamiast ją uchylić. W ocenie skarżącego, w przypadku podmiotu, który jest podatnikiem VAT, kwota odszkodowania, która powinna pokrywać wartość rzeczywistej szkody, powinna uwzględnić podatek VAT w wysokości odszkodowania. Ustalenie bowiem odszkodowania z pominięciem kwoty podatku VAT znacząco zmniejszy faktyczną wartość otrzymanego odszkodowania. Wskazano także, iż w niniejszej sprawie wad postępowania należy także szukać w ocenie opinii biegłego. Dokonując bowiem wyceny nieruchomości metodą porównywania parami winien on opierać swoje badania na cenach nieruchomości podobnych. Do kryteriów, które należało uwzględnić przy doborze nieruchomości, należało także zaliczyć fakt podlegania podatkowi VAT. Okoliczność ta została całkowicie pominięta przy doborze nieruchomości, na podstawie których została ustalona wartość działek skarżącego; 3) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 151 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.n. w zw. z art. 21 ust. 2 Konstytucji i art. 32 ust. 1 Konstytucji, poprzez błędną wykładnię tych przepisów polegającą na uznaniu, że wartość rynkowa nieruchomości nie obejmuje podatku VAT, a w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie; 4) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., a w konsekwencji art. 141 § 4 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a., poprzez niedostrzeżenie w postępowaniu przed organami administracyjnymi naruszenia przez nie powołanego przepisu Kodeksu postępowania administracyjnego, polegającego na zaniechaniu przez te organy merytorycznej oceny materiału sprawy w kontekście przesłanki pozwalającej na ustalenie, czy przeniesienie własności nieruchomości w drodze wywłaszczenia w niniejszej sprawie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji, czy odszkodowanie ustalone w niniejszym postępowaniu odnosić się ma do ceny zawierającej ów podatek. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych zarzutach. Zarówno zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, jak i naruszenia prawa materialnego są niezasadne. W skardze kasacyjnej zarzucono w pierwszej kolejności błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 151 u.g.n. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach poprzez przyjęcie, że podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość rynkowa nieruchomości będąca najbardziej prawdopodobną jej ceną, która nie zawiera w sobie podatku od towarów i usług. Z zarzutem tym wiąże się zarzut trzeci, który obejmuje tego samego rodzaju naruszenie art. 151 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.n. w związku z art. 21 ust. 2 Konstytucji RP i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Natomiast zdaniem skarżącego wartość nieruchomości przyjęta za podstawę ustalenia wysokości odszkodowania powinna obejmować również należny podatek VAT. Zarzuty powyższe, stanowiące istotę sporu, należało omówić w pierwszej kolejności. Przypomnieć trzeba, że nieruchomość stanowiąca własność skarżącego T. K., przeznaczona pod budowę drogi ekspresowej [...] przeszła na własność Skarbu Państwa w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych za odszkodowaniem ustalonym przez Wojewodę na zasadach określonych w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. W rozdziale 5 powołanej ustawy, zatytułowanym "Odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości" zawarte zostały szczegółowe regulacje w tym względzie. Zgodnie z art. 128 ust. 1 u.g.n. wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw. Stosownie zaś do art. 134 ust. 1 tej ustawy podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi, z zastosowaniem art. 135 (przepis ten nie miał w rozpoznawanej sprawie zastosowania) wartość rynkowa nieruchomości. Przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości uwzględnia się w szczególności jej rodzaj, położenie, sposób użytkowania, przeznaczenie, stan nieruchomości oraz aktualnie kształtujące się ceny w obrocie nieruchomościami (art. 134 ust. 2). Z regulacji szczególnej, zawartej w art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. wynika, że wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a ustawy, ustala się wg stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że