II FSK 102/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 października 2013 r. sygn. akt III SA/Po 930/13 w sprawie ze skargi I. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę I. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. po wszczęciu postanowieniem z dnia 20 marca 2012 r. z urzędu postępowania podatkowego w związku z tym, że w trakcie odrębnego postępowania podatkowego, którego przedmiotem było ustalenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł skarżąca zeznała, że od 2005 r. otrzymywała od swojego partnera, A. C. po 30.000 zł miesięcznie na prowadzenie wspólnego gospodarstwa domowego oraz że z tych pieniędzy zaoszczędziła w latach 2005 do 2007 po około 300.000 zł rocznie, decyzją z dnia 21 września 2012 r. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 46.416 zł z tytułu darowizn otrzymanych w latach 200702011. Organ podatkowy uznał, że wszelkie wydatki, które służyły do zaspokojenia potrzeb konsumpcyjnych obojga konkubentów i ich syna, ustalone na kwotę 127.915 zł w skali roku, nie podlegają przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz.768, dalej: u.p.s.d.). Natomiast ta część przekazanych w 2007 r. środków, która posłużyła skarżącej do powiększenia jej majątku osobistego, stanowiła darowiznę, wynoszącą kwotę 232.084,23 zł. Były to bowiem środki, które nie zostały wykorzystane na bieżące potrzeby członków rodziny, lecz które skarżąca traktowała jako własne oszczędności i w latach 2007-2008 sfinansowała nimi podwyższenie kapitału zakładowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i. z siedzibą w P. o kwotę 749.500 zł, z czego 549.500 zł pokryto wkładem pieniężnym; wydatków tych skarżąca dokonała "na własne nazwisko", a nie z zamiarem objęcia ich "wspólnością majątkową" z partnerem. W opisanych okolicznościach nastąpiło bezpłatne przysporzenie na rzecz skarżącej, kosztem majątku jej konkubenta, co wypełnia znamiona umowy darowizny określonej w art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (obecnie: Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: K.c.). Za podstawę opodatkowania w tej sprawie organ przyjął kwotę 852.084,23 zł, która odpowiada łącznej kwocie darowizn otrzymanych przez skarżącą w latach 2007–2011, przy czym do darowizn z roku 2007 doliczono darowizny zdziałane w latach 2005–2006 w łącznej kwocie 620.000 zł i odliczono podatek przypadający od tych darowizn w kwocie 123.020 zł oraz uwzględnioną kwotę wolną w wysokości przewidzianej dla III grupy podatkowej, wyliczając podatek do zapłaty na kwotę 46.416 zł; środków uzyskanych w latach 2008–2011 nie wliczono do podstawy opodatkowania. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 30 kwietnia 2013 r. uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i ustalił zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od spadków i darowizn w wysokości 45.436,00 zł, uznając za niedopuszczalną kumulację darowizn otrzymanych w latach 2005-2006 i środków otrzymanych po dniu 1 stycznia 2007 r., bowiem darowizny dokonane w latach 2005-2006 podlegały przepisom u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2006 i obowiązek podatkowy ciążył solidarnie na darczyńcy i obdarowanym, zaś po dniu 1 stycznia 2007 r. obciąża on wyłącznie osobę obdarowaną. Dlatego też przedmiotem opodatkowania w rozstrzyganej sprawie winny być wyłącznie środki pieniężne otrzymane przez skarżącą w roku 2007 i na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), ustalił na nowo podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn na kwotę 232.084,23 zł, zaś wysokość zobowiązania na kwotę 45.436,00 zł, po odliczeniu kwoty wolnej w wysokości 4.902,00 zł i zastosowaniu stawki wynoszącej 20% kwoty podlegającej opodatkowaniu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 127, art. 15 § 1 i art. 16, art. 120, art. 122, art. 210 § 4, art. 191 i art. 199a § 1 O.p. oraz art. 18, art. 71 ust. 1, art. 32 pkt 1 i pkt 2 Konstytucji RP, art. 888 i art. 889 K.c., art. 23 i art. 27 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm., dalej: K.r.o.), a także art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 5, art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d. Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że organy prawidłowo, z zachowaniem zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w art. 120 i art. 122 O.p., nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p., ustaliły, że środki pieniężne, pochodzące od partnera skarżącej, określone przez nią jako oszczędności poczynione z tych pieniędzy, były darowizną w rozumieniu art. 888 K.c. Nie stanowiły one wypełnienia obowiązku alimentacyjnego wobec syna oraz bezpłatnego przysporzenia wyłączającego darowiznę, o którym mowa w art. 889 pkt 1 K.c. Powyższego ustalenia nie podważają zeznania konkubenta, który wskazywał, że całą kwotę 30.000 zł miesięcznie przekazywał w celu zabezpieczenia bytu i szeroko rozumianego interesu rodziny i każdego z jej członków z osobna; uznawał je za świadczenia o charakterze obowiązkowym i ekwiwalentnym, a obowiązki te wynikały z przepisów K.r.o. dotyczących małżeństwa i rodziny, które należy stosować odpowiednio do konkubentów. Dokonanej przez organy podatkowe oceny świadczenia jako darowizny nie podważa treść umowy stron z 11 kwietnia 2012 r., która nie utworzyła automatycznie współwłasności ich całego majątku nabytego po 1 stycznia 2005 r. i w wykonaniu której strony mogły dokonywać przesunięć pomiędzy swoimi majątkami czy też nabywać na współwłasność poszczególne przedmioty majątkowe, ale w drodze odrębnych umów dotyczących konkretnego przedmiotu. Przykładem realizacji tej umowy były przesunięcia środków pieniężnych, będących przedmiotem niniejszego postępowania, w części, w jakiej zostały one zużyte na zaspokojenie bieżących potrzeb rodziny. Nie można natomiast uznać, że z mocy tej umowy współwłasnością zostały objęte w tym okresie środki pieniężne pozostałe po zaspokojeniu potrzeb rodziny. Skarżąca wskazywała wielokrotnie, że traktowała je jak własne oszczędności, zatem weszły one do jej majątku odrębnego, o czym świadczą wydatki, które nimi sfinansowała, a które zmierzały do powiększenia jej majątku osobistego. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1 oraz art. 151 P.p.s.a. przez nienależytą realizację obowiązku kontroli legalności decyzji wynikającą z niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez organ podatkowy: - art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d. w związku z art. 199a § 1 O.p., a także w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. wskutek niewłaściwego rozpoznania okoliczności stanu faktycznego, obejmującego formę i charakter złożonych oświadczeń dotyczących źródeł finansowania wydatków skarżącej, poczynionych w latach 2007-2011, przez błędne przyjęcie, że złożenie oświadczenia wypełniło przesłanki "powołania się" skarżącej przed organem podatkowym (w rozumieniu u.p.s.d.) w toku prowadzonego postępowania podatkowego na okoliczność dokonania określonych darowizn, podczas gdy ustaleń treści czynności prawnej jako darowizn dokonał dopiero i wyłącznie organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania podatkowego w oparciu o art. 199a § 1 O.p., w celu określenia skutków, jakie w opinii organu wywarły dane czynności w zakresie obowiązków podatkowych stron dokonujących te czynności, - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 68 § 2 pkt 1 i § 1 O.p., a także w związku z art. 14 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 i art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d., wyrażającego się w nieuchyleniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i nieumorzeniu postępowania w sprawie, w sytuacji, gdy prawo orzekania o zobowiązaniu w podatku od spadków i darowizn wobec zdarzeń, które miały miejsce w roku 2007, w którym powierzono (przekazano) środki pieniężne skarżącej, uległo przedawnieniu z końcem 2012 r. Ponadto, z