I SA/Kr 1340/13

|Sygn. akt I SA/Kr 1340/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 listopada 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Nina Półtorak, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2013 r., sprawy ze skargi "G" Sp. z o.o. Sp. komandytowa w likwidacji w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 14 czerwca 2013 r. Nr [...], w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki w decyzji, - skargę oddala - Zaskarżonym postanowieniem z dnia 14 czerwca 2013r. nr Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia strony skarżącej na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o sprostowaniu z urzędu oczywistej omyłki, działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia, strona skarżąca złożyła wniosek o udzielenie pomocy de minimis w formie odroczenia terminu płatności do dnia 1 września 2012 roku zaległości w podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT -7 za maj 2011r. w wysokości 23.515,00 zł oraz czerwiec 2011r. w wysokości 49.986,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę, poprzez zmianę w trybie art. 253a ustawy Ordynacja podatkowa decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 października 2011r. nr (...). PP-23/4404-4/1 IMS. Decyzją z dnia 12.03.2012r. nr (...).Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 207 § 1, art.67a § 1 pkt 2 oraz art. 67 b § 1 pkt 2 odmówił odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące maj-czerwiec 2011r. Strona skarżąca złożyła odwołanie od decyzji organu podatkowego I instancji wnosząc o uchylenie tej decyzji oraz o orzeczenie co do istoty sprawy zgodnie z wnioskiem Strony, względnie o uchylenie decyzji organu podatkowego I instancji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Dyrektor Izby Skarbowej, po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego stwierdził, iż zaskarżona decyzja organu I instancji zawiera wady w związku z czym decyzją z dnia 15.06.2012r. nr (...).uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozstrzygnięcia. Decyzją z dnia 08.03.2013r. nr (...).Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie odmówił odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące maj-czerwiec 2011 r. w kwocie 73.501,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.324,00 zł. Strona skarżąca ponownie złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Postanowieniem z dnia 05.04.2013r. nr Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej sprostował z urzędu oczywistą omyłkę w decyzji z dnia 08.03.2013r. nr (...).(...).w ten sposób, że w sentencji decyzji zamiast: "... z dnia 12.03.2012r. nr (...)...." winno być: "... z dnia 07.10.2011r. nr (...)...." oraz na stronie drugiej w wierszu 3 (od dołu) zamiast: "... z dnia 12.03.2012r. nr (...)...." winno być: "... z dnia 07.10.2011r. nr (...)....". W zażaleniu strona skarżąca zarzuciła, iż postanowienie narusza treść przepisów art. 215 § 1, a w konsekwencji art. 120 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, w powołanym na wstępie postanowieniu utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy, przywołując tezy orzecznictwa, stwierdził, iż sprostowane zaskarżonym postanowieniem błędy wypełniają znamiona oczywistej omyłki. Powołanie się (dwukrotne) przez organ podatkowy I instancji na błędną datę i numer decyzji nie mają istotnego wpływu na treść merytorycznego rozstrzygnięcia wydanego w przedmiotowej sprawie. Treść uzasadnienia sprostowanej zaskarżonym postanowieniem decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 08.03.2013r. nr (...).nie pozostawia bowiem wątpliwości, iż przedmiotem orzekania przez ten organ była kwestia zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 07.10.2011r. nr (...).. Potwierdza to chociażby treść zdania zawartego na str. 10 wiersz 16 przedmiotowej decyzji, tj.: "Zatem mając na względzie zapis art. 253 a § 1 Ordynacji podatkowej brak jakichkolwiek podstaw aby decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 07.10.2011r. o numerze (...).na mocy której strona nabyła prawo została uchylona lub zmieniona przez tut. organ podatkowy." Ponadto zgodnie z brzmieniem art 253 a § 1 Ordynacji podatkowej decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż skoro decyzja z dnia 12.03.2012r. nr (...).była przedmiotem postępowania odwoławczego prowadzonego przez tut. organ, w wyniku którego została wyeliminowana z obrotu prawnego, co na marginesie sprawy Strona zauważyła i na co wskazała w treści zażalenia z dnia 16.04.2013r, to w sposób powyższy nie stała się decyzją ostateczną. To z kolei prowadzi do wniosku logicznego, iż decyzja ta nie mogła być przedmiotem orzekania w w/w trybie art 253 a § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiadając na zarzut Strony dotyczący obowiązku zastosowania w przedmiotowej sprawie zasady dewolutywności postępowania podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż z treści przepisu art. 215 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa można wyprowadzić wniosek, iż właściwym w sprawie wydania postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki będącym przedmiotem postępowania zakończonego niniejszym rozstrzygnięciem był Naczelnik Urzędu Skarbowego Decyzja z dnia 08.03.2013r. nr (...).została bowiem wydana przez ten organ. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych w tym np. w tezie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 października 1999 r. sygn. akt I SA/Kr 1206/98, która stanowi: "Oczywiste omyłki, zgodnie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej można sprostować w drodze postanowienia, nawet po wniesieniu przez Stronę odwołania, w którym powyższe omyłki są przedmiotem zarzutów." W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucono zaskarżonemu postanowieniu rażące naruszenie przepisów postępowania: - art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez utrzymanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w mocy postanowienia organu pierwszej instancji mimo, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego wydane zostało z naruszeniem art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem prostowało wcześniejszą decyzję w niedopuszczalnym dla tego trybu zakresie, co niewątpliwie miało wpływ na treść rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Skarbowego - art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, przez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku błędnego przyjęcia, że Naczelnik Urzędu Skarbowego miał prawo w takim zakresie sprostować postanowieniem w stanie faktycznym sprawy przedmiotową decyzję. W związku z tym wniesiono o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zdaniem strony skarżącej w sprawie nie chodzi o zwykłą pomyłkę w dacie lub sygnaturze akt postępowania, ale w ogóle o wskazanie wydanej przez organ pierwszej instancji wcześniej decyzji, zupełnie innej niż ta, której dotyczyło żądanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowejwniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżony akt, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niniejsza sprawa dotyczy badania zgodności z prawem rozstrzygnięcia w zakresie sprostowania oczywistej omyłki. Zdaniem strony skarżącej niedopuszczalne jest prostowanie na podstawie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, dat i numerów decyzji, bowiem to nie jest oczywiste przeoczenie, a ma wpływ na treść i znaczenie prostowanego aktu. Sąd w stanie faktycznym i okolicznościach niniejszej sprawy nie podziela argumentów strony skarżącej. W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy w trybie prostowania oczywistej omyłki, uprawnionym jest prostowanie numerów i dat decyzji. Jak wynika z tez orzecznictwa sądów administracyjnych, w trybie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej można naprawić jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, nie wpływające na treść i znaczenie prostowanej decyzji. Nie podlegają natomiast sprostowaniu błędy i omyłki istotne, których dopuszczono się w stosowaniu prawa, a więc w zakresie odnoszącym się do ustalenia obowiązywania prawa, stanu faktycznego, jego kwalifikacji prawnej, czy też ustalania konsekwencji prawnych zastosowanej normy prawnej. Tryb sprostowania może dotyczyć jedynie oczywistych omyłek, których korekta nie powoduje zmiany meritum wypowiedzi organu. Oczywistość omyłki stanowi granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania. Wskazuje to jednoznacznie, że w tym trybie można naprawić jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, co nie wpływa na treść i znaczenie prostowanego aktu. Ocena "oczywistości omyłki" powinna wynikać z całości zgromadzonego materiału dowodowego oraz - a może przede wszystkim - z realiów konkretnej sprawy. Sprostowanie daty co do zasady będzie spełniało przesłankę "oczywistej omyłki", poza sytuacją, gdy z określoną datą prawo wiąże określone w ustawie skutki prawne. Brak daty dziennej decyzji stanowi wadę, którą można usunąć w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile w konkretnym przypadku nie ma wątpliwości co do stanu prawnego, przyjętego za podstawę orzekania oraz przedziału czasowego, który uwzględniono przy ustalaniu okoliczności faktycznych sprawy. Wymienione w art. 215 Ordynacji podatkowej wady decyzji charakteryzuje cecha oczywistości. Oczywistość omyłki może wynikać z treści decyzji lub akt sprawy. Stanowi ona zarazem granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania (por. wyroki: I SA/Po 722/12, I SA/Gl 268/11, III SA/Wa 1260/10, II FSK 2043/10, III SA 3068/01). Dodatkowo, oczywiste omyłki, zgodnie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej można sprostować w drodze postanowienia, nawet po wniesieniu przez Stronę odwołania, w którym powyższe omyłki są przedmiotem zarzutów (por. wyrok I SA/Kr 1206/98). Przenosząc powyższe tezy na stan faktyczny i prawny niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż sprostowanie daty i numeru decyzji mieściło się w dopuszczalnym trybie sprostowania oczywistej omyłki, bowiem z okoliczności sprawy, treści uzasadnienia postanowienia, dotychczas zapadłych decyzji w sprawie jednoznacznie wynika, iż błąd w numerze i dacie decyzji nosił znamiona oczywistości i w żaden sposób nie wpływał na meritum rozstrzygnięcia w sprawie odmowy zmiany decyzji ostatecznej. Zdaniem strony skarżącej to sprostowanie miało charakter właśnie wpływający na meritum rozstrzygnięcia, ale Sąd zauważa, iż nie wykazano, jak to sprostowanie oczywistej omyłki zmieniło charakter rozstrzygnięcia merytorycznego. Należy podkreślić za organem, iż błędnie przywołana decyzja została już wcześniej wyeliminowana z obrotu prawnego, nie istniała, czego strona nie kwestionuje. Z opisu stanu faktycznego i prawnego decyzji, która była przedmiotem sprostowania nie ma jakichkolwiek wątpliwości co do istoty rozstrzygnięcia i tego, że przedmiotem orzekania było badanie zasadności zmiany lub uchylenia zapadłej decyzji ostatecznej. Decyzja, która została błędnie przywołana nie była ostateczna, nadto nie istniała już w dacie orzekania merytorycznego. W skardze wskazano, iż w sprawie nie chodzi o zwykłą pomyłkę w dacie lub sygnaturze. Sąd wskazuje, iż w zakresie oceny prawidłowości prostowania dat i numerów decyzji nie bada się zwykłych pomyłek, tylko ocenia, czy orzeczenie w zakresie sprostowania omyłki jest oczywiste. W okolicznościach sprawy – co jeszcze raz wymaga podkreślenia – błąd, omyłka ma charakter oczywisty. Analiza kolejności wydawanych decyzji przez organy obu instancji nie pozwala na wątpliwość, iż błąd ma charakter oczywisty. Oczywistość omyłki wynikała z treści decyzji i akt sprawy. W związku z powyższym Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.