I SA/Gd 117/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi "A" na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia 29 kwietnia 2013 r., nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 7 marca 2013 r. Związek Gmin z siedzibą w (...) złożył deklarację na podatek od nieruchomości za 2013 r. z wyliczonym podatkiem w kwocie 2.176,- zł. W dniu 13 marca 2013 r. Przewodniczący Zarządu Gmin wystąpił z prośbą o wycofanie deklaracji od nieruchomości za 2013 r., z uwagi na fakt, że Związek Gmin wynajmuje na siedzibę swoich organów (Zarząd Związku Gmin oraz Zgromadzenie Związku Gmin) pomieszczenia w budynku szkoły. Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako "u.p.o.l.") ustawodawca wyłączył z opodatkowania podatkiem od nieruchomości siedziby organów jednostek samorządu terytorialnego w budynkach obsługujących funkcjonowanie tych organów. Zdaniem strony skarżącej złożona przez nią deklaracja stała się bezprzedmiotowa. Nie zgadzając się z powyższą argumentacją Prezydent Miasta (...) decyzją z dnia 29 kwietnia 2013 r. określił Związkowi Gmin zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 2.178,- zł. Organ pierwszej instancji stanął na stanowisku, że Zarząd Związku Gmin oraz Zgromadzenie Związku Gmin nie są organami jednostek samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l., w efekcie czego część nieruchomości przez nie zajęta podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wątpliwości organu podatkowego pierwszej instancji nie budził również fakt powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., ponieważ Związek Gmin jako posiadacz zależny stał się podatnikiem podatku od nieruchomości zawierając umowę najmu z trwałym zarządcą nieruchomości – Publiczną Szkołą Podstawową – stanowiącej własność Gminy Miejskiej (...). W ocenie organu, umowę najmu zawartą z jednostką organizacyjną Gminy Miejskiej, zarządzającą mieniem oddanym w trwały zarząd należy traktować jako umowę zawartą z właścicielem – Gminą Miejską. W odwołaniu od powyższej decyzji strona skarżąca zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 2 ust. 3 pkt 3 i art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że skarżący nie spełnia przesłanek do zwolnienia go od podatku od nieruchomości. Uzasadniając tak sformułowane zarzuty, strona skarżąca podniosła, że nieruchomość położona w (...) przy ul. (...) jest zajęta na potrzeby organów Związku – Zgromadzenia Związku, jak i jego Zarządu, jako organów związku samorządu terytorialnego, zatem z tego powodu, zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. jest ona zwolniona od podatku od nieruchomości. Strona skarżąca nie zgodziła się z organem, że umowę najmu zawartą pomiędzy Związkiem Gmin a Zespołem Szkół Publicznych, należy traktować jako zawartą z właścicielem czyli Gminą Miejską i na tej podstawie ustalić wysokość zobowiązania podatkowego stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Na poparcie swojego stanowiska strona skarżąca powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 września 2006 r., sygn. akt II FSK 1090/05, w którym to wyroku Sąd stanął na stanowisku, że w przypadku gdy nieruchomość Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego została oddana w trwały zarząd, podatnikiem podatku od nieruchomości jest podmiot, na rzecz którego zostało ustanowione to prawa. Sytuacji tej nie zmieni również fakt, gdy zarządca odda nieruchomość posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu lub dzierżawy. Zdaniem strony skarżącej, w sytuacji, w której Związek Gmin wynajmuje pomieszczenia od Zespołu Szkół Publicznych, w którego trwałym zarządzie znajdują się budynki, z których część wynajmowana jest na potrzeby Związku, trwały zarząd jest innym tytułem prawnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a nie umowa najmu, jak twierdzi organ podatkowy. Zdaniem skarżącego nie można dopuścić do takiej sytuacji, w której Związek ponosi koszty najmu pomieszczeń i dodatkowo jest podatnikiem podatku od nieruchomości zajętych na siedzibę organów Związku. Rozpoznając odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia 28 listopada 2013 r., utrzymało w mocy decyzję z dnia 29 kwietnia 2013 r. Kolegium podtrzymało stanowisko organu pierwszej instancji, argumentując w pierwszej kolejności, że zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca ograniczył zakres zwolnienia podmiotowego w podatku od nieruchomości zajętych na potrzeby organów samorządu terytorialnego. Zwolnieniem tym objęte są m.in. nieruchomości zajęte na potrzeby organów gmin. Zgodnie natomiast z art. 11a ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym organami gminy są rada gminy oraz wójt, burmistrz albo prezydent. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą organów gminy i podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że z ww. przepisu nie można wywieść, że zwolnienie przewidziane art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. może odnosić się do Związku Gmin. Organ zauważył, że Związek Gmin posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Organ uznał zatem, że posiadanie własnej osobowości prawnej i wykonywanie zadań we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność powoduje, że Związek Gmin nie może być uznany za organ jednostki samorządu terytorialnego. Odwołując się z kolei do treści przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. organ stwierdził, że odwołujący, jako najemca lokalu użytkowego jest posiadaczem zależnym nieruchomości, co w świetle ww. przepisu przesądza, że jest zobowiązany do uiszczania podatku od nieruchomości. Zarządcą nieruchomości jest Publiczna Szkoła Podstawowa. Zarządca mógł w imieniu miasta zawrzeć umowę najmu. A zatem, zdaniem organu, zawarta umowa najmu wywarła skutki bezpośrednio dla gminy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący Związek Gmin, podobnie jak w odwołaniu, zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 3 pkt 3 i art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. poprzez ich błędną interpretację i uznanie, że skarżący nie spełnia przesłanek do zwolnienia go z podatku od nieruchomości. W związku z tak sformułowanymi zarzutami Związek Gmin wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W pisemnych motywach uzasadnienia przedmiotowej skargi, strona skarżąca nie zgodziła się z organem odwoławczym, że Zgromadzenie Związku i Zarząd Związku nie są organami jednostek samorządu terytorialnego w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 pkt. 3 u.p.o.l. Odwołując się do treści art. 69 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnymi, zgodnie z którym do zgromadzenia związku stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące rady gminy, uznano, że przynajmniej Zgromadzenie związku posiada status jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu przepisów u.p.o.l., w związku z czym zachodzi realizacja przesłanek określonych w art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. i tym samym Związkowi Gmin przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości. Analizując treść przepisów u.p.o.l. strona skarżąca stwierdziła brak podstaw do przyjęcia założenia, że o tym czy określony podmiot posiada osobowość prawną, czy też jej nie posiada nie jest okolicznością mającą wpływ na powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości. Związek Gmin podniósł również, że w odwołaniu skierowanym do Kolegium nie wnosił o uznanie za organ jednostki samorządu terytorialnego Związku Gmin, lecz o uznanie za organy jednostki samorządu terytorialnego organów Związku, tj. Zgromadzenie Związku i Zarządu Związku. Kolejno nie zgodzono się ze stwierdzeniem organów podatkowych obu instancji, że strona skarżąca nie spełnia przesłanek do zwolnienia jej z podatku od nieruchomości w oparciu o przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Strona skarżąca argumentowała, że umowę najmu zawartą między Związkiem Gmin, a Zespołem Szkół Publicznych nie można traktować jako umowy zawartej bezpośrednio z właścicielem, z uwagi na fakt, że umowa została zawarta z zarządcą tej nieruchomości. W takim przypadku zarządca nie działał w imieniu gminy, lecz w oparciu o przepis art. 43 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Tym samym strona skarżąca stwierdziła, że nie może być uznana za podatnika podatku od nieruchomości, gdyż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. nie spełnia przesłanek uzasadniających obciążenia jej podatkiem od nieruchomości. Podatnikiem tego podatku, może być ewentualnie zarządca nieruchomości na podstawie przesłanki zawartej w ww. przepisie "inny tytuł prawny". O słuszności tego stanowiska świadczyć ma powołany przez stronę skarżącą wyrok NSA z dnia 5 września 2006 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1090/05. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga Związku Gmin zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a., wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Przechodząc zatem w pierwszej kolejności do sformułowanego przez stronę skarżącą zarzutu naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. należało rozstrzygnąć kwestię, czy podatek od nieruchomości od lokalu użytkowego wynajmowanych przez stronę skarżącą w Publicznej Szkole Podstawowej powinna płacić strona skarżąca – jako ich najemca, czy też zarządca budynku – czyli Szkoła, w sytuacji gdy umowa najmu lokalu użytkowego zawarta została nie z jej właścicielem ale z zarządcą. W sprawie niewątpliwe jest, że w dniu 1 lutego 2013 r. została zawarta umowa najmu lokalu użytkowego pomiędzy Publiczną Szkołą Podstawową a Związkiem Gmin. W umowie tej wynajmujący oświadczył, że właścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem szkoły podstawowej jest Gmina Miasta. Zarządcą nieruchomości jest Publiczna Szkoła Podstawowa. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Przepis art. 3 ust. 1 u.p.o.l. kształtuje zatem ogólną zasadę, stosownie do której podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele, posiadacze samoistni oraz użytkownicy wieczyści nieruchomości i obiektów budowlanych niezłączonych trwale z gruntem. Zasada ta doznaje wyjątku w sytuacji, gdy przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość lub obiekt budowlany stanowiący własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. W takim przypadku, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., obowiązek w podatku od nieruchomości ciąży na ich posiadaczach, jeżeli ich posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa, innego tytułu prawnego lub bez niego. Przykładem takiego tytułu jest decyzja o przekazaniu nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku podziela pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 września 2006 r. (II FSK 1090/2005, LEX nr 286725), zgodnie z którym w przypadku przekazania nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej podatnikiem podatku od nieruchomości będzie podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. Sytuacja ta nie zmieni się także, gdy zarządca odda nieruchomość posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu czy też dzierżawy. Kontrakt ten nie będzie bowiem zawarty z właścicielem nieruchomości, a jedynie z zarządcą znajdującym się w jej posiadaniu. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny zaakcentował, że posiadacze zależni nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego oraz zarządcy takich nieruchomości są podatnikami tylko wówczas, gdy posiadanie wynika z umowy zawartej bezpośrednio z właścicielem lub z zarządu ustanowionego przez właściciela. Oznacza to, że jeżeli umowa dzierżawy lub najmu nieruchomości należącej do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego nie zostanie zawarta z właścicielem, a na przykład z zarządcą lub najemcą, podatnikiem podatku od tej nieruchomości pozostaje nadal zarządca lub najemca pod warunkiem, że ich tytuł prawny do posiadania pochodzi bezpośrednio od właściciela nieruchomości. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 29 maja 2008 r. w sprawie sygn. akt I SA/Gd 162/08 (dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl) zauważył, że obowiązująca od dnia 1 stycznia 2003 r. zmiana treści przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., choć wykluczyła trwałych zarządców z katalogu podmiotów wymienionych w treści tego przepisu jako podatników podatku od nieruchomości Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego, to jednak nie spowodowała, że przestali oni być podatnikami, jako posiadacze nieruchomości, w oparciu o inny tytuł prawny w rozumieniu omawianego przepisu. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu ww. orzeczenia. Przykładem innego tytułu prawnego jest decyzja o przekazaniu nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej (zob. wyrok NSA z dnia 29 września 2011 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1716/10, dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Instytucja trwałego zarządu została uregulowana w ustawie z dnia 21 sierpnia 19971 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm., dalej jako "u.p.g."). Stosownie do art. 43 ust. 1 u.g.n. trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 2 pkt 3 u.g.n. jednostka organizacyjna, na rzecz której trwały zarząd nieruchomości został ustanowiony, może – na warunkach określonych tym przepisem – m.in. oddać nieruchomość lub jej część w najem. Tytuł prawny, który stanowi podstawę objęcia nieruchomości w posiadanie przez najemcę ma zatem charakter wtórny, bowiem poprzedza go decyzja w sprawie ustanowienia trwałego zarządu. Uznając zatem, że przykładem innego tytułu posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. jest przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, to podatnikiem podatku od nieruchomości będzie podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. Sąd orzekający w sprawie podziela przy tym stanowisko NSA wyrażone w powołanym wyżej wyroku z dnia 5 września 2005 r., że sytuacja ta nie zmieni się także, gdy zarządca odda nieruchomość posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu. Umowa ta nie będzie bowiem zawarta z właścicielem nieruchomości, a tylko z jej zarządcą. Przenosząc poczynione powyżej uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że to na Publicznej Szkole Podstawowej – jako na trwałym zarządcy nieruchomości zabudowanej budynkiem szkoły podstawowej – a nie na Związku Gmin – jako na najemcy lokalu użytkowego w tym budynku – ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Analizując z kolei zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. przypomnieć należy, że zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, w tym urzędów gmin, starostw powiatowych i urzędów marszałkowskich. Strona skarżąca upatruje swojego zwolnienia przyjmując, że Zarząd Związku Gmin oraz Zgromadzenie Związku Gmin są organami jednostek samorządu terytorialnego. Z powyższą argumentacją nie sposób się zgodzić. Przede wszystkim należy mieć na względzie, że jednostki samorządu terytorialnego wykonują swoje zadania za pośrednictwem organów stanowiących i wykonawczych, którymi zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) są rada gminy oraz wójt (burmistrz lub prezydent miasta). Przepis ten jest jednoznaczny, i z jego treści nie można wyprowadzić wniosku, że zwolnienie przewidziane przepisem art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. odnosi się do organów Związku Gmin, jakimi niewątpliwie są Zgromadzenie oraz Zarząd Związku Gmin. Zgodnie z obowiązującymi przepisami związki międzygminne mogą być tworzone w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych (art. 64 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Uchwały o utworzeniu związku podejmują rady zainteresowanych gmin (ust. 2 art. 64 ustawy o samorządzie gminnym). Zgodnie z art. 65 ustawy o samorządzie gminnym związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Związek posiada osobowość prawną. Związek Gmin jest zatem dobrowolnym związkiem gmin powstałym na podstawie uchwał zainteresowanych gmin. Nie jest więc jednostką samorządu terytorialnego, a jego zadaniem jest planowanie i wykonywanie zadań własnych gmin – uczestników scedowanych na Związek z zakresu gospodarki odpadami określonych przepisami prawa, a w szczególności: zapewnienie objęcia wszystkich właścicieli nieruchomości zorganizowanym systemem odbierania wszystkich rodzajów odpadów komunalnych; zapewnianie warunków funkcjonowania systemu selektywnego zbierania i odbierania odpadów komunalnych aby było możliwie ograniczenie składowania odpadów komunalnych ulegających biodegradacji, wydzielanie odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych, osiągnięcie ustawowych poziomów odzysku i recyklingu odpadów komunalnych; zapewnienie warunków do budowy, utrzymania i eksploatacji instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania opadów komunalnych; edukacja ekologiczna (§ 5 ust. 1 Statutu Związku Gmin, k. 17v). Związek gmin wykonuje więc zadania w powyższym zakresie, i