powyższe powiązanie przepisów art. 18 ust. 1 i art. 12 ust. 4a omawianej ustawy drogowej wyraźnie wskazuje, że ustalając wysokość odszkodowania za nieruchomość organ (a wcześniej rzeczoznawca dokonujący wyceny) musi brać pod uwagę takie parametry jak stan i wartość rynkową nieruchomości (z określonych dat). Żaden zaś z przepisów prawa nie przewiduje możliwości powiększenia należnego odszkodowania za nieruchomość przejętą przez Skarb Państwa o inne jeszcze składniki, np. o wartość szkody wyrządzonej przejęciem własności nieruchomości, polegającej na utracie przez dotychczasowego właściciela możliwości prowadzenia na tej nieruchomości działalności gospodarczej czy o wartość podatku, który były właściciel obowiązany jest odprowadzić od przyznanego mu odszkodowania. Odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość, zgodnie z art. 128 ust. 1 i art. 134 ust. 1 u.g.n., odpowiadać powinno wartości rynkowej objętej wywłaszczeniem nieruchomości. Zaznaczyć trzeba, że odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości ma za zadanie zrekompensowanie wartości utraconego przez jej właściciela prawa, a nie zrekompensowanie całości szkody powstałej na skutek wywłaszczenia nieruchomości. Skoro ustalenie wysokości odszkodowania następuje w oparciu o zasady określone w przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, a przepisy tej ustawy nie przewidują możliwości powiększenia należnego odszkodowania o dodatkowe składniki, nieprzewidziane w ustawie, w tym również o podatek VAT, to brak jest podstawy prawnej do konstruowania normy prawa materialnego nakładającej na organ ustalający wysokość odszkodowania taki obowiązek. Normy takiej nie może stanowić powołany w skardze kasacyjnej art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2012 r. o cenach, zawierający definicję ustawową – na użytek tej ustawy – zawartego w przepisach ustawy określenia "cena". Definicja ta, do której nie odwołują się przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami nie może więc objaśniać użytego w art. 151 ust. 1 u.g.n. określenia "najbardziej prawdopodobna cena nieruchomości, możliwa do uzyskania na rynku". Z interpretacją przepisów u.g.n. regulujących zasady ustalania wysokości odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości pozostaje w związku uwaga skarżącego zawarta w uzasadnieniu zarzutu dotyczącego naruszenia postępowania, a odnosząca się do użytego w art. 153 ust. 1 ustawy pojęcia "nieruchomości podobne". Zdaniem skarżącego, do kryteriów podobieństwa nieruchomości należy także zaliczyć "fakt podlegania podatkowi VAT". Zgodnie z art. 4 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości podobnej należy przez to rozumieć nieruchomość, która jest porównywalna z nieruchomością stanowiącą przedmiot wyceny, ze względu na położenie, stan prawny, przeznaczenie, sposób korzystania oraz inne cechy wpływające na jej wartość. Mając powyższe na uwadze stwierdzić trzeba, że cechy umożliwiające przyjęcie porównywalności odnoszą się do cech samych nieruchomości, a nie do okoliczności, które dotyczą ich aktualnych właścicieli, nie można więc podzielić prezentowanego w skardze kasacyjnej poglądu. Nie są także uzasadnione zarzuty dotyczące błędnej wykładni art. 21 ust. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie zajmował się pojęciem "słusznego odszkodowania". W wyroku z dnia 8 maja 1990 r. sygn. akt K 1/90 (OTK 1990, nr 1, poz. 2) Trybunał stwierdził, że odszkodowanie słuszne, to odszkodowanie sprawiedliwe czyli ekwiwalentne. W późniejszym natomiast wyroku z dnia 20 lipca 2004 r. (sygn. akt SK 11/02, OTK-A 2004, nr 7, poz. 66) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że Konstytucja nie precyzuje pojęcia "słusznego odszkodowania", które jest związane z wartością wywłaszczanej nieruchomości. Ponadto podkreślił też, iż znamiennym jest, że prawodawca konstytucyjny nie posłużył się określeniem "pełne odszkodowanie", lecz zastosował termin "słuszne", który ma bardziej elastyczny charakter. Z tego wynika, że – zdaniem Trybunału Konstytucyjnego – mogą istnieć sytuacje szczególne, gdy inna ważna wartość konstytucyjna pozwoli uznać za słuszne również odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne. Ze