ostrożności procesowej, w przypadku nieuwzględnienia powyższych zarzutów, skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to: art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1 i art. 151 P.p.s.a. przez nienależytą realizację obowiązku kontroli legalności decyzji, wynikającą z niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej: - art. 199a § 1 O.p. w związku z art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz w związku z art. 888 K.c., także w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 5, art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d., na skutek niewłaściwego rozpoznania okoliczności stanu faktycznego sprawy, dotyczących woli skarżącej oraz jej konkubenta, dokonujących czynności prawnych powierzenia środków pieniężnych w latach 2007-2011, w konsekwencji błędne ustalenie – dla potrzeb wymiaru należności podatkowej w podatku od spadków i darowizn – treści zaistniałych czynności prawnych, w tym zamiaru stron oraz celu podjętych czynności, jako umów darowizn, pomimo że dokonujący czynności prawnej skarżąca i jej konkubent jako zgodny zamiar i cel tychże czynności prawnych wskazali zapewnienie źródła finansowania potrzeb wspólnych skarżącej i konkubenta, potrzeb osobistych konkubenta oraz wspólnego małoletniego syna; - art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 i art. 199a § 1 O.p, w związku z art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 9 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 u.p.s.d. na skutek niewłaściwego rozpoznania okoliczności stanu faktycznego w zakresie docelowego przeznaczenia powierzonych (przekazanych) w latach 2005-2011 skarżącej środków pieniężnych, przez pominięcie istniejących w sprawie materiałów źródłowych, wskazujących określony cel wykorzystywania tychże środków pieniężnych, to jest między innymi na potrzeby osobiste konkubenta w postaci modernizacji stolarki okiennej mieszkania stanowiącego własność konkubenta, pokrywania w latach 2007-2011 bieżących kosztów eksploatacyjnych mieszkań stanowiących własność konkubenta; Nadto na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego: - przez niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 4 oraz art. 6 ust. 4 u.p.s.d. wskutek przyjęcia, że powierzone (przekazane) skarżącej rzeczy (środki pieniężne) podlegają opodatkowaniu stawką 20 % podatku od spadków i darowizn, na skutek powstania obowiązku podatkowego przez powołanie się skarżącej na okoliczność otrzymania darowizny tychże środków pieniężnych w latach 2007-2011, podczas gdy ustalenia treści czynności prawnych skarżącej i konkubenta jako darowizn dokonały wyłącznie organy podatkowe w toku prowadzonych postępowań podatkowych w oparciu o przepis art. 199a § 1 O.p., eliminujący konstrukcyjnie możliwość uprzedniego powołania się skarżącej na okoliczność dokonania określonych darowizn jako potencjalnego źródła finansowania wydatków czynionych w latach 2007-2011; - przez niewłaściwe zastosowanie (w przypadku niniejszej sprawy – brak zastosowania) art. 68 § 2 pkt 1 i § 1 O.p. w związku z art. 21 § 1 pkt 2 O.p., a także w związku z art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. wskutek pominięcia okoliczności upływu terminu prawa do wymiaru konstytutywnego w podatku od spadków i darowizn od zdarzeń, które miały miejsce w 2007 r., niezależnie od cywilnoprawnego charakteru i tym samym ustalenie zobowiązania w trybie decyzji podatkowej tytułem zdarzeń zaistniałych w 2007 r., pomimo, że prawo wydania decyzji ustalającej zobowiązania podatkowe w tym zakresie uległo przedawnieniu z końcem 2012 r. (i nie zaistniały okoliczności powołania się skarżącej na nabycie środków pieniężnych w drodze darowizny przed organem podatkowym); - przez błędną wykładnię art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. w związku z art. 888 K.c., polegającą na błędnym przyjęciu, że w sprawie zaistniała okoliczność darowizny środków pieniężnych na rzecz skarżącej, czynionej przez konkubenta, podczas gdy powierzone środki pieniężne stanowiły przede wszystkim formę finansowania potrzeb wspólnych skarżącej i konkubenta, potrzeb osobistych konkubenta, a także potrzeb wspólnego małoletniego syna; - przez błędną wykładnię art. 7 ust. 1 u.p.s.d. wskutek ustalenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn skarżącej, obejmującą kwotę należności publicznoprawnej wymierzoną także od zdarzeń związanych z powierzeniem skarżącej środków pieniężnych przez jej konkubenta, które to środki wykorzystane zostały na potrzeby osobiste konkubenta i posiadanego przez niego majątku, a także małoletniego syna skarżącej i konkubenta. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga kasacyjna jest bezzasadna. Prawidłowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyjaśnił istotę regulacji zawartej w art. 199a §1 O.p. Organ podatkowy jest uprawniony i zobowiązany do interpretacji oświadczeń woli składanych przez strony. Ocena tych oświadczeń dokonywana jest pod kątem skutków, jakie wywiera dana czynność w zakresie obowiązków podatkowych. Nie ma potrzeby wystąpienia z powództwem o ustalenie stosunku prawnego, jeżeli organy podatkowe prowadzące postępowanie nie mają wątpliwości, że stosunek prawny nie istniał. Słusznie więc Sąd ten stwierdził, że nie było żadnych przesłanek ku temu, by organy podatkowe zobowiązane były do wniesienia powództwa o ustalenie, jaka umowa łączyła podatniczkę i jej konkubenta. Instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 kwietnia 2010 r., II FSK 2178/08). Ustalenia co do stanu faktycznego i rzeczywistego charakteru świadczeń konkubenta nie zostały skutecznie podważone. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że środki pieniężne, pochodzące od konkubenta skarżącej, były darowizną w rozumieniu art. 888 K.c. Pogląd ten zaakceptował Wojewódzki Sąd Administracyjny z następujących powodów: 1. konkubent świadczył co miesiąc nieekwiwalentnie określoną sumę pieniężną na rzecz skarżącej kosztem swego majątku i dotyczyło to kwoty nie zużytej na bieżące potrzeby członków związku; 2. w dniu zawarcia umowy ustnej w 2005 r. wspólnotą osobową nie mógł być objęty syn, który urodził się dopiero w sierpniu 2007 r.; 3. przekazywane w roku 2007 pieniądze należały wyłącznie do skarżącej, która zużyła je na sfinansowanie wydatków związanych z nabyciem na swoją rzecz udziału w zabudowanej nieruchomości, 150 udziałów w spółce, podwyższeniem w 2007 r. kapitału spółki i nabyciem udziałów w tej spółce; 4. darczyńca sam nie korzystał ze świadczeń, nie stanowiły one też wypełnienia obowiązku alimentacyjnego wobec syna; 5. świadczenia pieniężne nie stanowiły bezpłatnego przysporzenia wyłączającego darowiznę, o którym mowa w art. 889 pkt 1 K.c., to jest gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami Kodeksu, na przykład z umowy użyczenia, nieodpłatnego zlecenia lub nieodpłatnego przechowania. Wyjaśnić też trzeba, że z orzecznictwa Sądu Najwyższego wynika, że do partnerów z konkubinatu nie mogą być stosowane przepisy K.r.o., odnoszące się do osób pozostających w związku małżeńskim (por. m.in. uchwałę z dnia 30 stycznia 1986 r., III CZP 79/85, OSNCP 1987, nr 1, poz. 2; wyrok z dnia 16 maja 2000 r., IV CKN 32/00, OSNC 2000, nr 12, poz. 222 ). Do stosunków między konkubentami, nawet wówczas, kiedy ich związek treściowo odpowiada małżeństwu, nie można odpowiednio zastosować przepisów o małżeńskich ustrojach majątkowych. Takie stanowisko, zapoczątkowane uchwałą z dnia 2 lipca 1955 r. (II CO 7/55, OSNCK 1956/3/72), nadal pozostaje aktualne w orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. uchwałę tego Sądu z 30 stycznia 1970 r., III CZP 62/69, Lex nr 6659; uchwałę z 30 stycznia 1986 r., III CZP 79/85, OSN 1987/2/6, czy wyrok z dnia 16 maja 2000 r., IV CKN 32/2000, OSNC 2000/12/222). Zawarty zgodnie z prawem związek małżeński jest instytucją prawną, która podlega szczególnej ochronie, ujętej w Konstytucji RP (art. 18) i wyrażającej się m. in. objęciem