choć do gmin upodabnia go charakter wykonywanych zadań i ich pochodzenie (na zadania związku składają się zadania przekazane przez gminy) oraz pewne rozwiązania organizacyjne to Związek jest w dalszym ciągu odrębnym podmiotem i zarazem odrębną strukturą organizacyjną wyposażoną we własne organy – Zgromadzenie Związku i Zarząd Związku. Co istotne Związek ma osobowość prawną odrębną od osobowości gmin go tworzących. W kontekście powyższego posiadanie własnej osobowości prawnej, wykonywanie zadań w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność skutkuje tym, że Związek Gmin nie może być uznany za jednostkę samorządu terytorialnego. Związki Gmin są oddzielną kategorią jednostek organizacyjnych posiadających osobowość prawną (tak C. Kociński, Zakres uprawnień kontrolnych komisji rewizyjnej rady miejskiej, NZS 2004/1/2). Warto zwrócić uwagę, że w literaturze przedmiotu utrwalone jest stanowisko, zgodnie z którym za jednostki samorządu terytorialnego nie są uznawane zarówno związki międzygminne jak i międzypowiatowe (tak. np. P. Klimek, Współpraca jednostek samorządu terytorialnego – stowarzyszenie czy związek, Finanse Komunalne 2012/5/13). Podkreśla się też, że związek gmin jest odrębnym od gmin podmiotem prawa publicznego, jednakże nie jest podmiotem podziału administracyjnego państwa, tak jak jednostką samorządu terytorialnego. Jest to bowiem struktura utworzona wyłącznie na potrzeby realizacji konkretnego zadania gminnego. Słusznie zauważono również, że związek nie spełnia wymagań stawianych jednostkom samorządowym, jak chociażby bezpośredni wybór członków organu stanowiącego przez społeczność lokalną (zob. R. Cybulska, Komentarz do art. 64 ustawy o samorządzie gminnym i powołana tam literatura, Lex Omega). Niewątpliwie Związek Gmin jest organizacją utworzoną przez poszczególne jednostki samorządu terytorialnego w celu wykonywania wspólnych zadań wchodzących w zakres działania samorządu terytorialnego, tym niemniej nie jest jednostką samorządu terytorialnego ani jej organem (zob. postanowienie NSA z dnia 11 września 2012 r. w sprawie sygn. akt II OSK 1903/12, wyrok NSA z dnia 24 lutego 2010 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1585/08; dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Autor skargi zauważył, że w swoim odwołaniu do Kolegium nie wnosił o uznanie za organ jednostki samorządu terytorialnego Związku Gmin, lecz o uznanie za organ jednostki samorządu terytorialnego organów Związku, a mianowicie Zgromadzenie Związku i Zarządu Związku. Nadto zauważył, że chociażby ze względu na brzmienie art. 69 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym do zgromadzenia związku stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące rady gminy, uznać należy, że przynajmniej Zgromadzenie Związku posiada status jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu u.p.o.l. W kontekście powyższych rozważań z taką argumentacją nie można się zgodzić. W sytuacji bowiem, gdy Związek Gmin, który wykonuje zadania publiczne na rzecz określonej wspólnoty samorządowej, nie jest jednostką samorządu terytorialnego, to tym bardziej Zgromadzenie Związku – jako organ stanowiący i kontrolny Związku – nie może być uznane za organ jednostki samorządu terytorialnego. Tożsamy podgląd wyraziła R. Cybulska, zauważając jednocześnie, że zgromadzenie związku status taki uzyskało wyłącznie na mocy art. 5 § 2 pkt 6 k.p.a., zgodnie z którym organy związku gmin są organami jednostki samorządu terytorialnego. Jakkolwiek statusu jednostki samorządu terytorialnego nie przyznaje związkowi ustawa o samorządzie gminnym, wyraźnie oddzielając go od gminy, co nie pozwala też na określenie zgromadzenia czy też zarządu jako organu samorządu terytorialnego (R. Cybulska, Komentarz do art. 69 ustawy o samorządzie gminnym, Lex Omega). Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 listopada 2013 r. narusza wyżej wskazany przepis prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., uchylił zaskarżone orzeczenie. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ odwoławczy uwzględni powyższą ocenę prawną, jako wiążącą w trybie art. 153 P.p.s.a. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 i 209 P.p.s.a., Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.