względu na wartości znajdujące wyraz w Konstytucji dla ustalenia znaczenia tego pojęcia należy również uwzględnić kontekst następstw ustalenia odszkodowania dla budżetu państwa. Wywłaszczenie bowiem – jak wywodził Trybunał – następuje na cele publiczne tzn. ze względu na dobro wspólne. Z tych przyczyn – zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, odszkodowanie w pełni ekwiwalentne może nie odpowiadać zasadzie słuszności, natomiast odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne może być uznane za odszkodowanie słuszne. Odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości, jak wcześniej podniesiono, ma za zadanie rekompensować wartość utraconego prawa, a nie szkody wskutek wywłaszczenia nieruchomości. Podatek VAT nie jest elementem wartości nieruchomości, powstanie zobowiązania podatkowego, w oparciu o odrębne od ustawy o gospodarce nieruchomościami przepisy jest zdarzeniem następczym w stosunku do uzyskania odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość. Uznanie, że wartość rynkowa nieruchomości, o której mowa w art. 134 ust. 1 u.g.n. rozumiana być musi jednolicie dla wszystkich podmiotów wywłaszczonych, a więc bez względu na obowiązujący niektóre z tych podmiotów podatek VAT nie narusza zasad konstytucyjnych zawartych zarówno w art. 21 ust. 2, jak i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Sądy administracyjne, oceniające zgodność z prawem decyzji ustalających odszkodowania na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami przyjmują zgodną z powyższą wykładnię przepisów tej ustawy (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 170/11 i sygn. akt I OSK 990/11, z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt I OSK 1904/11, z dnia 12 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 289/14, z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 2859/12). Z przedstawionych względów zarzuty dotyczące błędnej wykładni prawa materialnego pozostać musiały bezskuteczne, skoro Sąd I instancji podzielił zaprezentowane w niniejszym wyroku stanowisko. Ocena dotycząca niewłaściwego zastosowania powołanych przepisów poprzedzona być musi odniesieniem się do zarzutów procesowych, jakie zawarte zostały w skardze kasacyjnej, a które Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieuzasadnione. Przede wszystkim stwierdzić należy, że Sąd I instancji nie naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie i te wymagania spełnia zaskarżony wyrok. W analizowanej sprawie jedyną kwestią sporną była omówiona wyżej interpretacja norm prawa materialnego. Pogląd Sądu w tej kwestii został w sposób dokładny i wszechstronny wyjaśniony w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Sąd nie naruszył również art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., nie zostało bowiem wykazane, że w postępowaniu administracyjnym naruszone zostały – w sposób, o którym mowa w tym przepisie, art. 7, art. 9, art. 77 § 1 i § 2 k.p.a. Zauważyć trzeba, że T. K., po zapoznaniu się z treścią podstawowego w sprawie dowodu, jakim był operat rzeczoznawcy majątkowego, nie zgłaszał do tego operatu uwag. Ponadto podnieść należy, że jak wynika zapisu w księdze wieczystej, prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości właścicielem wywłaszczonych działek był T. K. jako osoba fizyczna. Natomiast akcentowana w skardze kasacyjnej okoliczność, że T. K. jest płatnikiem podatku od towarów i usług i w tym przypadku wywłaszczenie za odszkodowaniem winno być traktowane jako podlegająca opodatkowaniu odpłatna dostawa towarów w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej nie wynika z akt sprawy, chociaż z przedstawionych wcześniej względów dotyczących wykładni prawa materialnego okoliczność ta nie mogłaby mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie właściwie zastosował przepisy prawa materialnego. Przeprowadzona przez ten Sąd kontrola działalności administracji publicznej, której wynikiem było oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. w żaden sposób nie narusza art. 3 § 2 pkt 1 tej ustawy, nie uchybiono też w sprawie obowiązkom Sądu określonym w art. 1 § 1 i 2 ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi.