I SA/Kr 607/11

Sygn. akt I SA/Kr 607/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 maja 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2011r., sprawy ze skargi "C" S.A. w K., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 27 grudnia 2010r. nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, iż zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Kr 607/11 UZASADNIENIE W dniu 13 września 2010 r. do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów wpłynął wniosek "C" S.A. w K. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek ten został uzupełniony na wezwanie organu pismem z dnia 9 grudnia 2010 r. Przestawiając stan faktyczny wnioskująca Spółka podniosła, że prowadzi działalność na różnych rynkach, w tym poza Polską, zarówno w obrębie Unii Europejskiej, jak i poza nią, w związku z czym korzysta z usług profesjonalnych doradców posiadających siedzibę w krajach prowadzonej działalności i realizowanych za granicą inwestycji. Generalnie usługi doradcze i prawne świadczone na rzecz Spółki można podzielić na dwie grupy: 1. usługi związane z doradztwem prawnym dotyczącym planowanych przez Spółkę inwestycji. W tym zakresie zagraniczne spółki (kancelarie prawne) świadczą Spółce usługi polegające na wskazaniu ryzyk związanych z podejmowaną transakcją, usługi audytu prawnego w przejmowanych przedsiębiorstwach, usługi związane z przygotowaniem dokumentów do realizacji inwestycji zagranicznych; 2. usługi stałej obsługi prawno - podatkowej świadczone przez zagraniczne kancelarie prawne lub podatkowe. W tym zakresie Spółka nabywa usługi reprezentacji podatkowej, a także usługi doradcze polegające na wskazaniu zgodnego z prawem podatkowym danego kraju sposobem postępowania w danej sprawie. Zarówno usługi doradztwa prawnego przy inwestycjach, jak i usługi stałej obsługi prawno - podatkowej polegają na wskazaniu przepisów prawa kraju siedziby usługodawcy. Usługi wykonywane są na odległość, tj. przedstawiciele zagranicznych firm doradczych fizycznie nie spotykają się na terenie Polski z przedstawicielami Spółki. Ponadto Spółka w trakcie swojej działalności nabywa również usługi od zagranicznego podmiotu powiązanego z siedzibą na Ukrainie, który świadczy na zlecenie Spółki usługi pomocy technicznej w zakresie instruktażu i prac montażowych, które obejmują usługi w zakresie: a. technologii produkcji puszki napojowej, wymagań i parametrów technicznych procesu produkcji puszki napojowej, b. organizacji procesu produkcji puszki napojowej, c. budowy, montażu, remontu, modernizacji oraz obsługi i urządzeń służących do produkcji puszki napojowej oraz akcesoriów, d. wdrażania metod zarządzania produkcją po rozruchu linii produkcyjnej, e. innych czynności związanych z technologią produkcji puszki napojowej, f. zaznajomienia pracowników i opisu sposobu działania i obsługi poszczególnych maszyn i urządzeń wchodzących w skład instalowanej linii produkcyjnej. Usługi te świadczone są na Ukrainie, a także w Rosji. Wynagrodzenie z tytułu wszystkich wyżej opisanych usług jest przekazywane z polskiego rachunku bankowego Spółki na rachunek podmiotów świadczących usługi w bankach zagranicznych. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: czy Spółka ma obowiązek, stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pobierać od wyżej wymienionych wynagrodzeń zryczałtowany podatek dochodowy określony w art. 21 ust. 1 tej ustawy? Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie jest płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy. Przepis ten określa wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu uzyskanych przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika więc, że przedmiotowy zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje w pierwszej kolejności przychody uzyskane na terytorium Polski. Jest to w pełni logiczne, gdyż podatkowa jurysdykcja Polski może objąć zdarzenia, które mają miejsce na terytorium Polski. W przedstawionym stanie faktycznym wszelkie zdarzenia, których skutkiem jest osiągnięcie przychodów mają miejsce poza terytorium Polski. Kancelarie prawne - na zlecenie Spółki - sporządzają informacje i przygotowują dokumenty dotyczące planowanych inwestycji w kraju, w którym te kancelarie mają siedzibę. Nie budzi więc wątpliwości, że świadczą one usługi prawnicze na terytorium swojego kraju. Źródłem ich przychodu jest działalność gospodarcza, która w tym przypadku jest wykonywana na terytorium kraju, w którym mają one siedzibę lub miejsce zamieszkania. Władza podatkowa tych państw uzna, że ma prawo opodatkować te przychody, gdyż zostały uzyskane na ich terytorium przez podmiot mający siedzibę (miejsce zamieszkania) na tym terytorium. W opinii Spółki, za źródło przychodu nie może być w szczególności uznana polska spółka będąca klientem kancelarii i wypłacająca wynagrodzenie za świadczone usługi. Źródłem przychodu jest bowiem prowadzona przez przedsiębiorcę działalność gospodarcza, w ramach której świadczy on daną usługę, a nie podmiot zlecający wykonanie tej usługi. Podobnie usługi pomocy technicznej są świadczone na terytorium Ukrainy i Rosji przez podmiot nie mający siedziby na terytorium Polski. Oznacza to, że Polska nie ma żadnego tytułu do opodatkowania tych przychodów. Nie są to bowiem przychody uzyskane na terytorium Polski, a podmiot który te przychody uzyskuje nie ma w Polsce siedziby ani miejsca zamieszkania. Powyższe ustalenia są – w opinii wnioskującej Spółki - w pełni zbieżne z zakresem podmiotowym art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyznaczonym przez art. 3 ust. 2 tej ustawy. Ustawodawca definiując w tym przepisie ograniczony obowiązek podatkowy wskazuje, że podlegają mu podatnicy, którzy nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Polski tylko od odchodów, które osiągają na terytorium Polski. Żaden z kontrahentów Spółki wymienionych w przedstawionym stanie faktycznym nie osiąga dochodów na terytorium Polski, gdyż na jej terytorium nie prowadzi jakiejkolwiek działalności, a w szczególności nie prowadzi działalności gospodarczej. Spółka nabywa od tych kontrahentów usługi wykonywane i wykorzystywane wyłącznie poza granicami Polski. Jedynym łącznikiem z Polską wymienionych w stanie faktycznym kontrahentów jest to, że zamawiającym usługi jest Spółka mająca siedzibę w Polsce, która dokonuje zapłaty za te usługi. Jest to w przekonaniu Spółki, niewystarczające do przyjęcia, że kontrahenci ci uzyskują przychody na terytorium Polski. Oni uzyskują je od polskiej spółki ale na terytorium, na którym prowadzą działalność (wykonali świadczenie). Gdyby było inaczej to np. taksówkarz świadczący usługę przewozu osób wyłącznie w K. uzyskiwałby przychody na terytoriach wszystkich państw, z których pochodzili jego klienci. Byłby to oczywisty nonsens. Spółka podkreśliła również, że przedstawiona wykładnia jest w pełni zgodna z interpretacją umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Gdyby bowiem o miejscu opodatkowania decydowało nie miejsce uzyskania dochodu, a miejsce wypłaty tego dochodu, to stosowanie tych umów natrafiłoby na przeszkody nie do pokonania (miejsce wypłaty można kształtować zupełnie swobodnie). Dla poparcia swojego stanowiska Spółka powołała się na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08. NSA, w analogicznym stanie faktycznym, stwierdził, że "(...) na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Rzeczypospolitej." Ponadto NSA uznał, iż: "Błędne jest także stanowisko organu II instancji, że o tym, że źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium RP świadczą m.in., że zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy. Wnioskowanie to nie ma nic wspólnego z tekstem ustawy." Zatem, skoro w przedstawionym stanie faktycznym kontrahenci Spółki nie podlegają w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu to Spółka, z tytułu wypłaty należności za usługi wykonane poza granicami Polski, nie ma możliwości i prawa wykonania obowiązków płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskującej Spółki za nieprawidłowe. Na wstępie organ przytoczył treść art. 3 ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzając, że podatnicy nie posiadający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium RP. Nierezydenci uzyskujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przychody z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. Przy czym organ zwrócił uwagę, że katalog wyżej wymienionych usług jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie "(...) oraz świadczeń o podobnym charakterze". Sformułowanie to uprawnia do przyjęcia, iż za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, iż dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Dalej wskazano, że ustawodawca w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymienił wprost usług pomocy technicznej. Nie oznacza to jednak, że przychody z tytułu świadczenia tych usług nie podlegają opodatkowaniu u źródła. Treść w/w przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi nie wymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Natomiast w art. 26 ust. 1 ustawy wskazano, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niedobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Zdaniem organu ustawodawca nie uzależnił opodatkowania świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od faktu, czy są one wykonywane na terytorium Polski, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Polski. Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma zatem interpretacja pojęcia "przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej". O źródle przychodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło przychodów trwale związane jest z terytorium Polski lub źródłem przychodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów. W przypadku świadczenia usług niematerialnych przez zagraniczne podmioty na rzecz polskiej Spółki w sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Polski, o tym czy przychód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Polski przesądza to, czy efekt usługi będzie wykorzystywany w Polsce. Organ podniósł, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z usługami doradczymi i prawnymi jak również ze świadczeniami podobnymi do wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które wykonywane są na rzecz Spółki przez podmioty zagraniczne. Efekt świadczonych usług wykorzystywany jest bez wątpienia przez polską Spółkę, bowiem jak Spółka wskazała we wniosku są to usługi związane z doradztwem prawnym w zakresie planowanych przez Spółkę inwestycji, usługi dotyczące stałej obsługi prawno-podatkowej świadczone przez zagraniczne kancelarie prawne lub podatkowe dla Spółki oraz usługi pomocy technicznej w zakresie instruktażu i prac montażowych. Tak więc przychód uzyskany z wykonania tych usług przez podmioty zagraniczne został osiągnięty na terytorium Polski. Zatem, gdy polski podmiot korzysta ze skutków usług zagranicznego kontrahenta mieszczących się w zakresie art. 21 cytowanej ustawy, to miejsce uzyskania przychodu należy łączyć (z uwagi na niematerialny charakter świadczonych usług) z siedzibą lub miejscem zamieszkania beneficjenta tych świadczeń. Wobec tego, dla ustalenia zasad opodatkowania, zasadnicze znaczenie ma ustalenie miejsca, w którym usługa lub świadczenie wywołała skutek w postaci powstania lub powiększenia przychodów u odbiorcy usługi lub świadczenia. Jeżeli skutek ten nastąpił w Polsce, co niewątpliwie ma miejsce w analizowanej sprawie, to także przychód uzyskany przez podmiot świadczący usługi winien być opodatkowany w Polsce. W przypadku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia z tytułu usług doradczych, prawnych jak również świadczeń o podobnym charakterze, które mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka jako płatnik tego podatku będzie miała obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku na podstawie art. 26 ust. 1 tej ustawy. Dla poparcia stanowiska zaprezentowanego w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2010 r. o sygn. akt II FSK 1108/09. Pismem z dnia 11 stycznia 2011 r. wnioskodawczyni wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. W skardze na powyższą interpretację złożoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 21 ust. 1 i 2 w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że z treści art. 3 ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 wynika, że ograniczony obowiązek podatkowy nierezydentów uzależniony jest od osiągania dochodów na terytorium Polski, które z kolei jest równoznaczne z posiadaniem na terytorium RP źródła tych dochodów. Źródłem dochodu (przychodu) jest prowadzona przez przedsiębiorcę działalność gospodarcza, w ramach której świadczy on daną usługę. Za źródło przychodu nie może być uznany, wbrew stanowisku organu, podmiot zlecający wykonanie tej usługi. Kancelarie prawne, na zlecenie Spółki, sporządzają informację i przygotowują dokumenty dotyczące planowanych inwestycji w kraju, w którym te kancelarie mają siedzibę, co oznacza, że świadczą one usługi prawnicze na terytorium swojego kraju. Podobnie, usługi pomocy technicznej są świadczone na terytorium Ukrainy i Rosji przez podmiot nie mający siedziby na terytorium Polski, a dotyczą one maszyn i urządzeń znajdujących się poza granicami Polski. Ponadto usługi prawne, ani usługi pomocy technicznej nie są w żaden sposób wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, w konsekwencji Polska nie ma żadnego tytułu do opodatkowania tych przychodów, gdyż nie są to przychody uzyskane na terytorium Polski, a podmiot który je uzyskuje nie ma w Polsce siedziby, ani miejsca zamieszkania. Spółka stanęła na stanowisku, że żaden z jej kontrahentów nie osiąga dochodów na terytorium Polski, gdyż na jej terytorium nie prowadzi jakiejkolwiek działalności, a w szczególności nie prowadzi działalności gospodarczej. Spółka nabywa od tych kontrahentów usługi wykonywane i wykorzystywane wyłącznie poza granicami Polski. Kontrahenci Spółki uzyskują od niej wynagrodzenie jako od polskiej spółki, ale osiągają dochód na terytorium, na którym prowadzą działalność (wykonali świadczenie). Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016). Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy). Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Problem w niniejszej sprawie dotyczy zagadnienia zakresu podmiotowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności zasięgu jurysdykcji podatkowej polskiego państwa, co z kolei wiąże się z instytucją ograniczonego obowiązku podatkowego. Instytucja ograniczonego obowiązku podatkowego została uregulowana w treści art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.), który stanowi, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma siedzibę lub zarząd. O objęciu jurysdykcją podatkową państwa polskiego osoby prawnej decyduje miejsce rejestracji tej osoby - siedziba lub zarządu (zasada domicylu) tzn., że podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium RP podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy). Jednakże Polska nie zrezygnowała z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych także dochodów uzyskiwanych na jej terytorium przez podmioty mające siedzibę lub zarząd poza granicami naszego kraju (zasada źródła). Z zawartego w przepisie art. 3 ust. 2 zapisu wynika exspressis verbis, że podatnicy niemający na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają jurysdykcji podatkowej państwa polskiego, jeżeli źródło dochodów położone jest na terytorium Polski. Jak słusznie zauważył organ w zaskarżonej interpretacji, o źródle dochodów położonym w Polsce można więc mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub gdy źródłem dochodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów. Przy czym orzekający w niniejszym składzie Sąd akceptuje w pełni stanowisko i argumentację prawną zawarte w cytowanym przez stronę skarżącą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08, w którym wyrażono pogląd, iż przepis art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie warunkuje opodatkowania od miejsca osiągnięcia dochodu przez zlecającego wykonanie świadczenia, ani od tego, że zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy, ani wreszcie od tego, że efekt usługi wykonanej przez nierezydenta będzie się odnosił do kontrahenta polskiego, jak uważa organ w zaskarżonej interpretacji. Uzasadnienie powyższego wyroku zawiera bowiem pogłębioną i przekonującą argumentację prawną w przeciwieństwie do wyroku powoływanego przez organ dla uzasadnienia swojego stanowiska. Stwierdzić zatem należy, że w świetle art. 3 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy nierezydentów powiązany został ściśle z uzyskiwaniem dochodów (przychodów) na terytorium naszego kraju Pod pojęciem "terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy rozumieć zatem miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą (tak: wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08, LEX nr 672730 zapadły wprawdzie na tle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak podejmujący próbę zdefiniowania identycznych pojęć, jakie pojawiły się na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Czynnością taką nie jest ani wypłata wynagrodzenia, ani wykorzystanie efektów zrealizowanej umowy, nieistotna jest nadto z tego punktu widzenia siedziba polskiego płatnika. W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym wszelkie zdarzenia, których skutkiem jest osiągnięcie przychodów mają miejsce poza terytorium Polski. Kancelarie prawne - na zlecenie Spółki - sporządzają informacje i przygotowują dokumenty dotyczące planowanych inwestycji w kraju, w którym te kancelarie mają siedzibę, a więc całkowicie poza terytorium Polski. Nie tylko zatem wykonują wszelkie czynności generujące dochód poza Polską, ale inwestycje, których dotyczą opinie prawne i dokumenty również Spółka realizuje nie na terytorium RP. Realizacja umowy i sam efekt tej umowy (nawiązanie współpracy z kontrahentami zagranicznymi w celu inwestowania na terytorium obcego państwa, w którym kontrahenci ci mają siedziby lub miejsce zamieszkania) następuje całkowicie poza terytorium RP i nie służy prowadzeniu działalności i osiąganiu dochodów w Polsce. Podobnie rzecz się ma z usługami pomocy technicznej, które są świadczone na terytorium Ukrainy i Rosji przez podmiot nie mający siedziby na terytorium Polski i dotyczą maszyn i urządzeń znajdujących się poza granicami Polski. W takim więc zakresie występuje w sprawie odmienny stan faktyczny od tego, który legł u podstaw wydania wyroku, na który powołuje się organ dokonujący interpretacji. Organ zatem, w opinii Sądu, dopuścił się w zaskarżonej interpretacji naruszenia art. poprzez ich błędną wykładnię art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, co z kolei doprowadziło do niewłaściwego przypisania do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę konsekwencji wynikających z art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez stronę skarżącą należnego wpisu od skargi w kwocie 200 zł.