specjalną regulacją stosunków majątkowych między małżonkami. Konkubinat jest natomiast określonym stanem faktycznym, z którym przepisy prawa cywilnego nie wiążą konkretnych konsekwencji w zakresie stosunków majątkowych. Oznacza to, że charakter i skutki powiązań majątkowych, powstałych w związku z faktycznym utrzymywaniem wspólnoty przez konkubentów, oceniać należy na podstawie unormowań właściwych ze względu na rodzaj i treść tych stosunków. Ochrona małżeństwa przejawia się m.in. w tym, że do innych związków nie stosuje się skutków prawnych wynikających z zawarcia małżeństwa oraz że nie dopuszcza się takiej wykładni i stosowania przepisów, które prowadziłyby do zrównania pod względem prawnym małżeństwa i innych form pożycia. Ze względu na konstytucyjną zasadę ochrony małżeństwa oraz brak podstaw do uznania braku regulacji prawnej związków pozamałżeńskich za lukę w prawie, niedopuszczalne jest stosowanie unormowań z zakresu prawa małżeńskiego (w tym wspólności majątkowej i podziału dorobku), nawet w drodze analogii, do innych, niż małżeństwo, stosunków, cechujących się istnieniem więzi osobisto-majątkowych. Takie konsekwentne i jednolite stanowisko jest, z aprobatą doktryny, przyjmowane w orzecznictwie Sądu Najwyższego na tle rozliczeń majątkowych osób, które pozostawały w konkubinacie (por. m.in. wyrok SN z 6 grudnia 2007 r. IV CSK 301/07). Wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, tym samym Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzegł zarzucanych na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszeń art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Prawidłowe są zatem aprobata Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu dla ustaleń, z których wynika, że otrzymywane przez skarżącą środki pieniężne traktowane były jako własne oszczędności, które weszły do jej majątku odrębnego. Nabywcą udziałów w spółce była skarżąca, inwestycje te zatem spowodowały przysporzenie tylko w jej majątku i dlatego stanowiły darowiznę. Nie doszło także do naruszenia art. 68 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. w związku z art. 15 ust. 4 u.p.s.d. Skarżąca wraz z konkubentem nie zgłosili darowizn do opodatkowania, zatem obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się przed organem podatkowym na fakt otrzymania tych darowizn. Zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.s.d. nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego, na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony. W następstwie powołania się na darowiznę, której wcześniej nie zgłoszono do opodatkowania, powstaje ponownie obowiązek podatkowy. Pozwala to na opodatkowanie także tych darowizn, których ujawnienie nastąpiło po upływie okresu przedawnienia ustalenia zobowiązania podatkowego w stosunku do pierwotnego obowiązku podatkowego. (wyrok Sądu Najwyższego z 18 kwietnia 1990 r., III ARN 4/90). Wobec niezakwestionowania przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych, niezasadne są zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, to jest art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 888 K.c., art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d., których wykładnia i zastosowanie są zgodne z prawem. Wojewódzki Sąd Administracyjny słusznie przyjął, że skarżącą należy uznać za podatnika, na którym spoczywa obowiązek podatkowy w zakresie otrzymanych od konkubenta w roku 2007 darowizn według stawki 20 % z uwagi na powołanie się podatniczki na darowizny w trakcie odrębnego postępowania podatkowego, którego przedmiotem było ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok z tytułu przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. W zakresie kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w związku § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490) i zasądził od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 2.400 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu kasacyjnym.