II SA/Rz 1261/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Krystyna Józefczyk Sędziowie NSA Stanisław Śliwa WSA Paweł Zaborniak /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Anna Mazurek - Ferenc po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 4 lutego 2014 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej A. Sp. z o.o. kwotę 457 zł /słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi A. Sp. z o.o. (dalej zwanej jako Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej (dalej zwanego DIC) z dnia [...] września 2013 r., nr [...]. Zaskarżonym rozstrzygnięciem utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (dalej zwany NUC) z dnia [...] maja 2013 r., nr [...], o cofnięciu Spółce rejestracji automatu o niskich wygranych o nazwie Hot Spot, numer fabryczny [...], numer poświadczenia rejestracji [...]. Organy obu instancji kierowały się następującymi okolicznościami prawnymi i faktycznymi. W dniu 19 czerwca 2007 r. Minister Finansów dokonał rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o nazwie Hot Spot, numer fabryczny [...], pod numerem poświadczenia rejestracji [...]. W dniu 9 grudnia 2009 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę w Kawiarni "[...]" w P. w zakresie urządzania i prowadzenia gier na w/w automacie o niskich wygranych. W ramach kontroli wykonano eksperyment polegający na przeprowadzeniu gry. W wyniku tych czynności kontrolnych stwierdzono, że wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze może być wyższa niż 0,07 EUR, tj. wyższa niż określona w art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, ze zm.; zwanej dalej u.g.h.) i może wynosić 0,30 zł, 0,50 zł, 1 zł, 2 zł, 3 zł i 5 zł. NUC decyzją z dnia [...] maja 2013 r., nr [...] cofnął Spółce rejestrację automatu o niskich wygranych o nazwie Hot Spot, numer fabryczny [...], numer poświadczenia rejestracji [...]. W uzasadnieniu organ wskazał, że została sporządzona opinia z dnia 13 stycznia 2011 r. przez Laboratorium Informatyki Śledczej [...]. Z ustaleń pracowników tego Laboratorium wynika, że w badanym automacie możliwa jest ingerencja w stan liczników elektromechanicznych bez naruszenia plomb jednostki badającej. Automat umożliwia również ingerencję w ustawienia przełączników na płycie logicznej. Tym samym możliwa jest zmiana (bez naruszenia plomb jednostki badającej) ustawień funkcjonalności automatu, w tym m.in. aktywacja funkcji umożliwiającej przeprowadzenie gier w formie automatycznej - bez udziału gracza oraz zmiana szybkości gry. Maksymalna wygrana wynosi 500 punktów kredytowych, plus prawo do rozegrania Action Game. Łączna wygrana przekracza 15 Euro. Dodatkowo NUC powołał biegłego sądowego Sądu Okręgowego [...]. W opinii z dnia 22 czerwca 2011 r. biegły stwierdził, że przedmiotowy automat nie spełnia wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych podlegających przepisom u.g.h. W dniu 29 kwietnia 2013 r. Laboratorium Celne Izby Celnej po przeprowadzeniu badań sprawdzających w/w automat do gier o niskich wygranych, wydało opinię negatywną w zakresie spełnienia przez przedmiotowy automat warunków określonych w ustawie, o nr [...]. Naczelnik zwrócił uwagę, że serwisant dysponujący kluczami serwisowymi mógł dowolnie programować automat w zakresie przyporządkowania zarówno wartości 1 punktu kredytowego, jak i minimalnej oraz maksymalnej stawki do danej gry bez naruszenia plomb jednostki badającej. Czynności te nie wymagały od operatora opanowania szczególnie specjalistycznej wiedzy. Jak wynika z opinii jednostki badającej sposób przytwierdzenia tabliczki znamionowej z oznakowaniem automatu umożliwiał wymianę jej zawartości. Dane identyfikacyjne automatu były umieszczone na płytce za przeźroczystą osłoną. Tabliczka przytwierdzona była do automatu za pomocą śrub, które w łatwy sposób można odkręcić, a następnie wymienić płytkę z oznaczeniem automatów, bez jakiegokolwiek uszkodzenia obudowy automatu, co zostało udokumentowane na zdjęciach załączonych do przedmiotowej opinii. Reasumując NUC wskazał, że zarówno możliwość rozgrywania gier za stawki znacznie przekraczające ustawowy limit 0,50 zł, możliwość uzyskiwania wygranych wyższych niż 60 zł, jak też sam sposób zabezpieczenia automatu oraz wskazania liczników elektronicznych bez zniszczenia plomb jednostki badającej stanowiło zarówno naruszenie przepisów prawa, jak też nie gwarantowało należytej ochrony praw grających. Organ stwierdził, że automat nie spełnia warunków określonych w u.g.h., co skutkuje cofnięciem rejestracji automatu. W uzasadnieniu swej decyzji NUC powołał się m.in. na art. 23a ust. 7 i art. 129 ust. 3 u.g.h. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła Spółka reprezentowana przez radcę prawnego domagając się jej uchylenia w całości i umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. DIC decyzją z dnia [...] września 2013 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy w sposób szeroki opisał stan prawny sprawy i przychylił się do stanowiska organu I instancji o zaistnieniu materialnoprawych podstaw do cofnięcia rejestracji automatu o nazwie Hot - Spot. Z akt sprawy wynika, że Jednostka Badająca Izba Celna Wydział Laboratorium Celne, która wyraziła w sprawie opinię z badań sprawdzających, została na podstawie art. 23f u.g.h. upoważniona do przeprowadzania badań sprawdzających. Naczelnik Urzędu Celnego zlecił przeprowadzenie badania sprawdzającego automatu Izbie Celnej a więc jednostce badającej, która posiada upoważnienie Ministra Finansów. Jest to podmiot profesjonalny, który spełnia wymogi przewidziane prawem. Organ pierwszej instancji jak i drugiej instancji nie jest uprawniony do badania czy jednostka badająca spełnia przesłanki do uzyskania upoważnienia. Jako pozbawiony podstaw uznano także zarzut podnoszący to, że nie jest możliwe utrzymanie w obrocie prawnym decyzji wydanej w pierwszej instancji w przedmiocie cofnięcia rejestracji, która wygasła z mocy prawa z dniem 19 czerwca 2013 r. Organ odwoławczy zaznaczył, że w dniu 29 maja 2013 r. jak również w dniu jej doręczenia rejestracja automatu Hot – Spot była ważna. Dyrektor Izby powołał się w na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 8 sierpnia 2012 r. o sygn. akt II SA/Rz 508/12, w którym uznano w analogicznych okolicznościach, że postępowanie odwoławcze nie było bezprzedmiotowe. DIC z ostrożności powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Zgodnie z tym wyrokiem przepis art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju, jak przepisy u.g.h., które mogą spowodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wymienionej dyrektywy, w wypadku ustalenia, że przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, a dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. DIC powoła się również na stanowisko WSA w Gliwicach zajęte w wyroku z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 724/13, zgodnie z którym "... z definicji gry na automacie o niskich wygranych określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h. nie wynikają warunki umożlwiające prowadzenia gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów, czyli przepis ten nie może być uznany za "techniczny" w rozumieniu powyższych przepisów unijnych i wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r.". DIC wskazał na podobieństwo postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie do postepowań w przedmiocie opodatkowania podatkiem od gier, w którym przedmiotem opodatkowania są gry urządzane na automatach o niskich wygranych definiowanej w identyczny sposób, jak w postępowaniu dotyczącym cofnięcia rejestracji. Podkreślił, że sądy administracyjne, w szczególności NSA, nie miały wątpliwości, że problem obowiązku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych w nich nie wystąpił. W wyroku NSA z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1099/11, Sąd dokonując zestawienia treści art. 129 ust. 3 u.g.h. oraz art. 1 pkt 3 Dyrektywy 98/34/WE stwierdził, że definicja legalna "gier na automatach o niskich wygranych" nie odpowiada pojęciu tak rozumianej "specyfikacji technicznej". Reasumując DIC stwierdził, że na gruncie postępowań w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych w oparciu o przepisy art. 23a ust. 7 u.g.h., nie można mówić o naruszeniu obowiązku notyfikacji, gdyż podstawą wydania decyzji w tych sprawach stanowią przepisy ustawy, co do których obowiązek ten dopełniono. W skardze na tę decyzję A. Sp. z o.o. reprezentowana przez radcę prawnego wniosła o uchylenie decyzji obydwu instancji, oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) rażące naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.; zwana dalej o.p.) przez ich niezastosowanie, mimo, że w dacie orzekania w II instancji postępowanie w sprawie było oczywiście bezprzedmiotowe, albowiem rejestracja automatu do gier, którą organ usiłuje cofnąć, wygasła – po upływie 6 lat jej ważności, tj. dnia 19 czerwca 2013 r., czyli 3 miesiące przed wydaniem zaskarżonej decyzji, 2) rażące naruszenie art. 23 a ust. 7 u.g.h., a to poprzez nieprawidłowe zastosowanie albowiem: - przepis ten przewiduje możliwość cofnięcia rejestracji automatu jedynie przed jej wygaśnięciem, co w sprawie niniejszej nie nastąpiło, albowiem DIC wydał decyzję 3 miesiące po wygaśnięciu rejestracji, - materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, wbrew twierdzeniom organów celnych, nie dał podstawy do twierdzenia, że przedmiotowe urządzenie nie spełnia warunków określonych w ustawie, w szczególności bowiem organ celny, wbrew obowiązkowi z art. 23b ust. 1 i nast. u.g.h., nie przeprowadził dowodu z opinii jednostki badającej, o której mowa w art. 23f u.g.h., gdyż opinią taką nie jest załączone do akt sprawy opracowanie pochodzące z Izby Celej, czyli bezpośrednio od organu odwoławczego, który orzekał w sprawie w II instancji, 3) rażące naruszenie art. 23f ust. 1 pkt 1, 2 i 4 u.g.h., a to przez zlecenie wykonania badania sprawdzającego automatu do gier w Izbie Celnej, który to podmiot nie spełnia 3 spośród 4 warunków ustawowych obligatoryjnych dla każdej jednostki badającej, gdyż nie posiada żadnej prawem wymaganej akredytacji, nie dysponuje wymaganym zapleczem technicyzm i personalnym, a nadto kierujący Izbą jej dyrektor pozostaje ze stroną w takich stosunkach, które bez wątpienia wywołują uzasadnione zastrzeżenia co do jego bezstronności, albowiem to właśnie on sam przeprowadził postępowanie odwoławcze, zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji. W obszernym uzasadnieniu Spółka rozwinęła powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skarżącej spółki organ nie zgodził się z nimi, wskazał, że stanowią one powtórzenie zarzutów zawartych w odwołaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje: Zarzuty skargi Spółki okazały się zasadne, co obliguje WSA do uchylenia zaskarżonej decyzji. Istota sądowej kontroli administracji publicznej sprowadza się do ustalenia czy w określonym przypadku, jej organy dopuściły się kwalifikowanych naruszeń prawa. Sąd administracyjny sprawuje swą kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Zakres tej kontroli wyznacza przepis art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwana dalej p.p.s.a.). Należy dodać, że Sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zarzut skargi podnoszący naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących umorzenia postępowania zasługuje zdaniem Sądu na uwzględnienie. W skardze zauważono, iż rejestracja automatu wygasła z dniem 19 czerwca 2013 r. z mocy prawa po upływie 6 lat od jej ważności, natomiast Organ odwoławczy wydał decyzję o utrzymaniu w mocy decyzji o cofnięciu automatu o niskich wygranych Hot Spot w dniu [...] września 2013 r. Fakt wygaśnięcia rejestracji automatu z mocy prawa na skutek upływu terminu nie jest przez Organy kwestionowany. Przedmiotem sprawy administracyjnej było cofnięcie rejestracji automatu o niskich wygranych. W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że w myśl art. 208 § 1 O.p. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powołany przepis nie został w sprawie zastosowany. Skład orzekający WSA w Rzeszowie nie podziela w tym miejscu stanowiska wyrażonego w swym prawomocnym wyroku z dnia 8 sierpnia 2012 r. o sygn. akt II SA/Rz 508/12. Należy przyznać rację stanowisku Strony skarżącej o tym, że skoro rejestracja automatu na etapie postępowania odwoławczego wygasła, to rozstrzyganie o jej cofnięciu stało się bezprzedmiotowe. W toku postępowania odwoławczego przestała bowiem istnieć sprawa administracyjna, a tym samym organy celne zostały pozbawione kompetencji do cofnięcia rejestracji. Potwierdza ten wniosek wykładnia literalna art. 23a ust. 7 u.g.h.. Na mocy tej regulacji naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Rozumując a contrario, naczelnik urzędu celnego nie cofa rejestracji po jej wygaśnięciu. Dotyczy to również etapu postępowania odwoławczego, skoro skutkiem wniesienia odwołania jest ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy przez organ wyższego stopnia przy uwzględnieniu przez ten organ zarzutów zawartych w treści odwołania. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 października 2013 r. sygn. akt II SA/Go 599/13, a także przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2006 r. o sygn. akt II FSK 602/05. W uzasadnieniu tego orzeczenia przekonująco podkreślono, że w sytuacji, gdy z mocy przepisu prawa następuje wygaśnięcie decyzji, co usuwa ją z obrotu prawnego, organ odwoławczy nie może zadecydować o jej losie prawnym. Ten bowiem rozstrzygnięty został przez przepis prawa w sposób jednoznaczny. Podkreślono przy tym, że aczkolwiek postępowanie odwoławcze polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy już uprzednio rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji, to z uwagi na treść wskazywanego wyżej art. 233 O.p., rozstrzygnięcie organu odwoławczego zawsze musi odnosić się do decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji. Dlatego za zasadny Sąd uznał zarzut naruszenia przez Organ odwoławczy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p., co miało wpływ na wynik sprawy. Błędnie przyjęto, że postępowanie w niniejszej sprawie nie stało się bezprzedmiotowe, co w rezultacie doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Brak przedmiotu sprawy, uczynił też bezprzedmiotowym konieczność rozważania w niniejszej sprawie problemu notyfikacji przepisów u.g.h. Jako bezzasadny należy uznać zarzut niewykonania przez organy celne dowodu z opinii jednostki badającej o której mowa w art. 23f u.g.h. Taki dowód został bowiem przeprowadzony o czym świadczy znajdująca się w aktach sprawy opinia z badań sprawdzających z dnia 29 kwietnia 2013 r. nr [...], sporządzona przez Izbę Celną Wydział Laboratorium Celne posiadającej upoważnienie Ministra Finansów nr [...], z dnia 8 kwietnia 2011 r. WSA podziela w tym miejscu pogląd jaki wyraził w wyroku z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt II SA/Rz 1005/13, iż naczelnik urzędu celnego przy wyborze jednostki badającej jest ograniczony tylko takim warunkiem, że badania sprawdzającego może dokonać wyłącznie upoważniona jednostka badająca. Upoważnień tych udziela na podstawie art. 23f ust. 1 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego zlecił przeprowadzenie badania sprawdzającego automatu Izbie Celnej, a więc jednostce badającej, która posiada upoważnienie Ministra Finansów nr [...], z dnia 8 kwietnia 2011 r. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Jest to podmiot profesjonalny, który spełnia wymogi przewidziane prawem do tego, by przeprowadzać badania techniczne automatów i urządzeń do gier według odpowiednich standardów, posiada kadrę dysponującą stosowną wiedzą technologiczną i jest zaopatrzony w specjalistyczny sprzęt. Zarzuty Skarżącej dotyczące braku bezstronności i profesjonalizmu kierowane wobec jednostki badającej nie mają podstaw i mogą być traktowane jedynie jako pozbawione obiektywizmu dywagacje na temat pracy podmiotu, który wydał sprzeczną z wolą Skarżącej opinię z badań sprawdzających spornego automatu. Dodatkowo, należy zauważyć, że Dyrektor Izby Celnej nie jest uprawniony do badania, czy upoważniona jednostka badająca spełnia warunki konieczne do uzyskania i posiadania upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przez co zarzuty odnośnie braku bezstronności jednostki badającej nie mogą być przez niego rozpatrywane w postępowaniu dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu. Ze względu na powyższe okoliczności Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej narusza przepisy art. 233 § 1 pkt 3 i art. 208 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpatrując sprawę ponownie Dyrektor winien ocenić wpływ wygaśnięcia rejestracji automatu na postępowanie odwoławcze wszczęte od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego o cofnięciu rejestracji automatu. Organ w tym zakresie powinien się koncentrować na udzieleniu odpowiedzi na pytanie, czy zaistniały podstawy do umorzenia postępowania w sprawie ze względu na brak możliwości cofnięcia wygasłej rejestracji. Stwierdzone przez Sąd uchybienie przepisów postępowania uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Na podstawie art. 200 p.p.s.a. orzeczono o kosztach sądowych. Natomiast wstrzymanie wykonania przedmiotu skargi znajduje oparcie w art. 152 p.p.s.a.